Decizia nr. 1925/2014 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal · Dosar nr. 639/42/2011 — recurs

Obiectul acțiunii și procedura derulată de prima instanță Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC O.I. SRL a chemat în judecată pe pârâta D.G.F.P. Prahova – A.F.P.C.M. solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de pârâta D.G.F.P. Prahova, suspendarea acesteia, precum și a tuturor actelor emise în baza ei, până la soluționarea contestației împotriva actului administrativ fiscal. În întâmpinarea formulată în cauză, pârâta D.G.F.P. Prahova a solicitat respingerea acțiunii reclamantei ca neîntemeiată. La data de 17 februarie 2012, reclamanta a formulat cerere completatoare la acțiunea introductivă de instanță prin care a solicitat și anularea deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., precum și obligarea acestei autorități fiscale să emită decizia prin care să soluționeze pe fond contestația pe care a formulat-o împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011. Totodată, reclamanta a cerut introducerea în cauză în calitate de pârâtă a A.N.A.F., cerere ce a fost încuviințată de instanță. În întâmpinarea depusă la dosar, pârâta A.N.A.F. a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive pe capătul de cerere având ca obiect anularea deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de pârâta D.G.F.P. Prahova. Pe fondul cauzei, pârâta a solicitat respingerea acțiunii reclamantei ca neîntemeiată. Prin încheierea de ședință din data de 21 februarie 2012, Curtea de Apel Ploiești a luat act de faptul că, prin decizia nr. 422 din 27 ianuarie 2012, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. 3126 din 8 aprilie 2011 emisă de D.G.F.P. Prahova până la soluționarea în primă instanță a acțiunii în anulare și, pe cale de consecință, a constatat că cererea de suspendare formulată în cadrul acestui dosar a rămas fără obiect. La termenul de judecată din data de 06 martie 2012, Curtea de apel a încuviințat părților probele cu expertiză contabilă și cu înscrisuri.

Hotărârea Curții de Apel Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 293 din 18 septembrie 2012, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta SC O.I. SRL, astfel acum a fost completată, a anulat în parte decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C. și decizia de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011, respectiv punctul 2 din dispozitivul deciziei emisă de A.N.A.F, referitor la suma totală de 306.510 lei, a constatat faptul că reclamanta datorează numai suma de 188.345,48 lei, compusă din: 61079,0 lei – TVA; 31891,08 lei - majorări TVA; 59920,0 lei - impozit pe profit și 35455 lei - penalități la impozitul pe profit și a menținut restul dispozițiilor deciziilor atacate. Pentru a pronunța o asemenea soluție, prima instanță a reținut următoarele: Reclamanta a formulat contestație administrativă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011, emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 3126 din 28 aprilie 2011 încheiat de către organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Prahova, în cadrul căreia a solicitat anularea acesteia și exonerarea sa de la plata sumei totale de 3.875.188 lei, reprezentând: 1.387.072 lei - taxă pe valoarea adăugată; 897.970 lei - majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată; 967.040 lei - impozit pe profit; 623.106 lei - majorări de întârziere aferente impozitului pe profit. Prin Decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012, A.N.A.F. – D.G.S.C. a dispus: 1. Suspendarea soluționării contestației formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 pentru suma totală de 3.568.678 lei, reprezentând: taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.289.031 iei; accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 804.881 lei; impozit pe profit în sumă de 893.716 lei; accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 581.050 lei. - Reluarea procedurii administrative la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în condițiile legii, conform celor reținute în prezenta decizie. - Transmiterea dosarului cauzei organelor de inspecție fiscală, urmând ca la încetarea motivului care a determinat suspendarea să fie înaintat organului competent, conform legii, pentru soluționarea cauzei în funcție de soluția adoptată pe latură penală. 