ÎCCJ, decizie (scj.ro #85030)

6. Energie termică. Subvenții primite de la bugetul local. Includerea subvențiilor în preț. Obligația aplicării TVA. Codul Fiscal art. 137 alin. (1) lit. a) Cerere de chemare în garanție formulată în cadrul unei cauze în contencios administrativ. Condiții de admisibilitate. Legea nr. 554/2004, art. 16 Codul de procedură civilă, art. 60-63 1. În conformitate cu art. 137 alin. (1) lit. a) din Codul Fiscal, subvențiile primite de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, legate direct de prețul bunurilor livrate sau al serviciilor prestate se impun în baza de calcul a TVA.

Faptul că prețul energiei termice a fost acoperit de către reclamantă din prețul facturat către populație, reprezentat de prețul național de referință la care s-a adăugat TVA, și subvenția primită de la stat, determinată concret în prețul energiei termice (fiind stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate, respectiv gigacaloria) conduce la concluzia că subvențiile încasate de reclamantă de la bugetul local sunt legate direct de prețul bunurilor livrate, intrând așadar în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată. Reclamanta avea prin urmare, obligația colectării TVA în cuantumul stabilit de organul fiscal competent, la data încasării subvenției.

2. Nu poate fi folosit mijlocul procedural al chemării în garanție în fața instanței de contencios, în alte situații decât în cea expres reglementată prin dispozițiile art. 16 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, respectiv în situația în care persoana fizică care a elaborat, a emis sau a încheiat actul administrativ atacat, ori care se face vinovată de refuzul de a rezolva cererea referitoare la un drept subiectiv sau la un interes legitim, chemată în judecată în condițiile art. 16 alin. (1) din lege, cheamă la rândul său în garanție, pe superiorul său ierarhic de la care a primit ordin scris să elaboreze sau să nu elaboreze actul.

Este astfel inadmisibilă cererea de chemare în garanție formulată de reclamant pentru ipoteza respingerii acțiunii sale în contencios administrativ, asupra pretențiilor care derivă din efectele actului administrativ atacat, acestea putând fi valorificate în contradictoriu cu persoanele care nu figurează ca parte în raportul dedus controlului judecătoresc, numai printr-o acțiune introdusă pe cale principală, la instanța competentă după natura cauzei. I.C.C.J., Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2830 din 31 mai 2007 Notă: Art 16 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a fost modificat prin art. I pct. 23 din Legea nr. 262/2007, publicată în M.Of.

nr. 510 din 30/07/2007 Prin acțiunile conexe formulate la 15 noiembrie 2004 și 11 ianuarie 2005, reclamanta Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice (în prezent Ministerul Economiei și Finanțelor), Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală a Finanțelor Publice Constanța, structura de Administrare Fiscală – Activitatea de Control Fiscal Constanța, în principal, anularea Deciziei nr.393 din 17 decembrie 2004 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu consecința anulării deciziei de impunere nr.1295 din 2 noiembrie 2004 și a desființării Raportului de inspecție fiscală din data de 1 noiembrie 2004 în ceea ce privește capitolul „Constatări fiscale TVA colectat” și a anulării măsurii de obligare a sa la plata TVA în sumă de 76.821.970.395 lei a dobânzilor în sumă de 2.388.839.297 lei și a penalităților în sumă de 761.908.786 lei.

În subsidiar, reclamanta a susținut că, în cazul în care se va respinge cererea sa ca nefondată , înțelege să conteste cuantumul dobânzilor și penalităților de întârziere. În motivarea cererii reclamanta a arătat că, prin Raportul de inspecție fiscală întocmit de SAF-ACF Constanța s-a constatat încălcarea prevederilor art.137 alin.(1) lit.a) din Codul fiscal ale pct.17 alin.(1) și (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, constând în faptul că societatea nu a colectat TVA și pentru subvențiile primite de la bugetul local, motiv pentru care i-a reținut obligația de plată a TVA, cu dobânzi și penalități de întârziere.

În motivarea cererii, reclamanta a arătat că, prin Raportul de inspecție fiscală întocmit de SAF-ACF Constanța s-a constatat încălcarea prevederilor art.137 alin.(1) lit.a) din Codul fiscal și ale pct.17 alin.(1) și (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, constând în faptul că societatea nu a colectat TVA și pentru subvențiile primite de la bugetul local, motive pentru care i-a reținut obligația de plată a TVA cu dobânzi și penalități de întârziere. Reclamanta a constatat actele fiscale menționate sub următoarele aspecte: 1.) S-a arătat că subvenția primită nu îndeplinește condițiile expres prevăzute de pct.137 alin.(1) lit.a) și ale pct.17 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, astfel că, încadrându-se în dispozițiile pct.17 alin. (4) intră în baza de impozitare.

