ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3122/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3122/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată

următoarele:

1.

Circumstanțele cauzei

Prin

cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Alba Iulia, secția contencios

administrativ și fiscal, reclamantul N.I.B., în contradictoriu cu Direcția

Generală a Finanțelor Publice Sibiu, a solicitat anularea Deciziei nr. 146 din

17 iulie 2012 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Sibiu, cu

consecința exonerării reclamantului de la plata sumei de 883.652 lei, compusă

din debitul principal de 392.436 lei și accesoriile aferente în cuantum de

491.216 lei.

În motivarea cererii, reclamantul a arătat,

în esență, că anularea Deciziei de impunere nr. 5049 din 27 aprilie 2012 și a

Raportului de inspecție fiscală nr. 5047 din 27 aprilie 2012, însă prin decizia

contestată pârâta i-a respins contestația.

Reclamantul a arătat că prin Decizia de

impunere nr. 5049/2012 s-au stabilit în mod nelegal și discreționar în sarcina

Cabinetului Individual de Avocatură "B.N." obligații fiscale în sumă

de 392.436 lei, cu titlu de TVA suplimentar calculat din exploatarea bunurilor

corporale imobile, precum și suma de 491.216 lei, accesorii aferente debitului

principal, având în vedere că în calitate de persoană fizică autorizată

Cabinetul de Avocatură "B.N." este o entitate diferită din punct de

vedere legal și patrimonial față de N.I.B., persoană fizică, care nu desfășoară

și nu a desfășurat nici un fel de activități economice.

Astfel că mențiunile din raportul de

inspecție fiscală referitoare la N.I.B., persoană fizică sunt nule de drept,

ele referind-se la o persoană fizică ce nu a făcut obiectul controlului fiscal,

pe parcursul Raportului, organul de control fiscal considerând Cabinetul de

Avocatură "B.N." și N.I.B., persoană fizică, ca fiind una și aceeași

persoană din punct de vedere patrimonial.

De asemenea, reclamantul a arătat că, în mod

nelegal, organul fiscal a ignorat declarația dată de N.D.E. prin care acesta a

arătat că a încasat toate sumele rezultate din vânzarea respectivelor imobile

și că N.I.B. sau Cabinetul de Avocatură "B.N." nu a realizat nici un

fel de venit din acele vânzări.

A mai susținut că pentru toate operațiunile

desfășurate înainte de 1 ianuarie 2007 organul de inspecție fiscală ar fi

trebuit să realizeze un proces verbal de control pentru contribuabilul N.I.B.

și să-și motiveze constatările numai în baza prevederilor legislative naționale

cu privire la TVA.

Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice

Sibiu a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția lipsei calității

procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, deoarece

aceasta nu are sediul în Sibiu și nu a emis nici un act contestat, iar pe fond,

a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Pe fondul cauzei, a solicitat respingerea

acțiunii, arătând că prin Decizia de impunere nr. 5049/2012 s-a reținut că

reclamantul a desfășurat în calitate de persoană fizică în perioada 1 iunie

2006 - 30 iunie 2011, 41 de operațiuni taxabile din punct de vedere al TVA,

fiind deja înregistrat ca plătitor de TVA ca urmare a faptului că desfășura

activitatea prin cabinetul de avocatură.

În aceste condiții, persoana fizică

impozabilă N.I.B. nu beneficiază de plafonul de scutire prevăzut de art. 152

din C. fisc., având în vedere prevederile art. 125

1

alin. (l) pct. 4

din același act normativ.

Prin Sentința civilă nr. 416 din 10 decembrie

2012, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal,

a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de

Administrare Fiscală și a admis acțiunea formulată de reclamantul N.I.B., în

contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția

Generală a Finanțelor Publice a Județului Sibiu.