2. Respingerea, ca nemotivată, a contestației formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 referitoare la suma totală de 306.510 lei, reprezentând: taxa pe valoarea adăugată în sumă de 98.041 lei; accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 93.089 lei; impozit pe profit în sumă de 73.324 lei; accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 42.056 lei. În motivarea deciziei, emitentul a reținut faptul că organul de soluționare a contestației poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare are o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă. În opinia sa, hotărâtoare în emiterea unei decizii de soluționare a contestației sunt cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, în condițiile în care, în speță, există suspiciuni de evaziune fiscală. O soluție contrară ar putea conduce la contrarietate între hotărârea penală și cea civilă, cu toate consecințele ce ar decurge dintr-o asemenea situație. În ceea ce privește suma totală de 306.510 lei, emitentul deciziei a arătat faptul că nu se poate investi cu soluționarea pe fond a contestației, în condițiile în care aceasta nu este motivată în fapt și drept și nici nu este probată. Prima instanță a apreciat că sunt aplicabile prevederile art. 214 C. proc. fisc., în condițiile în care, între stabilirea obligațiilor bugetare prin decizia de impunere și caracterul infracțional al faptelor săvârșite ce au determinat stabilirea diferențelor de obligații bugetare contestate, există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă. În concret, este vorba despre faptul că organele de inspecție fiscală au suspiciuni cu privire la realitatea tranzacțiilor efectuate de reclamantă, în perioada 01 ianuarie 2008 - 30 iunie 2010, cu următoarele societăți: SC B.C.D. SRL; SC R.I. SRL; SC M.B. SRL; SC C.D.S.T.O. SRL; SC M.B.T. SRL; SC S.B.C. SRL; SC K.C. SRL; SC C.C. SRL; SC B.P.I. SRL; SC C.D.S.I.T. SRL; SC M. SRL; SC J. SRL Curtea de apel a evidențiat faptul că organele fiscale nu au putut stabili realitatea bunurilor/serviciilor consemnate în documentele emise de către societățile mai sus menționate, acestea din urmă neîndeplinind calitatea de document justificativ, în sensul art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991. În consecință, cheltuielile aflate în discuție au fost considerate nedeductibile fiscal, motiv pentru care nu s-a acordat nici dreptul de deducere a TVA-ului. Mai mult, instanța a arătat că soluția dată de D.G.S.C. este în concordanță cu practica judiciară a Secției de Contencios Administrativ si Fiscal a Înaltei Curți de Casație si Justiție în această materie. De asemenea, prima instanță a făcut referire și la decizia nr. 449/2004 pronunțată de Curtea Constituțională. Curtea de apel a considerat că din suma de totală de 306.510 lei, nominalizată în decizia de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de pârâta D.G.F.P. Prahova – A.F.P.C.M., reclamanta datorează doar suma de 18.345,48 lei, conform concluziilor raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză.

Recursul declarat de reclamanta SC O.I. SRL În recursul său, reclamanta a solicitat: - în principal, modificarea în parte a sentinței atacate, în sensul anulării deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de pârâta D.G.F.P. Prahova și a deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., în ceea ce privește factura nr. 576 din 09 iunie 2008 emisă de SC D.M.T. SRL, reprezentând c/val. prestări servicii, conform contractului încheiat, în sumă de 174.592 lei; anulării deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 și în privința măsurii de suspendare a soluționării contestației administrative și obligării pârâtei A.N.A.F. – D.G.S.C. să analizeze pe fond contestația; - în subsidiar, casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță pentru analizarea legalității debitului în cuantum de 3.586.676 lei În primul motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., recurenta a arătat faptul că prima instanță a încălcat prevederile art. 261 alin. (1) C. proc. civ., întrucât