În acest sens reclamanta a susținut că una dintre condițiile ce trebuie îndeplinite pentru Ca subvențiile să fie legate de preț este ca prețul livrării să fie impus prin lege, ori prețul livrării în cazul concret al RADET Constanța este format din suma a două prețuri: prețul EC”Electrocentrale”SA București – Sucursala Constanța aprobat prin decizie de către ANRE și prețul produs de RADET Constanța aprobat și probat de ANRSC București și consiliul Local Constanța. A mai arătat reclamanta că prețul de livrare nu este identic cu prețul național de referință stabilit prin H.G. nr.1155/2004, preț care se determină conform art.2 din O.G. nr.162/1999, deci nu este impus prin lege. De asemenea, s-a susținut că prețul național de referință, unic pe țară, nu este legat direct de prețul bunurilor livrate.

În ceea ce privește soluția dată de organul fiscal la acest motiv de contestație, reclamanta a menționat că Agenția Națională de Administrare Fiscală face trimitere la Decizia nr.7/2002 care s-a dat în aplicarea Legii nr.345/2002 privind TVA, această decizie fiind greșit invocată întrucât Legea nr.345/2002 a fost abrogată. 2) Reclamanta a susținut că, în mod greșit, s-a constatat de către organul de control că la data efectuării controlului TVA ar fi fost exigibilă în temeiul art.134 Cod fiscal. Cât timp exigibilitatea înseamnă faptul încasării TVA, iar reclamanta nu a încasat această taxă aferentă subvenției, ea nu datorează TVA, taxa nefiind exigibilă.

A arătat reclamanta că, subvenția reprezintă un ajutor de stat, care are menirea de a asigura buna funcționarea serviciului public , scopul acordării subvenției fiind acela de acoperire a eventualelor deficiențe, respectiv, în cazul reclamației, diferența dintre prețul de producție și distribuție a energiei termice și prețul de livrare către populație. Întrucât sursa subvenției reprezintă bugetul de stat și nu se precizează în lege dacă suma alocată cu acest titlu include sau nu, TVA aferentă, nu i se poate impune colectarea TVA, de altfel reclamanta neavând posibilitatea de a colecta de la consumatorul final decât TVA aferentă prețului de referință, nu și cea aferentă subvenției.

3) Cu privire la capătul de cerere subsidiar, reclamanta a menționat că, în mod eronat au fost stabilite dobânzile și penalitățile de întârziere, fiind calculate și obligațiile accesorii aferente sumei de 34-545.606.140 lei, reținută la bugetul de stat încă din data de 3 mai 2004 pentru obligații viitoare. La data de 17 martie 2005, reclamanta a formulat cerere de chemare în garanție a Municipiului Constanța prin primar a primarului Municipiului Constanța și a Consiliului Local Constanța solicitând ca, în situația în care va cădea în pretenții în cadrul contestației, chemații în garanție să fie obligați să suporte plata sumelor la care se face referire în decizia de impunere de AGFP Constanța.

La rândul lor, Primarul municipiului Constanța prin primar și Consiliul Local Constanța au chemat în garanție Consiliul Județean Constanța care de asemenea, a formulat cerere de chemare în garanție a Statului Român prin Ministerul Finanțelor Publice. Curtea de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr.708/CA din 27 octombrie 2006, a respins acțiunea, ca nefondată a admis în parte cererea de chemare în garanție formulată de reclamantă față de Primarul municipiului constanța, Municipiul Constanța și consiliul local Constanța și a obligat chemații în garanție la plata către reclamantă a sumei de 76.821.970.395 lei (ROL) reprezentând TVA aferentă subvenției.

Totodată a admis cererile de chemare în garanție formulată de Primarul Municipiului Constanța, Municipiul Constanța și Consiliul Local Constanța împotriva Consiliului județean Constanța și de Consiliul Județean Constanța împotriva Statului Român prin Ministerul Finanțelor Publice. A obligat chematul în garanție Consiliul Județean Constanța la plata către Primarul municipiului Constanța, Municipiul Constanța și Consiliul Local Constanța a sumei reprezentând TVA aferentă subvenției bugetare și a obligat chematul în garanție Statul Român prin Ministerul Finanțelor Publice la plata către Consiliul Județean constanța a sumei reprezentând TVA aferentă subvenției acordate Consiliului Local Constanța pentru reclamantă din bugetul de stat.

