ÎCCJ, decizie (scj.ro #84985)

ÎCCJ, decizie (scj.ro #84985) (Înalta Curte de Casație și Justiție)

TVA.

Deducere.

Documente justificative.

Impozit pe

profit.

Minus de inventar.

Nelegalitatea

impunerii.

Legea

nr.

345/2002

O.U.G.

nr.

217/1999

Cuprins pe materii: Drept financiar fiscal

Indice alfabetic:      Bunuri și

servicii

Document justificativ.

Factură

fiscală.

Mențiuni obligatorii

Evitarea dublei impuneri

Impozit pe profit

Inventar

Minus de inventar

Principiul legalității impunerii fiscale

TVA

TVA aferentă unor bunuri și servicii livrate și prestate

anterior intrării în vigoare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal,

lipsesc unele mențiuni precum cele privind semnătura de primire,

datele privind expediția sau codul fiscal al cumpărătorului, în

condițiile în care niciun alt indiciu nu conduce la concluzia caracterului

nereal al operațiunilor efectuate,  nu constituie temei suficient

pentru stabilirea în sarcina contribuabilului a unei TVA suplimentare, cu

dobânzi și penalități de întârziere.

nr. 217/1999, pentru modificarea și completarea Ordonanței Guvernului

nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, cheltuielile nedeductibile sunt:

cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor constatate lipsă din

gestiune sau degradate și neimputabile. În virtutea principiului

legalității impunerii fiscale, și pentru evitarea dublei

impuneri, această dispoziție trebuie interpretată în sensul

că impozitul pe profit nu se poate calcula pentru minusul de inventar,

pentru că astfel s-ar ajunge ca impozitul pe profit să fie

plătit de două ori pentru aceeași sumă: odată când

marfa considerată plus în gestiune se vinde, și a doua oară când

s-ar calcula și colecta impozitul pe profit aferent minusului de inventar.

Î.C.C.J.

, Secția de contencios administrativ și fiscal

Decizia

nr. 2987 din 19 septembrie 2008

Notă:

Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, a fost

abrogată  de Legea privind Codul fiscal, nr. 571/2003, publicată

în M.Of. nr. 927 din 23/12/2003

O.U.G. nr. 70/1994, privind impozitul pe profit a fost abrogată prin Legea

nr. 414/2002, abrogată la rândul ei de Legea nr. 571/2003, privind Codul

fiscal.

Prin acțiunea formulată și

precizată ulterior, reclamanta S.C. „CC" S.A. Reșița a

chemat în judecată pe pârâtele D.G.F.P. Caraș-Severin și

A.N.A.F. solicitând să se anuleze procesul verbal nr. 1917/7.VII.2004

încheiat de pârâta I și decizia nr.241/22.XI.2006 emisă de pârâta II

privind obligația sa de a plăti suma 2.304.483, 6 lei cu titlu de

impozit pe profit suplimentar și T.V.A. suplimentar, ambele obligații

cu dobânzi de întârziere și penalități, cu cheltuieli de

judecată.

În motivare reclamanta arată

că prin procesul-verbal nr. 1917/7.VII.2004 pârâta D.G.F.P.

Caraș-Severin a stabilit pe seama sa obligația de a plăti

impozit pe profit suplimentar și T.V.A. suplimentar și

contestația sa în procedură prealabilă s-a admis în parte, prin

decizia nr.241/22.XI.2006 emisă de pârâtă A.N.A.F.,

menținându-se impunerea pentru impozit pe profit suplimentar în sumă

de 20.577 lei, cu dobânzi și penalități aferente și pentru

T.V.A de plată suplimentară în cuantum de 901.008 lei, cu dobânzi și

penalități aferente, sume pe care le contestă prin acțiune

cu motivarea că T.V.A. stabilită suplimentar în valoare de 885.368

lei reprezentând T.V.A. dedusă, înscrisă în facturile fiscale emise

de furnizori cu ocazia efectuării controlului și a soluționării

contestației înregistrate la Agenția Națională de

Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a

Contestațiilor sub nr.342088/28.12.2005, organul de control și

organul de soluționare nu a ținut cont și de prevederile art. 19

și art.25 lit. b) din O.G. nr.3/1992 privind taxa pe valoarea adăugată.