hotărârea judecătorească atacată nu cuprinde motivele pe care se sprijină. În concret, recurenta a susținut că judecătorul fondului a analizat doar legalitatea sumei de 306.510 lei și a preluat în considerentele hotărârii numai concluziile expertului contabil, fără a face referire la întregul probatoriu administrat în cauză, dar și la susținerile părților. În cel de-al doilea motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., partea a susținut faptul că sentința contestată dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată: 1. Instanța a aplicat greșit prevederilor art. 214 C. proc. fisc. și a apreciat eronat probele existente la dosar În opinia recurentei, înainte de a considera ca fiind corectă măsura de suspendare a soluționării contestației administrative dispusă de A.N.A.F., judecătorul fondului ar fi trebuit să analizeze, pe de o parte, susținerile făcute de societate în cadrul recursului administrativ, iar pe de altă parte, materialul probator prezentat. În mult decât atât, instanța ar fi trebuit să aibă în vedere și motivarea deciziei nr. 422 din 27 ianuarie 2012 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. 639/42/2011, în care se arată că „există o îndoială asupra legalității actului administrativ contestat a cărui suspendare s-a solicitat, în condițiile în care o parte din firmele furnizoare considerate ca inactive sau radiate, conform înregistrărilor de pe site-ul M.F.P., apar ca fiind active sau că restul de 8 firme au devenit inactive după derularea operațiunilor comerciale.” Curtea de apel ar fi trebuit să solicite de la autoritatea fiscală copie după actul de sesizare a organului penal pentru a verifica conținutul susținerilor făcute în cadrul acestuia și, implicit, îndeplinirea cerințelor impuse de art. 214 C. proc. fisc. Pe aspectul analizat, recurenta concluzionează în sensul că măsura suspendării soluționării contestației administrative este nelegal adoptată și produce grave prejudicii. 2. Curtea de apel a interpretat eronat dispozițiile legale în materia deductibilității cheltuielilor și a TVA-ului atunci când a acceptat punctul de vedere exprimat de expertul contabil desemnat în cauză și a menținut decizia organelor fiscale de a scoate din cheltuielile deductibile pe cele ce decurgeau din factura fiscală nr. 576 din 09 iunie 2008 emisă de SC D.M.T. SRL, pentru suma de 174.592 lei, cu motivarea că nu s-a probat prestarea efectivă a serviciilor de transport.

Recursul declarat de pârâta A.N.A.F. În recursul său, pârâta a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței atacate, în sensul respingerii acțiunii reclamantei, astfel cum a fost completată. În motivarea căii de atac, recurenta a formulat următoarele critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească, subsumate motivului de recurs reglementat de art. 304 pct. 9 C. proc. civ.: Pentru a anula pct. 2 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., judecătorul fondului a avut în vedere doar raportul de expertiză contabilă depus la dosar și susținerile reclamantei. Mai mult decât atât, instanța nu a ținut seama de dispozițiile art. 206 alin. (1) lit. c) și d) C. proc. fisc. care obligă contestatorul să prezinte motivele de fapt și de drept și dovezile pe care se întemeiază. În speță, recurenta-reclamantă nu a arătat argumentele pentru care a considerat că nu datorează suma totală de 306.510 lei și nici nu a administrat probatorii prin care să combată concluzia organului fiscal exprimată în decizia de impunere atacată. Curtea de apel nu se putea subroga organului de soluționare a contestației administrative, prin pronunțarea unei hotărâri pe fondul cauzei, respectiv al legalității sumei mai sus arătate.

Recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Prahova Recurenta a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței atacate, în sensul respingerii acțiunii reclamantei, astfel cum a fost completată. În memoriul de recurs, întemeiat pe prevederile art. 304 1 C. proc. civ., partea a criticat nemotivarea sentinței atacate, precum exonerarea reclamantei de plata sumei totale de 306.510 lei, în condițiile în care și-a fundamentat soluția doar pe concluziile eronate ale expertului contabil desemnat în cauză.