A admis cererea de majorare a onorariului de expert și a obligat reclamanta la plata sumei de 1950 lei către expert și a respins cererile de acordare a cheltuielilor de judecată. Instanța a reținut pe fondul cauzei, că acțiunea este nefondată întrucât, în raport cu dispozițiile art.137 alin.(1) lit.a din Legea nr.517/2004, subvenția în cauză este legată direct de preț și îndeplinește condițiile pentru a fi inclusă în baza de impozitare a TVA, iar dobânzile și penalitățile e întârziere au fost corect calculate. De asemenea, s-a apreciat că în speță, sunt aplicabile prevederile art.18 lin.(1) lit.a) din Legea nr.345/2002, iar situația reclamantei se încadrează la lit.B alin. (3) din Decizia nr.7/2002 pentru aprobarea soluțiilor referitoare la aplicarea unor prevederi privind TVA, prețul livrării pe unitatea de măsură fiind impus prin lege conform H.G.

nr.689/2002 și H.G. nr.1155/2004, subvenția acordată reclamantei fiind corect determinată și fiind stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate și anume pe gigacalorie. Referitor la exigibilitatea TVA, s-a reținut că reclamanta avea obligația împreună de lege de a colecta TVA la momentul încasării subvenției astfel încât, faptul că solicitarea subvenției s-a făcut fără TVA, nu este de natură să o exonereze de plata sumelor stabilite în sarcina sa și a obligațiilor accesorii, reprezentând dobânzi și penalități. În ceea ce privește cererile de chemare în garanție formulate, prima instanță a reținut că soluția se impune, în raport cu prevederile Legii nr.507/2003 și cele ale O.U.G. nr.81/2003, având în vedere că TVA aferentă subvențiilor se suportă din bugetul de stat (care asigură și subvenția), dar numai cu privire la cuantumul TVA.

Pentru sumele reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, suma ce reprezintă un prejudiciu legal stabilit pentru neexecutarea la termen a obligațiilor fiscale, faptă pentru care culpa aparține exclusiv reclamantei, cererea de chemare în garanție este nefondată. În cauză, a fost atacată cu recurs, în termenul legal, de către chemații în garanție Consiliul Local Constanța, Municipiul Constanța, prin Primar, și Primarul Municipiului Constanța, atât încheierea de ședință din data de 16 septembrie 2005 a Curții de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială, de contencios administrativ și fiscal, prin care s-a respins excepția inadmisibilității cererii de chemare în garanție, cât și sentința civilă nr. 707/CA din 27 octombrie 2006 a aceleiași instanțe.

De asemenea, împotriva sentinței civile nr. 708/CA din 27 octombrie 2006 pronunțată de Curtea de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială, de contencios administrativ și fiscal au mai declarat recurs, în termenul legal, reclamanta Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, precum și chematul în garanție Ministerul Finanțelor Publice, prin Direcția generală a finanțelor publice a județului Constanța.

Recurenții Consiliul Local Constanța, Municipiul Constanța, prin Primar și Primarul Municipiului Constanța au solicitat admiterea căii de atac și modificarea hotărârii atacate în principal în sensul admiterii acțiunii în contencios administrativ formulate de reclamantă și în subsidiar în sensul respingerii cererii de chemare în garanție, învederând că, cât privește cererea de chemare în garanție, instanța de fond trebuia să rețină inadmisibilitatea acesteia în raport de subiectul calificat al persoanei juridice supuse controlului fiscal, de raportul juridic creat în controlul fiscal, de jurisdicția administrativă și de prevederile art. 60 din Codul de procedură civilă.

S-a precizat că Municipiul Constanta, prin Primar si Primarul Municipiului Constanța nu au calitate procesuală de chemat in garanție, nefiind legați in nici un fel de raportul juridic fiscal dedus judecații, și că nu exista astfel temei pentru obligarea recurenților in calitate de chemați in garanție în condițiile în care nu sunt îndeplinite elementele prevăzute de art. 60 din Codul de procedură civilă. S-a mai arătat că acțiunea reclamantei trebuia admisă și nu respinsă, atâta vreme cât Legea nr. 507/2003 privind bugetul de stat pe anul 2004 nu a prevăzut expres că sumele acordate cu titlu de subvenție includ taxa pe valoarea adăugată.