Totodată, a anulat în parte Decizia nr. 146

din 17 iulie 2012 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului

Sibiu, respectiv pct. 2 din decizie cu privire la suma totală de 883.652 lei și

a anulat în tot Decizia de impunere nr. 5049 din 27 aprilie 2012 emisă de

Direcția Generală a Finanțelor Publice Sibiu - Activitatea Inspecție Fiscală -

Serviciul Inspecție Fiscală Persoane Fizice și în parte Raportul de inspecție

fiscală nr. 5047 din 27 aprilie 2012, în ceea ce privește suma de 883.652 lei,

reprezentând taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 392.436 lei și accesorii

aferente TVA în sumă de 491.216 lei și în consecință a exonerat reclamantul de

la plata acestei sume.

Pentru a pronunța această soluție, instanța

de fond a reținut că excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției

Naționale de Administrare Fiscală este, în primul rând, lipsită de obiect în

condițiile în care reclamantul nu a înțeles să cheme în judecată Agenția

Națională de Administrare Fiscală în nume propriu, ci a conferit legitimare

procesuală pasivă Direcției Generale a Finanțelor Publice Sibiu din cadrul

Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în calitate de organ emitent al

actelor administrative-fiscale contestate.

Pe fondul cauzei, instanța a reținut că în

urma inspecției fiscale desfășurate la sediul Cabinetului Individual de

Avocatură "B.N.", organele de control fiscal au reținut în esență că,

N.I.B., înregistrat în scopuri de TVA cu denumirea Cabinet Individual de

Avocatură "B.N." încă din anul 2003, a realizat venituri în perioada

verificată atât din activitatea de prestare servicii juridice, cât și din cea

de exploatare a bunurilor imobile corporale și în aceste împrejurări au avut în

vedere disp. art. 125 alin. (1) pct. 4 din C. fisc., în conformitate cu care,

atunci când o persoană desfășoară mai multe activități economice, prin

activitate economică se înțelege toate activitățile economice desfășurate de

aceasta. Astfel, conform constatărilor cuprinse în Raportul de inspecție

fiscală, reclamantul este autorizat pentru prestarea activității economice

constând în prestări servicii juridice și a desfășurat în același timp

activitate economică de exploatare a bunurilor corporale cu caracter de

continuitate .

Instanța de fond a apreciat că pârâta a

realizat o interpretare greșită a prevederilor legale anterior menționate,

considerând Cabinetul Individual de Avocatură "B.N." și persoana

fizică N.I.B. ca fiind una și aceeași persoană din punct de vedere patrimonial

și rară să țină cont de disp. art. 125

1

alin. (1) pct. 21 din C.

fisc. potrivit cărora "persoana reprezintă o persoană impozabilă sau o

persoană juridică neimpozabilă sau o persoană neimpozabilă".

Prin urmare, o persoană care desfășoară mai

multe activități economice înseamnă aceeași entitate impozabilă care desfășoară

mai multe activități economice, iar în acest context este greșită susținerea

organelor de inspecție fiscală în conformitate cu care reclamantul N.I.B. este

atât persoană fizică autorizată să presteze servicii juridice prin Cabinet

Individual de Avocatură "B.N., cât și persoana fizică care a desfășurat

activitatea de exploatare a bunurilor corporale, punând semnul egalității între

cele două entități impozabile, în mod evident diferite atât legal, cât și

patrimonial.

Instanța de fond a reținut că patrimoniul

deținut de Cabinetul Individual de Avocatură nu se confundă cu cel al persoanei

fizice care are calitatea de titular, față de prevederile art. 183 lit. a) din

Statutul Profesiei de Avocat adoptat de Uniunea Națională a Barourilor din

România, care fac vorbire de un patrimoniu de afectațiune profesionala ce

aparține acestei forme de organizare a profesiei de avocat și care este afectat

exclusiv realizării activității profesionale.

În concluzie, instanța de fond a constatat că

organele fiscale au plecat de la premisa greșită că reclamantul, în calitate de

persoană fizică, a dobândit calitatea de persoană impozabilă din punct de

vedere al TVA încă din anul 2003, depășind plafonul de scutire cu cifra de

afaceri realizată din activitatea de prestări servicii juridice, situație în

care au considerat că nu mai beneficiază de regimul special de scutire prevăzut

de art. 152 din C. fisc., pentru operațiunile aferente activității de

exploatare a bunurilor imobile corporale.