Probatorii administrate în recurs În temeiul art. 305 C. proc. civ., Înalta Curte a încuviințat recurentei-reclamante administrarea probei cu înscrisuri, iar partea a depus la dosar raportul de expertiză contabilă judiciară întocmit din dispoziția I.J.P. Prahova în dosarul penal nr. 179/P/2011. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Analizând sentința atacată, prin prisma motivelor de recurs prezentate de părți, dar și din oficiu, în baza art. 304 1 C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt fondate în limitele și pentru considerentele care vor fi expuse în continuare. 1. Argumentele de fapt și de drept relevante Recurenta-reclamantă a investit instanța de contencios administrativ cu acțiunea având ca obiect: - anularea deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de pârâta D.G.F.P. Prahova; - anularea deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., precum și obligarea acestei autorități fiscale să emită decizia prin care să soluționeze pe fond contestația pe care a formulat-o împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011. Pentru considerentele prezentate rezumativ la pct. I.2 din decizia de față, prima instanță a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta SC O.I. SRL, astfel acum a fost completată, a anulat în parte decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C. și decizia de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011, respectiv punctul 2 din dispozitivul deciziei emisă de A.N.A.F., referitor la suma totală de 306.510 lei, a constatat faptul că reclamanta datorează numai suma de 188.345,48 lei, compusă din: 61079,0 lei – TVA; 31891,08 lei - majorări TVA; 59920,0 lei - impozit pe profit și 35455 lei - penalități la impozitul pe profit și a menținut restul dispozițiilor deciziilor atacate. Detaliind problemele de drept deduse judecății și răspunzând la motivele de recurs anterior prezentate, Înalta Curte constată următoarele: 1.1. Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. 1.1.1. Critica recurentei-reclamante în legătură cu aplicarea greșită a prevederilor art. 214 C. proc. fisc., este fondată. Recurenta-reclamantă a formulat contestație administrativă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011, emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. 3126 din 28 aprilie 2011 încheiat de către organele de inspecție fiscală ale D.G.F.P. Prahova, în cadrul căreia a solicitat anularea acesteia și exonerarea sa de la plata sumei totale de 3.875.188 lei, reprezentând: 1.387.072 lei - taxă pe valoarea adăugată; 897.970 lei - majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată; 967.040 lei - impozit pe profit; 623.106 lei - majorări de întârziere aferente impozitului pe profit. La pct. 1 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012, A.N.A.F. – D.G.S.C. a dispus: - suspendarea soluționării contestației formulată de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 pentru suma totală de 3.568.678 lei, reprezentând: taxa pe valoarea adăugată în sumă de 1.289.031 iei; accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 804.881 lei; impozit pe profit în sumă de 893.716 lei; accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 581.050 lei. - reluarea procedurii administrative la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în condițiile legii, conform celor reținute în prezenta decizie. - Transmiterea dosarului cauzei organelor de inspecție fiscală, urmând ca la încetarea motivului care a determinat suspendarea să fie înaintat organului competent, conform legii, pentru soluționarea cauzei în funcție de soluția adoptată pe latură penală. Temeiul legal al adoptării acestei măsuri administrative l-a reprezentat art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., republicat, care statuează faptul că organul de soluționare a contestației administrative poate suspenda, prin decizie motivată, cauza atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă. Din lecturarea conținutului textului normativ anterior redat, Înalta Curte reține faptul că legiuitorul a conferit organului de soluționare a contestației administrative un drept de apreciere asupra oportunității adoptării măsurii de suspendare aflate în discuție, desigur, cu obligația acestuia de a motiva decizia adoptată. În speța de față, D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F. a prezentat în cuprinsul deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 motivele de fapt și de drept care au justificat necesitatea suspendării soluționării contestației administrative promovate de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de