S-a solicitat, de către recurenta reclamantă Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, admiterea recursului și modificarea în parte a hotărârii recurate în sensul admiterii acțiunii cât privește petitul principal al acesteia, cu consecința anulării Deciziei nr.393/17.12.2004 emisă de către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F, a anulării deciziei de impunere nr. 12195/2.11.2004, a desființării Raportului de inspecție fiscală din data de 1.11.2004 în ceea ce privește capitolul „Constatări fiscale - TVA colectat și a anulării măsurii de obligare la plata T.V.A. în sumă de 76.821.970.395 lei, a dobânzilor în sumă de 2.388.839.297 lei și a penalităților în sumă de 761.908.786 lei.

Reclamanta a înțeles a critica soluția instanței de fond sub aspectul respingerii petitului principal al cererii de chemare în judecată, arătând, în primul rând, că în ceea ce privește cadrul legal aplicabil speței, prima instanță a reținut în mod eronat că sunt aplicabile și dispozițiile Legii nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, fiind evident că actul normativ menționat a fost abrogat începând cu 1 ianuarie 2004, prin Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal. Consideră recurenta reclamantă că față de elementele speței precum și cadrul legal în materie, subvenția primită de către R.A.D.E.T. Constanta nu este supusă taxării TVA, nefiind îndeplinite la speță cerințele art.137 alin.l lit.a) din Codul Fiscal și ale pct.17 alin.3 din Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal.

Astfel, s-a arătat că în conformitate cu Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art.137 alin.l lit.a) și cu H.G. 44/2004 privind aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003, pct.17 alin. (l), se dispune că subvențiile primite de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, legate direct de prețul bunurilor livrate și/sau serviciilor prestate se impun în baza de calcul a TVA. Se consideră că subvențiile sunt legate direct de preț dacă îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: a) prețul livrării /tariful prestării pe unitatea de măsură a bunurilor și/sau serviciilor este impus de lege sau prin decizii ale Consiliilor Locale, inclusiv sau exclusiv TVA; b) subvenția acordată este concret determinabilă în prețul bunurilor și sau al serviciilor, respectiv este stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate și/sau a serviciilor prestate, în sume absolute sau procentuale.

Această prevedere trebuie coroborată cu dispozițiile alin. (4) al pct. 7 din Normele metodologice, conform cu care „Nu intra în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată subvențiile sau alocațiile primite de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, care nu sunt legate direct de prețul de vânzare al bunurilor livrate sau al serviciilor prestate (...), și orice alte subvenții care nu îndeplinesc cerințele menționate la alin. (l)". A reținut instanța de fond că livrarea și facturarea energiei termice s-a făcut la prețul național de referință stabilit prin H.G. 686/2002 și H.G. 1155/2004 astfel că ar fi îndeplinită condiția ca prețul livrării pe unitatea de măsură să fie impus prin lege.

A mai învederat reclamanta că deși există pe plan național un preț de referință, în livrările către populație nu acest preț a fost uzitat, ci livrarea s-a făcut la prețul local, așa cum acesta este determinat prin art. 3, arătându-se totodată că prețul livrării este format dintr-o sumă de două prețuri, și anume prețul S.C. Electrocentrale S.A. București - Sucursala Constanța, aprobat prin decizie de către A.N.R.E. București și prețul propus de R.A.D.E.T. Constanța, aprobat de către A.N.R.S.C. București și avizat de Consiliul Local al Municipiului Constanța. In aceste condiții - chiar dacă prețul la care R.A.D.E.T. a furnizat energia termică sub aspectul cuantumului acestuia este același cu prețul național de referință - prețul la care reclamanta a livrat energia termica nu este unul și același cu prețul național de referință - avându-se în vedere tocmai modalitatea de determinare a acestuia.

