ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1063/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată la data de 7 noiembrie 2013 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administratori judiciari B. SPRL și C. S.R.L., au solicitat, în contradictoriu cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ prin DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, anularea parțială a Deciziei nr. 326/07.05.2013 emisă de Agenția Naționala de Administrare Fiscala prin Direcția Generala a Finanțelor Publice București - Serviciul Soluționare Contestații, prin care a fost respinsa contestația formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile de plata suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr. 3/31.01.2012 emisă de AFP Contribuabili Mijlocii a Municipiului București care a stabilit obligații de plata suplimentare în sumă totală de 6.124.047 RON, precum și a Raportului de inspecție fiscala nr. x/31.01.2012, emis de Agenția Naționala de Administrare Fiscala. Direcția Generala a Finanțelor Publice - Municipiul București, Serviciul Inspecție Fiscala 1 - Contribuabili Mijlocii, în sensul înlăturării următoarelor masuri stabilite de organele de inspecție fiscala:

• stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare cu titlu de TVA, in suma de 2.497.966 RON, precum și a majorărilor și a penalităților de întârziere aferente acestora, in suma de 11.352 RON;

• majorarea TVA-ului aprobat ta rambursare, de la suma de 4.602.373 RON, la cea de 7.100.339 RON.

Prin sentința civilă nr. 658 pronunțată în data de 25 februarie 2014, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins contestația formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administratori judiciari B. SPRL, și C. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ PRIN DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administratori judiciari B. SPRL și C. S.R.L., care a invocat prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (1865), criticile formulate putând fi încadrate în motivul de casare prevăzute în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

S-a solicitat modificarea în tot a sentinței atacate, în sensul admiterii contestației formulate impotriva Deciziei nr. 326/07.05.2013 emise de către Agenția Naționala de Administrare Fiscala prin Direcția Generala a Finanțelor Publice București - Serviciul Soluționare Contestații.

A susținut că prevederile legale au fost interpetate în mod eronat de către instanța de fond, când a reținut că organul de inspecție fiscala a calculat în mod corect obligatiile de plata suplimentare (TVA), raportat la prevederile art. 134, 134

1

, 134

2

și ale art. 140 din Codul fiscal în vigoare la data de 15.12.2008 și față de noțiunea de "locuința convenabilă" reglementata de dispozițiile Legii locuinței nr. 114/1996.

A susținut că sumele socotite a fi datorate in integralitate de către S.C. A. S.R.L. nu sunt reale, motiv pentru care a inteles sa conteste următoarele obligații:

• 2.497.966 RON, reprezentând o parte din TVA-ul stabilit suplimentar, cât și

• 11.352 RON, reprezentând majorări și penalități de întârziere aferente TVA-ului calculat suplimentar.

Astfel cum s-a reținut in cuprinsul Raportului de inspecție fiscala că, S.C. A. S.R.L. in calitate de vânzător, a incheiat, in perioada supusa inspecției fiscale, contracte de vanzare-cumparare cu persoane fizice și juridice, in cuprinsul cărora s-au prevăzut o serie de modalități de transfer al dreptului de proprietate. Astfel, contractele de vânzare-cumpărare încheiate de către A. prevăd plați în avans, efectuate în contul prețului, dreptul de proprietate fiind transferat de la vânzător la cumpărător ulterior achitării integrale a prețului.

Față de imprejurarea că la data la care a intervenit faptul generator, care, in speța, coincide cu momentul transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor, astfel cum este acesta definit la art. 134

1

alin. (6) Codul fiscal, era in vigoare o alta cota de TVA decât cea reținuta la momentul plații avansurilor, societatea a procedat la regularizare, conform prevederilor art. 140 alin. (4) Codul fiscal.

Referitor la cota de TVA de 5% aplicată persoanelor fizice care au îndeplinit condițiile prevăzute de lege în acest sens, arată că aceasta a fost folosită pentru locuințele ce au făcut obiectul vânzărilor.

Se menționează în cuprinsul Raportului de inspecție fiscala faptul că locuințele asupra cărora s-a efectuat transferul dreptului de proprietate de la societate către noii proprietari nu îndeplineau, la acel moment, condiția prevăzuta expres de lege, respectiv aceea de a putea fi locuite ca atare.

Concluzia organului fiscal a fost că apartamentele finalizate ale blocului T3 nu îndeplinesc condițiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare, neintervenind încă faptul generator de taxă, iar în susținerea acesteu fapt a a citat art. 2 lit. b) din Legea nr. 114/1996 a locuinței, care definește sintagma de "locuința convenabila" și, in niciun caz, pe cea de "locuința ce poate fi locuita ca atare", avută în vedere de Codul fiscal.

A solicitat ca o asemenea ipoteza să nu fie avută în vedere, respectiv că locuințele vândute de către societate nu ar fi indeplinit condiția legală întrucât procesele-verbale de predare-primire prin care s-au dat în posesie apartamentele au fost insotite de o lista ce conține lucrări de executat la spatiile comune ale blocului T3, având in vedere faptul ca lucrările ce necesita executarea nu privesc locuințele propriu-zise, înstrăinate, ci, exclusiv, spatiile comune.

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 15 martie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din același act normativ.