D.G.F.P. Prahova pentru suma totală de 3.568.678 lei. În concret, s-a precizat că organele de inspecție fiscală au constatat faptul că bugetul de stat a fost prejudiciat prin deducerea de către recurenta-reclamantă a TVA în sumă de 1.289.031 lei și a unui impozit pe profit în sumă de 893.716 lei aferent costurilor generate de înregistrarea serviciilor și scăderea din gestiune a materiilor prime în sumă de 5.585.723 lei, înscrise în facturile emise de SC B.C.D. SRL, SC R.I. SRL, SC M.B. SRL, SC C.D.S.T.O. SRL, SC M.B.T. SRL, SC S.B.C. SRL, SC K.C. SRL, SC C.C. SRL, SC B.P.I. SRL, SC C.D.S.I.T. SRL, SC M. SRL și SC J. SRL Totodată, organele de inspecție fiscală au constatat faptul că furnizorii SC B.C.D. SRL, SC M.B.T. SRL, SC C.D.S.I.T. SRL și SC J. SRL aveau întocmite sesizări penale și au fost incluși în lista contribuabililor inactivi anterior verificării societății recurente. În plus, furnizorii anterior arătați, în perioada în care au derulat tranzacțiile comerciale cu recurenta, nu au funcționat la sediul declarat, nu au depus declarații fiscale, bilanțuri contabile și au fost declarați inactivi. În același timp, Înalta Curte reține că adoptarea măsurii analizate este condiționată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracțiuni asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. În acest sens, în cuprinsul deciziei nr. 27 din 10 ianuarie 2012 s-a menționat faptul că, prin adresa nr. 3126 din 10 mai 2011, organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Prahova au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Prahova procesul-verbal nr. 3126 din 28 aprilie 2011 încheiat în urma controlului efectuat la recurenta-reclamantă, în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Într-adevăr, aspectul prezentat anterior se confirmă prin probatoriul administrat în cauză din care rezultă faptul că a fost întocmit dosarul penal nr. 179/P/2011. Însă, Înalta Curte apreciază că măsura suspendării soluționării contestației administrative nu se mai impune. În primul rând, în argumentarea acestei concluzii, instanța va pleca de la câteva considerații de ordin teoretic referitoare la principiul celerității procedurii jurisdicționale ce vor fi redate în continuare. În mod indiscutabil, celeritatea procedurii jurisdicționale este o exigență a statului de drept. Practicile administrative și judiciare trebuie să evite durata nerezonabilă a procedurilor. Ca atare, litigiile trebuie să fie soluționate într-un termen optim și previzibil pentru a se garanta efectivitatea dreptului analizat. Astfel spus, celeritatea participă la această efectivitate. Este rațiunea pentru care Înalta Curte consideră că „efectivitatea drepturilor” este subordonată într-o mare măsură recursurilor puse la dispoziția celor interesați pentru remedierea încălcării acestor drepturi. În România, principiul celerității este reglementat în art. 21 alin. (3) din Constituție, care prevede că părțile au dreptul la un proces echitabil și la soluționarea cauzelor într-un termen rezonabil. Dreptul la un proces echitabil constituie una dintre componentele principiului asigurării preeminenței dreptului într-o societate democratică. În al doilea rând, în speța de față, instanța de control judiciar apreciază ca fiind semnificativă împrejurarea că decizia de impunere nr. 3126 a fost emisă de recurenta-pârâtă D.G.F.P. Prahova la data de 28 aprilie 2011, că debitele stabilite în sarcina recurentei-reclamante au vizat perioada martie 2008 – iunie 2010, iar suspendarea procedurii de soluționare a recursului administrativ a fost dispusă prin decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., dată de la care s-au scurs 2 ani și 3 luni, perioadă care nu corespunde cerinței termenului rezonabil. Mai mult decât atât, este de observat faptul că, în toată perioada care s-a scurs din anul 2012 și până în prezent, bănuiala existenței unor fapte de natură penală, premisă a suspendării procedurii administrative, nu a fost confirmată prin începerea urmării penale. Pe acest aspect, Înalta Curte apreciază că sunt relevante concluziile raportului de expertiză contabilă judiciară, dispus prin ordonanța din data de 20 martie 2013 dată în dosarul penal nr. 179/P/2013 aflat la I.J.P. Prahova. În concret, expertiza menționează următoarele: - documentele prezentate de recurenta-reclamantă respectă cerințele realității și legalității; - există elemente suficiente din care rezultă că serviciile și bunurile au existat în realitate și au fost comercializate către terți, cu declararea bazei impozabile aferente; - neconformitățile legate de obligațiile