Astfel, prețul de livrare, ca un cumul al prețului stabilit de S.C. Electrocentrale S.A. și cel propus de R.A.D.E.T. Constanța, nu este identic cu prețul național de referință stabilit prin H.G. 686/2002 si H.G. 1155/2004 - tocmai prin modalitatea de determinare a acestui preț. Această situație este determinată de împrejurarea că prețul național de referință conform art.2 din O.G. 162/1999 reprezintă o medie a preturilor locale ale producătorilor care utilizează gazele naturale, însumate cu tarifele de distribuție aferente, dar reclamanta a precizat că nu utilizează gazele naturale pentru producerea energiei termice. In atare împrejurare, s-a susținut, nu se poate reține că prețul de livrare al R.A.D.E.T.

este unul și același cu prețul național de referință (chiar dacă prin prisma cuantumului acestuia este similar). Față de aceste argumente, s-a solicitat instanței a constata că prețul livrării la care se referă lit.a) a pct.17 este un preț obiectiv și reprezintă cumulul prețului stabilit de S.C. Electrocentrale SA. și prețul propus de R.A.D.E.T. Constanta si el nu este impus prin lege. Prin lege, s-a spus, este impus doar prețul național de referință, care nu este același cu prețul livrării practicat de către R.A.D.E.T., astfel încât condiția prevăzută la lit.a) nu este îndeplinită. Din alt punct de vedere, s-a arătat că conform pct. 17 alin. (1), pentru a se include în baza de impozitare a TVA, subvențiile primite trebuie să fie legate direct de prețul bunurilor livrate, ori în cazul reclamantei prețul național de referință stabilit prin H.G.

686/2002 și H.G. 1155/2004, unic pe tară, nu este legat direct de prețul bunurilor livrate, tocmai unicitatea acestui preț conferindu-i un caracter special care face ca acesta să nu fie legat direct de prețul bunurilor livrate. Prin motivele de recurs, Ministerul Finanțelor Publice, în calitate de chemat în garanție, a solicitat admiterea recursului si modificarea sentinței civile pronunțate de Curtea de Apel Constanta, ca fiind netemeinica si nelegala, și pe cale de consecință, respingerea cererii de chemare in garanție formulata de Consiliul județean Constanta, ca inadmisibilă. A învederat recurentul că potrivit art.60 alin.(l) Cod procedura civila, partea poate sa cheme in garanție o alta persoana împotriva căreia ar putea sa se îndrepte, in cazul când ar cădea in pretenții, cu o cerere in garanție sau despăgubiri.

Cererea de chemare in garanție se comunica terțului chemat in proces, care va deveni astfel parte in proces, acordându-i-se un termen pentru a depune întâmpinare și a-și pregăti apărarea, putând la rândul sau sa cheme in garanție o alta persoana, șirul chemărilor in garanție fiind limitat la doua, literatura juridică fiind unanimă in acest sens. Cel de al doilea chemat in garanție își poate valorifica dreptul sau la garanție sau la despăgubire numai prin intermediul unei acțiuni principale separate.

In speță, s-a precizat, reclamanta a chemat in garanție, mai întâi, Consiliul local Constanta, Municipiul Constanta si Primarul Municipiului Constanta, iar apoi acestea din urma au chemat în garanție Consiliul județean Constanta, pentru ca, prin a treia cerere de chemare in garanție formulata in cadrul aceleiași cauze, Consiliul județean Constanta sa solicite introducerea in cauza calitate de chemat in garanție a Statului roman reprezentat de către Ministerul Finanțelor Publice.

Cererea de chemare in garanție formulata de către Consiliul județean prin care a solicitat introducerea in cauza a Statului roman prin Ministerul Finanțelor Publice este inadmisibila, a susținut recurenta, si datorita faptului ca obiectul acțiunii principale ii constituie anularea unor acte administrative emise in cadrul cailor administrative reglementate de dispozițiile Codului de procedura fiscala, dispoziții ce au în vedere persoana supusa controlului si răspunderea celui aflat in culpa, deci un raport juridic distinct între persoana nemulțumita de modul in care a fost efectuata inspecția fiscala si organul fiscal, fără insa a lua parte la aceste raporturi terțe persoane.

Pe de altă parte, s-a apreciat ca fiind inadmisibila cererea de chemare in garanție a Ministerului Finanțelor Publice, in condițiile in care Ministerul Finanțelor Publice are si calitatea de parat in aceeași cauza, fiind un non-sens ca Ministerul Finanțelor Publice sa aibă dubla calitate: parat si, in timp, si chemat in garanție. Pe fondul cauzei, s-a arătat că reclamanta avea obligația încasării TVA, întrucât potrivit art.l alin. (3) din O.U.G. nr. l15/2001, autoritățile locale virează subvențiile pentru acoperirea diferențelor de preț si de tarif pentru energia termica livrata populației, iar distribuitorii de energie termica sunt obligați sa înscrie in facturile privind livrarea energiei termice conturile de tip „"ESCROW" in care vor incasa valoarea acestora.