A mai susținut că analizând

facturile în baza cărora S.CC S.A. a dedus taxa pe valoarea

adăugată, rezultă că acestea îndeplinesc condițiile de

document justificativ potrivit reglementărilor invocate mai sus întrucât

acestea au completate rubricile: denumirea documentului; denumirea emitentului

(furnizorului) cu elementele de identificare: adresă, cod fiscal etc;

denumire beneficiar (cumpărător) cu elementele de identificare:

adresă, cod fiscal, etc; număr și data întocmirii documentului;

denumirea produselor și a serviciilor; datele cantitative și

valorice, aferente operațiunii efectuate inclusiv valoarea taxei pe

valoarea adăugată; semnătura și ștampila emitentului;

semnătura de primire a facturii.

Prin sentința civilă nr.

268 din 6 noiembrie 2007, Curtea de Apel Timișoara - secția

contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de

S.C. CC S.A. și a anulat procesul-verbal nr. 1917/7.VII.2004 încheiat de

pârâta D.G.F.P. Caraș-Severin și decizia nr. 241/22.XI.2006

emisă de pârâta A.N.A.F. privind obligarea reclamantei de a plăti

suma de 2.304.483,6 lei reprezentând impuneri fiscale.

Pentru a pronunța această

soluție, instanța de fond a reținut că potrivit probelor

dosarului și a concluziilor expertizei, documentele înregistrate în contabilitate

de reclamantă, în raport cu care a fost impusă suplimentar la suma de

885.369 lei cu titlu de T.V.A au fost supuse, în perioada verificată,

dispozițiilor H.G. 704/1993, Legii nr. 82/1991 privind contabilitatea

și Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a

IV

a C.E.E. cu Standardele Internaționale

de Contabilitate.

A mai reținut că pct.119

din H.G. nr.704/1993 pentru aprobarea Regulamentului de aplicare a legii

contabilității, documentele justificate cuprind de regulă,

următoarele elemente principale: denumirea documentului, denumirea și

sediul unității patrimoniale care întocmește documentul,

numărul și data întocmirii acestuia, menționarea

părților care participă la efectuarea operației

patrimoniale, conținutul ierarhiei patrimoniale, iar în cazurile necesare

și temeiul legal al efectuării ei, datele cantitative și

valorice aferente operației efectuate, numele și prenumele precum

și semnăturile persoanelor care le-au întocmit, vizat

și  aprobat  după  caz,  alte

elemente  menite   să  asigure consemnarea

completă a operațiunilor efectuate.

A apreciat instanța de fond

că, din punctul de vedere a legii contabilității, au calitatea

de document justificativ și facturile care nu au completate rubricile

privind semnătura de primire, datele privind expediția sau codul

fiscal al cumpărătorului, cum eronat se susține în procesul

verbal de impunere atacat de reclamantă.

De altfel, din conținutul

procesului-verbal atacat nu rezultă date privind caracterul nereal al

operațiunilor economice afectate de reclamantă, reținându-se

doar lipsa unor elemente formale ale facturilor înregistrate în contabilitate,

constatare reținută și prin raportul de expertiză.

Așa fiind, în baza principiului

prevalenței economicului asupra juridicului, consacrat de Reglementările

contabile armonizate cu Directiva a IV-a C.E.E. și cu Standardele

internaționale de contabilitate, instanța de fond a constatat că

documentele verificate de pârâtă și analizate anterior îndeplinesc

condiția de documente justificative, astfel că reclamanta nu

datorează suma de 885.369 lei ca impozit suplimentar.

A apreciat instanța de fond

că această concluzie se impune și prin raportare la

legislație specifică T.V.A., pentru că art.25 pct.B lit.a)

și b din O.G. nr.3/1992 privind T.V.A. impun expres că documentele

justificative să conțină mențiunile privind cantitatea

mărfii, prețul, valoarea acesteia și T.V.A. aferent,

cerințe pe care le îndeplinesc facturile înregistrate de reclamantă.

Pe de altă parte, potrivit O.G.

nr. 17/2000 privind T.V.A și a Normelor de aplicare a Ordonanței,

aprobate prin H.G. nr.401/2000 coroborate cu prevederile H.G. 831/1997 pentru

aprobarea, formularelor și modelelor comune privind activitatea

financiar-contabilă, în vigoare pe aceeași perioadă controlată,

documentele justificative trebuie să corespundă reglementărilor

din normele generale privitoare la asemenea documente, acestea fiind cele

prevăzute în H.G.nr.704/1993 pentru aprobarea Regulamentului de aplicare a

legii contabilității, aspect sub care facturile din litigiu au fost

încheiate legal, și cum reclamanta a prezentat organelor de control copii

ale documentului legale care a atestat   calitatea

de   plătitor   de   T.V.A.

a   furnizorului sau prestatorului de servicii, din facturile

controlate se poate deduce TVA, deci impunerea suplimentară este

nelegală.