declarative ale celor 12 societăți furnizoare, menționate de organul fiscal în raportul de inspecție fiscală și procesul-verbal, în temeiul prevederilor Codului fiscal, nu sunt reglementate ca aspecte ce duc la nedeductibilitatea cheltuielilor și TVA-ului; societatea deține facturi emise de furnizori, îndeplinind cerința impusă de art. 146 alin. (1) lit. a) C. fisc.; o parte din firme au fost declarate inactive după efectuarea achizițiilor, iar o parte nu sunt inactive; - responsabilitatea privind calculul, declararea și plata impozitului pe profit și TVA-ului la bugetul general consolidat al statului pentru societățile furnizoare, respectiv a prejudicierii acestuia în cazul nerespectării acestor obligații, revine societăților furnizoare respective. Semnificativ pe aspectul analizat este și faptul că recurenta-reclamantă se află în prezent în procedură de reorganizare judiciară și au fost efectuate acte de executare silită în temeiul deciziei de impunere contestată în cauză, până la pronunțarea deciziei nr. 422 din 27 ianuarie 2012 de către Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. 639/42/2011. În al treilea rând, instanța de control judiciar apreciază că prevederile art. 214 alin. (3) C. proc. fisc., care stabilesc un moment obiectiv al reluării procedurii administrative, nu constituie un impediment pentru admiterea capătului de cerere având ca obiect anularea pct. 1 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C. Chiar în lipsa unei hotărâri definitive în cauza penală, instanța de contencios administrativ este în măsură să verifice dacă mai subzistă argumentele care au determinat adoptarea măsurii suspendării soluționării recursului administrativ. În acest sens, Înalta Curte trebuie să aibă în vedere justul echilibru între interesul public și drepturile ori interesele legitime private ale destinatarului actului, în condițiile în care soluția adoptată de autoritatea de soluționare a contestației administrative nu trebuie să depășească ceea ce este necesar și rezonabil pentru atingerea scopului propus, respectiv acela de a evita pierderile la bugetul de stat. Pentru toate argumentele anterior expuse, Înalta Curte apreciază că măsura suspendării generează o întârziere judiciară nepermisă, motiv pentru care se impune revenirea asupra acesteia. 1.1.2. Criticile recurentelor-pârâte în legătură cu suma totală de 306.510 lei sunt fondate, soluția primei instanțe fiind dată cu aplicarea greșită a legii . a) La pct. 2 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012, A.N.A.F. – D.G.S.C. a dispus respingerea ca nemotivată a contestației formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 cu privire la suma totală de 306.510 lei, reprezentând: taxa pe valoarea adăugată în sumă de 98.041 lei; accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată în sumă de 93.089 lei; impozit pe profit în sumă de 73.324 lei; accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 42.056 lei. Prima instanță a admis acțiunea reclamantei și a anulat pct. 2 din decizia anterior arătată, soluție care nu este împărtășită de către instanța de control judiciar pentru următoarele argumente. Art. 206 alin. (1) lit. c) și d) C. proc. fisc., republicat, prevede: contestația se formulează în scris și trebuie să cuprindă motivele de fapt și de drept, precum și dovezile pe care se întemeiază. Art. 207 alin. (1) din același act normativ, prevede obligația depunerii contestației administrative în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal sub sancțiunea decăderii. Din coroborarea celor două texte se poate ajunge la concluzia că depunerea motivelor de fapt și de drept pe care se întemeiază contestația se poate face în termenul în care se poate formula aceasta, respectiv 30 de zile de la data comunicării actului atacat. Din actele și lucrările dosarului rezultă faptul că, în speță, însă, reclamanta, deși a formulat contestația în termen de 30 zile de la comunicare, nu a depus și motivele contestației în acest termen, și nici ulterior. În sprijinul acestei concluzii sunt și dispozițiile art. 213 alin. (1) C. proc. fisc., care prevăd că „în soluționarea contestației, organul competent va verifica motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestației se poate face în raport de susținerile părților, de dispozițiile legale invocate de acestea și de documentele existente la dosarul cauzei. Soluționarea contestației se face în limitele sesizării”, dar și ale alin. (5) ale aceluiași articol, care prevede că „organul de soluționare competent se va pronunța mai întâi asupra excepțiilor de procedură și asupra celor de fond, iar