Deci, in cauza subvenția a fost virata regiei de la bugetul local, în vederea acoperirii diferențelor de preț si de tarif pentru energia termica livrata populației, iar regia avea obligația sa înscrie in facturile privind livrarea valorii acesteia conturile de tip «ESCROW, la care se adaugă TVA aferenta. Deci, obligația colectării si virării, in același timp, a TVA la bugetul de stat revine reclamantei si nu Ministerului Finanțelor Publice, cum in mod eronat a apreciat instanța de fond. Ministerul Finanțelor Publice nu poate fi garantul raportului existent intre reclamanta si consiliul local, in condițiile in care consiliul local este cel care a efectuat virarea subvenției pentru energie termica de la bugetul local si nu de la bugetul de stat, iar RADET Constanta este cel care avea obligația colectării TVA.

Intimații Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța și Consiliul Județean Constanța, prin întâmpinare, au invocat în cauză, cât privește recursul declarat de Ministerul Finanțelor Publice, excepția inadmisibilității căii de atac, motivat de împrejurarea că recursul nu a fost exercitat de cel care a avut calitatea de parte la instanța de fond, respectiv de Statul român, prin Ministerul Finanțelor Publice, ci de Ministerul Finanțelor Publice care nu a fost chemată în garanție în nume propriu, și excepția lipsei dovezii calității de reprezentant a Direcției generale a finanțelor publice a județului Constanța, justificat de faptul că în recurs nu se face referire la un mandat convențional sau legal dat acestei entități pentru exercitarea căii de atac în numele Ministerului Finanțelor Publice.

De asemenea, prin întâmpinarea reclamantei recurente s-a invocat și excepția lipsei de interes a Ministerului Finanțelor Publice în promovarea recursului, în condițiile în care prin hotărârea instanței de fond s-a respins acțiunea reclamantei în cadrul căreia Ministerul Finanțelor Publice a avut calitatea de pârât.

Examinând excepțiile invocate în recurs de reclamanta Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța și de Consiliul Județean Constanța precum și recursurile formulate în cauză împotriva încheierii de ședință din data de 16 septembrie 2005 și împotriva sentinței civile nr. 708/CA din 27 octombrie 2006 pronunțate de Curtea de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială, de contencios administrativ și fiscal, au fost reținute următoarele : Excepțiile inadmisibilității recursului exercitat de Ministerul Finanțelor Publice, a lipsei calității de reprezentant a Direcției generale a finanțelor publice a județului Constanța pentru recurentul Ministerul Finanțelor Publice și a lipsei de interes a Ministerului Finanțelor Publice sunt neîntemeiate, întrucât în cauză Ministerul Finanțelor Publice a declarat recurs nu în calitate de pârât în acțiunea principală ce a avut ca obiect anularea deciziei nr. 393 din 17 decembrie 2004 emisă de Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală ci în mod evident, potrivit prevederilor art. 25 alin. (2) din Decretul nr. 31/1954 privitor la persoanele fizice și juridice, în calitate de reprezentant al Statului român, care a fost chemat în garanție în proces de către Consiliului Județean Constanța.

Recursul a fost exercitat de Ministerul Finanțelor Publice, în cauză, în calitate de chemat în garanție, prin Direcția generală a finanțelor publice a județului Constanța, care a justificat calitatea de reprezentant cu mandatul nr. 573831 din 29 decembrie 2006 emis de Direcția Generală Juridică din cadrul Ministerului Finanțelor Publice.

Cât privește cererea reclamantei de anulare a Deciziei nr. 393/17 decembrie 2004 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, de anulare a deciziei de impunere nr. 12195/02 noiembrie 2004 emisă de Direcția generală a finanțelor publice a județului Constanța SAF - Activitatea de control fiscal și de desființare a raportului de inspecție fiscală din data de 01 noiembrie 2004 cu consecința anulării măsurii de stabilire a obligației de plată TVA în sumă de 76.821.970.395 ROL precum și a dobânzilor în sumă de 2.388.839.297 ROL și a penalităților în sumă de 761.908.786 ROL, se reține că în mod corect prima instanță a respins acțiunea reclamatei ca nefondată, în cauză fiind incidente, în raport de perioada pentru care s-a efectuat verificarea referitoare la colectarea TVA ( 01.10.2003 -31.08.2004 ), dispozițiile art. 18 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, ale Deciziei nr. 7/2002 pentru aprobarea soluțiilor referitoare la aplicarea unor prevederi privind taxa pe valoarea adăugată (publicată în M.Of.