Pentru perioada verificată

după intrarea în vigoare a Legii nr.345/2002, a reținut instanța

de fond că în ceea ce privește T.V.A.-ul, art.29 pct.B, lit a, a

impus ca documentele să consemneze livrările de bunuri și/sau

prestările de servicii în facturi fiscale sau în alte documente legal

probate și să completeze în mod obligatoriu următoarele date:

denumirea, adresa și codul fiscal al furnizorului și după caz

ale beneficiarului, data emiterii denumirea bunurilor livrate și a

serviciilor prestate, cantitățile, după caz, prețul unitar,

valoarea bunurilor/serviciilor fără taxă pe valoarea

adăugată, suma taxei pe valoarea adăugată. S-a constatat

că facturile verificate de pârâte pentru această perioadă

conțin elementele susmenționate așa cum reține expertiza,

însă nu cuprind adresa și codul fiscal al furnizorului sau

prestatorului, ceea ce nu s-a reținut însă prin decizia emisă de

pârâta A.N.A.F. în procedura prealabilă, prin decizia nr.241/2006.

Privitor la T.V.A. în sumă de

15.639 lei, calculată aferent bunurilor constatate lipsă pe bază

de inventar, prima instanță a reținut că din probele

dosarului rezultă că în octombrie 2001 s-a analizat inventarierea

patrimoniului reclamantei și, drept urmare, s-a propus compensarea

minusului cu plusul constatat, cu respectarea prevederilor O.M.F. nr. 2388/1995

pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii

patrimoniului și în baza hotărârii Consiliului de administrație

al societății, s-au înregistrat în contabilitate, în luna decembrie

2001, astfel încât nu sunt aplicabile prevederile art. 10.18 din H.G. nr.

401/2000, deoarece compensarea se face pentru cantități egale între

plusurile și lipsurile constatate.

A concluzionat instanța de fond

că, în fapt, minusul în gestiune s-a putut stabili numai după

operația de compensare, astfel încât reclamanta nu datorează T.V.A.

pentru că dacă s-ar calcula și colecta TVA-ul și pentru

partea compensată, ar însemna că societatea ar trebui să

plătească T.V.A.-ul pentru aceeași sumă de două ori

și anume: odată când marfa considerată plus de gestiune se vinde

și T.V.A.-ul aferent ei devine T.V.A. colectat și a doua oară

când s-ar calcula și colecta T.V.A.-ul aferent minusului de inventar, ceea

ce contravine principiilor T.V.A-ului și O.U.G. nr. 17/2000 privind taxa

pe valoarea adăugată, rezultând că la aceeași marfa se

plătește de 2 ori 19%, adică 38%.

In ceea ce privește impozitul pe

profit în sumă de 20.577 lei, generat de cheltuielile cu bunurile de

natura stocurilor constatate lipsă în gestiune compensate, din

expertiză, însușită de instanță ca probă de

specialitate, s-a reținut de instanța de fond că reclamanta a

înregistrat corect în contabilitate rezultatul inventarierii din luna octombrie

2007, cu respectarea prevederilor Legii nr.82/1991 cu republicările

ulterioare, a H.G. nr.704/1993 privind Normele de utilizare a conturilor

contabile a O.M.F. nr.2388 pentru aprobarea Normelor privind organizarea

și efectuarea inventarierii patrimoniului și a O.U.G. nr.217/1999

pentru modificarea și completarea O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe

profit.

Potrivit art. l, pct.6 lit.h din

O.U.G. nr. 17/1999, cheltuielile nedeductibile sunt: cheltuielile privind

bunurile de natura stocurilor constatate lipsa din gestiune sau degradate și

neimputabile.

A concluzionat prima

instanță în sensul că, pentru a nu se realiza o dublă

impunere, ceea ce contravine principiului legalității impunerii

fiscale, dispoziția legală suscitată trebuie interpretată

în sensul că impozitul pe profit nu se poate calcula pentru minusul de

inventar compensabil cu plusul, pentru că astfel reclamanta ar plăti

de 2 ori impozitul pe profit pe această sumă, odată când marfa

considerată plus în gestiune se vinde, și a două oară când

s-ar calcula și colecta impozitul pe profit aferent minusului de inventar.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs Direcția

Generală a Finanțelor Publice Caraș-Severin în nume propriu

și pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Este  criticată soluția  instanței de fond

ca  fiind  nelegală și netemeinică pentru că face

o interpretare  trunchiată și greșită a dispozitivelor

legale incidente în cauză, fără a ține cont de legea

specială care  se aplică cu prioritate.