Prin încheierea de ședință din data de 22 noiembrie 2016, completul de filtru a constatat, analizând conținutul raportului întocmit, că recursul îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen de judecată a fondului recursului, în ședință publică, pentru data de 2 mai 2017.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză

Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Reclamanta a supus controlului de legalitate Raportul de inspecție fiscala din data de 31.01.2012 (înregistrat sub nr. x), în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x, contestând din suma totală stabilită în sarcina sa în cuantum de 6.124.047 RON, suma de 2.509.318, reprezentând 2.497.966 RON TVA suplimentar și 11.352 RON majorări și penalități de întârziere aferente TVA-ului calcul suplimentar.

În cuprinsul actelor contestate, s-a reținut că transferul locuințelor de la societate către cumpărători a avut loc la data încheierii actelor adiționale autentificate și conform mențiunilor exprese din acestea, apartamentele nu îndeplineau, la acel moment, condiția prevăzută expres de a putea fi locuite ca atare.

În raportul de inspecție fiscală care stă la baza deciziei de impunere sunt expuse pe larg elementele de fapt și de drept care au fost avute în vedere la analiza tuturor cazurilor în care reclamanta a aplicat cota de 5% asupra prețului apartamentelor livrate (94 de contracte, cu acte adiționale încheiate în perioada decembrie 2008- decembrie 2010).

Criticile din cuprinsul motivelor de recurs au vizat faptul că, prevederile legale au fost interpretate în mod eronat de către instanța de fond, când a reținut că organul de inspecție fiscala a calculat în mod corect obligatiile de plata suplimentare (TVA), raportat la prevederile art. 134, 134

1

, 134

2

, art. 140 din Codul fiscal în vigoare la data de 15.12.2008 și față de noțiunea de "locuința convenabilă" reglementată de dispozițiile Legii locuinței nr. 114/1996.

Potrivit art. 134 din Codul fiscal în vigoare la 15.12.2008, "Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condițiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei. Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptățită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată". Iar conform alin. (3), "Exigibilitatea plății taxei reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti taxa la bugetul statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1). Această dată determină și momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei".

Tot Codul fiscal la art. 134

1

alin. (3) prevede că "Pentru livrările de bunuri imobile, faptul generator intervine la data la care sunt îndeplinite formalitățile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător" și conform art. 134

2

alin. (1), "Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator", iar alin. (2) reglementează excepțiile, printre care se numără situațiile când exigibilitatea taxei intervine- a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator".

Art. 140 arată la alin. (1) că 19% este cota standard, iar la alin. (2)

1

lit. c se prevede aplicarea cotei reduse de 5% numai locuințelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare.

Definiția locuinței este dată de pct. 23 alin. (8) din H.G. nr. 44/2004 din Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal, "În aplicarea art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal, prin locuință se înțelege construcția alcătuită din una sau mai multe camere de locuit, cu dependințele, dotările și utilitățile necesare, care satisface cerințele de locuit ale unei persoane sau familii", ea completându-se cu prevederile art. 2 lit. a) din Legea nr. 114/1996:

"a) Locuință - Construcție alcătuită din una sau mai multe camere de locuit, cu dependințele, dotările și utilitățile necesare, care satisface cerințele de locuit ale unei persoane sau familii".

Totodată, conform art. 140 alin. (3) și (4) "Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepția cazurilor prevăzute la art. 134

2

alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilității taxei.

(4) În cazul schimbării cotei se va proceda la regularizare pentru a se aplica cotele în vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii, pentru cazurile prevăzute la art. 134

2

alin. (2)".

Conform prevederilor anterior menționate, cota redusă se aplică numai în cazul locuințelor care pot satisface cerințele de locuit ale unei persoane sau familii.

Organul fiscal, aplicând în mod corect legea, a calculat și a obligat recurenta la plata sumei contestate reprezentând TVA stabilită suplimentar la inspecția fiscală, reprezentând diferența dintre cota de 5% - aplicată de reclamantă, și cea de 19%, respectiv 24% (începând cu 01.07.2010).

Înalta Curte apreciază că, în mod corect instanța de fond a reținut că organele fiscale au aplicat legal dispozițiile art. 2 lit. b) din Legea nr. 114/1996 care definesc "locuința convenabilă", întrucât apartamentele nu îndeplineau condițiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare și că, în art. 140 alin. (2)

1

lit. c din Codul fiscal nu se referă, doar la livrarea unei locuințe, ci a unei locuințe "care în momentul vânzării poate fi locuită ca atare".

Din cuprinsul actelor depuse în susținerea cauzei de către recurenta-reclamantă și în combaterea ei, de către intimata-pârâtă, rezultă cu claritate că, în conformitate cu prevederile legale apartamentele trebuiau să îndeplinească condițiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare la momentul intervenirii transferul dreptului de proprietate.

În acord cu cele reținute și de judecătorul fondului, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă nu avea dreptul de a aplica cota de 5% asupra prețului apartamentelor la momentul vânzării, întrucât nu intervenise încă faptul generator de taxă și că, organele fiscale nu au reținut că faptul generator de taxă intervine la momentul când apartamentele îndeplinesc condițiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare.

În acest context, argumentele aduse în susținerea criticilor formulate în recurs apar ca nefondate și vor fi respinse ca atare.

Pentru considerentele arătate, constatând că nu sunt întemeiate criticile formulate de recurenta-reclamantă subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., va respinge, ca nefondat, recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin consorțiul de lichidatori judiciari B. SPRL și D. SPRL.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin consorțiul de lichidatori judiciari B. SPRL și C. SPRL împotriva sentinței civile nr. 658 din 25 februarie 2014, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 13 martie 2018.