nr. 1/06.01.2003), și, după data de 02 ianuarie 2004, prevederile art. 137 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și cele ale art. 17 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Într-adevăr, din analiza raportului de inspecție fiscală din 01 noiembrie 2004 și a documentelor fiscale aflate la dosarul cauzei rezultă că prețul energiei termice livrate și facturate populației de către reclamantă a fost reprezentat de prețul de referință plus taxa pe valoarea adăugată, respectiv 800.000 ROL/Gcal, conform H.G.nr. 686/2002, și de 896.000ROL/Gcal, potrivit H.G. nr. 1155/2004, și că subvenția primită de reclamantă a fost concret determinată în prețul energiei termice fiind stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate, respectiv gigacaloria.

Nu sunt întemeiate susținerile recurentei în sensul că prețul energiei termice livrate nu a fost impus prin lege și este format din suma a două prețuri, unul stabilit de SC Electrocentrale SA și celălalt propus de Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, în realitate prețul astfel determinat reprezentând prețul real al energiei termice care a fost acoperit din prețul facturat către populație, respectiv prețul național de referință și subvenția primită de la bugetul de stat. In aceste condiții, potrivit dispozițiilor legale sus menționate, subvențiile încasate de reclamantă de la bugetul local, în sumă totală de 404.326.159.975 ROL sunt legate direct de prețul bunurilor livrate și se cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată, reclamanta având astfel obligația colectării TVA, în cuantumul de 76.821.970.395 ROL stabilit de organul fiscal competent, la data încasării subvenției.

Calculul dobânzilor și a penalităților a fost realizat cu respectarea prevederilor art. 13 și 14 din O.G. nr. 61/2002 privind colectarea creanțelor bugetare și a dispozițiilor art. 108 și 114 din Codul de procedură fiscală, justificat de faptul că reclamanta datora bugetului de stat taxa pe valoarea adăugată aferentă subvenției acordate de la bugetul local, pe care avea obligația de a o colecta.

Referitor la soluția dată de instanța de fond cererilor de chemare în garanție formulate de Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, de Consiliul Local al Municipiului Constanța, Municipiul Constanța, prin Primar, Primarul Municipiului Constanța și de Consiliul Județean Constanța, se constată că în mod eronat a fost respinsă excepția inadmisibilității, invocată de Consiliul Local al Municipiului Constanța, de Municipiul Constanța prin Primar și de Primarul Municipiului Constanța și în mod greșit acestea au fost admise, cu consecința obligării chemaților în garanție, în mod succesiv, la plata sumei de 76.821.970.395 ROL reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă subvenției.

Chemarea în garanție, în cadrul contenciosului administrativ, are o reglementare expresă, prin dispozițiile art. 16 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, care prevăd că persoana fizică care a elaborat, a emis sau a încheiat actul administrativ atacat ori, după caz, care se face vinovată de refuzul de a rezolva cererea referitoare la un drept subiectiv sau la un interes legitim, chemată în judecată în condițiile art. 16 alin. (1) din lege pentru plata unor despăgubiri pentru prejudiciul cauzat ori pentru întârziere, poate chema în garanție pe superiorul său ierarhic, de la care a primit ordin scris să elaboreze sau să nu elaboreze actul.

Pe de altă parte, potrivit prevederilor art. 28 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, dispozițiile acestei legi se completează cu prevederile Codului de procedură civilă, în măsura în care nu sunt incompatibile cu specificul raporturilor de autoritate dintre autoritățile publice, pe de o parte, și persoanele vătămate în drepturile și interesele lor legitime , pe de altă parte, precum și cu procedura reglementată de legea contenciosului administrativ, compatibilitatea aplicării unor norme ale Codului de procedură civilă urmând a fi stabilită de instanță, cu prilejul soluționării excepțiilor.