Se invocă faptul că analizând  facturile fiscale emise de

furnizori și dispozițiile legale se constată că societatea

a înregistrat în contabilitate facturi fiscale care nu conțin datele

prevăzute a fi completate în mod obligatoriu la art. 29 pct. B, lit. a din

Legea nr. 345/2002.

Pentru perioada 1 octombrie 1999 – 31 mai 2002 reclamanta a acceptat documente

în baza cărora a dedus TVA, documente care nu îndeplinesc condiția de

document justificativ deoarece nu sunt completate toate  datele

prevăzute în actele normative în  vigoare la acea dată,

respectiv datele de identificare ale furnizorului, sediul și toate datele

privind expediția.

Pentru perioada 1 iunie 2002 - 30 noiembrie 2003 societatea a înregistrat

facturi fiscale care nu au completate rubricile  referitoare la adresa

și codul fiscal al furnizorului și prestatorului, iar prin

înregistrarea  acestor facturi reclamanta a pierdut dreptul de  a

deduce TVA.

Dobânzile și penalitățile aferente acestor taxe reprezintă

accesorii, conform art. 34 din O.G. nr. 3/1992, republicată, art. 33 din

Legea nr. 345/2002 și pct. 3 din O.G. nr. 26/2001.

Reclamanta datorează și impozitul pe profit pentru că bunurile

de natura stocurilor constatate lipsă din gestiune și neimputabile nu

reprezintă cheltuieli nedeductibile fiscal, iar dobânzile și

penalitățile aferente sunt accesorii pentru neplata lui.

Intimata – reclamantă S.C. CC S.A. a formulat întâmpinare și a

solicitat respingerea recursului ca nefondat.

După examinarea motivelor de recurs invocate, a dispozițiilor legale

incidente în cauză, Înalta Curte va respinge recursul declarat pentru

următoarele considerente:

Controlul efectuat de organele fiscale a vizat perioada 1 octombrie 1993 – 31

mai 2002 și actele fiscale au fost întocmite pentru că reclamanta ar

datora bugetului statului suma pentru că nu a prezentat documentele

justificative pentru operațiunile derulate.

Așa cum s-a  reținut și în Decizia nr. V/15 ianuarie 2007 a

Secțiilor Unite ale Înaltei Curți de Casație și

Justiție, se impune să se considere că taxa pe valoarea

adăugată nu poate fi dedusă și nici nu se poate diminua

baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situația în

care documentele justificative reprezentate nu conțin sau nu furnizează

toate informațiile  prevăzute de dispozițiile legale în

vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită

deducerea acestei taxe.

Așa cum corect a reținut instanța de fond, facturile fiscale

emise de furnizorii reclamantei îndeplinesc condiția de documente

justificative și nu s-au încălcat prevederile art. 29 pct. B lit. a

din Legea nr. 345/2002, art. 25 lit. B din Ordonanța Guvernului nr.

17/2000 și ale Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 dar nici ale pct.

119 din Hotărârea Guvernului nr. 704/1993.

Se reproșează reclamantei necompletarea unor rubrici care nu erau

prevăzute a fi completate în mod obligatoriu, iar pentru livrările de

peste  50 milioane valoarea TVA – au fost depuse documente care

atestă calitatea de plătitor de TVA a furnizorului.

Toate acestea dovedesc realitatea tranzacțiilor încheiate între

reclamantă și furnizorii săi, fapt necontestat nici de organele

fiscale și nu se poate  reține că facturile fiscale nu pot

fi considerate documente justificative, astfel că, în mod corect,

s-a dispus anularea  actelor  fiscale în privința sumelor

de plată  reprezentând TVA, dobânzi și penalități

aferente acesteia, impozitul pe profit și penalități și

majorările aferente acestuia.

Nici critica soluției instanței de fond referitoare la impozitul pe

profit pentru bunurile de natura stocurilor constatate lipsă din gestiune,

la penalitățile și dobânzile aferente nu este fondată.

Compensarea minusului cu plusul constatat s-a făcut cu respectarea

prevederilor O.M.F. nr. 2388/1995 pentru aprobarea Normelor privind organizarea

și efectuarea inventarierii patrimoniului, iar pentru partea

compensată nu se poate percepe TVA pentru că s-ar ajunge la o

dublă impunere: odată colectat TVA-ul când marfa considerată

plus în gestiune se vinde și a doua oară când s-ar calcula TVA-ul

pentru minusul în inventar.

Recursul a fost respins ca nefondat.