când se constată că acestea sunt întemeiate, nu se va mai proceda la analiza pe fond a cauzei”. De altfel, chiar și în Ordinul nr. 519/2005 al Președintelui A.N.A.F. privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea Titlului IX al O.G. nr. 92/2003, la pct. 12.1, lit. b) se prevede posibilitatea respingerii contestației ca nemotivată, în situația în care contestatorul nu prezintă argumentele de fapt și de drept în susținerea contestației sau argumentele aduse nu sunt incidente cauzei supuse soluționării. Pe de altă parte, trebuie amintite prevederile art. 213 alin. (4) C. proc. fisc., care prevăd că în cursul soluționării procedurii administrative se pot depune probe noi în susținerea cauzei, însă nu se face nici o referire la posibilitatea depunerii de motive. Din interpretarea coroborată a acestor texte rezultă faptul că motivarea contestației în procedura administrativă se poate face, sub sancțiunea decăderii, în termenul de 30 de zile în care se poate și formula contestația administrativă, iar nedepunerea motivelor în acest termen duce la respingerea contestației ca nemotivată. Verificând conținutul contestației administrative[1], Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă nu a respectat prevederile art. 206 alin. (1) C. proc. fisc., deoarece nu a indicat motivele de nelegalitate ale deciziei de impunere pe aceste cheltuieli. b) În altă ordine de idei, instanța de primă jurisdicție nu se putea pronunța asupra legalității sumei totale de 306.510 lei, în condițiile în care A.N.A.F. – D.G.S.C. nu a dat o soluție pe fondul contestației. Temeiurile legale care justifică această concluzie sunt: - art. 205 alin. (1) C. proc. fisc., republicat, care prevede că, împotriva titlului de creanță, precum și împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestație, potrivit legii; contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii; - art. 218 alin. (2) din același cod, care menționează că deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate de către contestator, în condițiile legii, la instanța de contencios administrativ competentă. Ca atare, obiectul controlului judiciar îl poate constitui doar decizia de soluționare a contestației administrative, alături de actele fiscale privind stabilirea sau modificarea obligațiilor fiscale. Cu alte cuvinte, nu se poate cenzura legalitatea și temeinicia actelor fiscale, în lipsa deciziei emise de organul de soluționare a contestației administrative. Recursul administrativ împotriva deciziei de impunere este obligatoriu, iar parcurgerea lui reprezintă o condiție de admisibilitate a acțiunii în fața instanței de contencios administrativ, după cum s-a pronunțat în mod constant în jurisprudența sa și Curtea Constituțională. 1.2. Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. Înalta Curte apreciază că prima instanță a respectat prevederile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât a prezentat în mod detaliat argumentele pentru care a reținut incidența art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., republicat, în speța de față, raportându-se la susținerile părților, la conținutul actelor administrative atacate, la probatoriile administrate în cauză, precum și la cadrul legal aplicabil în materia de față. Modalitatea în care instanța de fond a interpretat probatoriul administrat și a motivat soluția în privința sumei totale de 306.510 lei (ce a format obiectul pct. 2 din decizia nr. 27 din 10 octombrie 2012 emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C.) nu prezintă nicio relevanță juridică, în raport de argumentele arătate la pct. 1.1.2 b) din decizia de față. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pe cale de consecință, Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) – (3) C. proc. civ., coroborat cu art. 20 și art. 28 din Legea nr. 554/2004, modificată, va admite recursurile, va modifica sentința atacată, în sensul că va admite în parte acțiunea, astfel cum a fost completată, va anula pct. 1 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., va respinge capătul de cerere privind anularea pct. 2 din decizia nr. 27 din 10 ianuarie 2012, ca neîntemeiat, va respinge capătul de cerere având ca obiect anularea deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011 emisă de D.G.F.P. Prahova, ca prematur formulat, va respinge capătul de cerere privind suspendarea deciziei de impunere anterior nominalizată, ca rămas fără obiect și va obliga pârâta A.N.A.F. – D.G.S.C. să analizeze pe fond contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 3126 din 28 aprilie 2011, astfel cum a fost completată.