In cauză, prin acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța s-a solicitat anularea unor acte administrativ fiscale privitoare la taxa pe valoarea adăugată, în condițiile legii contenciosului administrativ, după epuizarea procedurii administrative de contestare prevăzută de art. 175 - 188 din Codul de procedură fiscală, existând așadar un raport juridic specific, de natură fiscală, născut între stat, reprezentat de Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale teritoriale, în calitate de organe fiscale, și reclamanta recurentă în calitate de contribuabil, ce datorează bugetului de stat consolidat taxa pe valoarea adăugată reținută prin raportul de inspecție fiscală din 01 noiembrie 2004 și prin decizia de impunere nr. 12915/2 noiembrie 2004 emisă de Direcția generală a finanțelor publice a județului Constanța.

Chemarea în garanție a Consiliului Local al Municipiului Constanța, a Municipiului Constanța, prin Primar și a Primarului Municipiului Constanța, de către reclamanta Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, urmată de chemarea în garanție a Consiliului Județean Constanța, de către primii chemați în această calitate, și de chemarea în garanție a Statului român, prin Ministerul Finanțelor Publice, de către Consiliul Județean Constanța, prin care s-a solicitat obligarea, în mod succesiv, la plata sumei de 76.821.970.395 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată datorată de reclamantă bugetului de stat, aferentă subvenției pentru energia termică primită de la bugetul local, nu este compatibilă cu procedura specială, derogatorie de la dreptul comun, a contenciosului administrativ, întrucât litigiile de această natură pot avea ca scop și finalitate, potrivit dispozițiilor art. 1 alin. (1) și art. 2 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 554/2004, cu excepția ipotezei prevăzute expres de art. 16 alin. (2) același act normativ, doar statuarea asupra raporturilor dintre persoana care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, și autoritatea publică în cauză,

și nici cu specificul raporturilor de drept administrativ fiscal născute între organele fiscale ale statului și contribuabilul RADET Constanta. De aceea, nu se poate statua, prin folosirea mijlocului procedural al chemării în garanție în fața instanței de contencios administrativ, în ipoteza respingerii acțiunii în contencios administrativ a reclamantului, asupra pretențiilor care derivă din efectele actului administrativ fiscal atacat pe această cale, acestea putând fi valorificate în contradictoriu cu alte persoane care nu figurează ca parte în raportul de drept fiscal dedus controlului judecătoresc numai printr-o acțiune introdusă pe cale principală, la instanța competentă după natura cauzei.

În raport de cele mai sus arătate, apreciind că prima instanță, în mod corect, a respins acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantă și că aceasta, în mod eronat, a respins excepția inadmisibilității cererii de chemare în garanție formulată de RADET Constanța, invocată de Consiliul Local al Municipiului Constanța, de Primarul Municipiului Constanța și de Municipiul Constanța, prin Primar și a admis cererile de chemare în garanție formulate în cauză, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (2) din Legea nr. 544/2004 a contenciosului administrativ și a dispozițiilor art. 312 alin. (1)-(3) din Codul de procedură civilă, s-a dispus respingerea ca nefondat a recursului declarat de Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța împotriva sentinței civile nr. 708/CA din 27 octombrie 2006 a Curții de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială, de contencios administrativ și fiscal, admiterea recursului declarat de Primarul Municipiului Constanța, de Municipiul Constanța prin Primar și de Consiliul Local al Municipiului Constanța împotriva încheierii de ședință din data de 16 septembrie 2005 a Curții de Apel Constanța - Secția comercială, maritimă și fluvială,

de contencios administrativ și fiscal și împotriva sentinței civile nr. 708/CA din 27 octombrie 2006 a aceleiași instanțe precum și admiterea recursului formulat împotriva sentinței menționate de Ministerul Finanțelor Publice (actualmente Ministerul Economiei și Finanțelor), cu consecința modificării în tot a încheierii atacate în sensul admiterii excepției inadmisibilității cereri de chemare în garanție formulată de reclamantă și a modificării în parte a sentinței recurate în sensul respingerii ca inadmisibile a cererilor de chemare în garanție formulate de Regia Autonomă de Distribuire a Energiei Termice Constanța, de Consiliul Local al Municipiului Constanța, de Municipiul Constanța prin Primar, de Primarul Municipiului Constanța și de Consiliul Județean Constanța , cu păstrarea celorlalte dispoziții din hotărârea atacată referitoare la admiterea cererii de majorare a onorariului de expert, la obligarea reclamantei la plata sumei de 1950 lei către expert și la respingerea cererilor de acordare a cheltuielilor de judecată.