Prin urmare, instanța de fond a constatat că

deși Cabinetul Individual de Avocatură era înregistrat în scopuri de TVA încă

din data de 10 februarie 2003 pentru activitatea de prestări servicii juridice,

titularul acestuia, în calitate de persoană fizică, avea de asemenea obligația

de a se înregistra în scopuri de TVA, dacă desfășura activitatea de exploatare

a bunurilor corporale, construind și înstrăinând imobile, însă nicidecum nu

poate fi primită susținerea pârâtei în sensul că N.I.B. este înregistrat în

scopuri de TVA cu denumirea Cabinet Individual de Avocatură "B.N." și

că, cumulând cele două activități, Cabinetul de Avocatură datorează TVA

suplimentar în sumă de 608.183 lei și majori de întârziere.

Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Sibiu

Împotriva sentinței Curții de apel a formulat

recurs pârâta, solicitând admiterea căii de atac, casarea hotărârii și în temeiul

dispozițiilor art. 315 C. proc. civ., trimiterea cauzei spre soluționarea pe

fond a acțiunii în contencios administrativ.

Arată recurenta că hotărârea atacată a fost

dată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 125

1

alin. (1) pct. 4

și pct. 21 din Legea nr. 571/2003, art. 72 alin. (1) lit. c) din O.G. nr.

92/2003.

Interpretarea dată de instanța de fond este

greșită, întrucât art. 125

1

alin. (1) C. fisc. prevede că atunci

când o persoană desfășoară mai multe activități economice, prin noțiunea de activitate

economică se înțelege totalitatea activităților economice desfășurate de

aceasta.

De asemenea, potrivit art. 72 alin. (1) lit.

c) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, "persoanele

fizice care desfășoară activități economice în mod independent sau exercită

profesii libere, codul de identificare fiscală este codul atribuit de organul

fiscal competent, atribuirea făcându-se numai pentru activitatea principală la

sediul principal de desfășurare a acesteia".

Prin întâmpinarea formulată la data de 29

aprilie 2014, intimatul a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Arată intimatul că mențiunile din raportul de

inspecție fiscală referitoare la N.I.B., persoană fizică, sunt nule de drept,

ele referindu-se la o persoană ce nu a făcut obiectul controlului fiscal și

care nu a avut posibilitatea să-și formuleze apărările legale, recurenta

considerând în mod nelegal că intimatul - persoană fizică și Cabinetul

Individual de Avocatură "B.N." sunt una și aceeași persoană din punct

de vedere patrimonial.

De asemenea, în mod nelegal, organul de

control fiscal a ignorat declarația dată de N.D.E. prin care acesta arată că a

invocat absolut toate sumele rezultate din vânzarea respectivelor imobile și că

N.I.B., persoană fizică și Cabinetul Individual de Avocatură "B.N."

nu au realizat nici un fel de venit din acele vânzări.

În concluzie, este evident că recurenta

refuză cu obstinație să facă diferența între cele două subiecte de drept fiscal

diferite, respectiv persoana fizică și persoana fizică autorizată, plecând de

la o interpretare greșită a prevederilor C. fisc. și ale C. proc. fisc.

recursului

Examinând sentința atacată prin prisma

criticilor recurentului, a apărărilor din întâmpinare, cât și sub toate

aspectele, conform art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că

recursul este fondat pentru următoarele considerente:

Controlul judiciar declanșat de

intimatul-reclamant N.I.B. are ca obiect verificarea legalității actelor

administrativ-fiscale prin care s-a stabilit în sarcina sa TVA suplimentar de

plată în cuantum de 392.436 lei și accesoriile aferente, în cuantum de 491.216

lei.

Principalul motiv de nelegalitate invocat

este interpretarea greșită a prevederilor legale - dispozițiile art. 125

1

alin. (1) pct. 4 C. fisc., care a condus la concluzia că persoana fizică N.I.B.

este una și aceeași persoană, din punct de vedere patrimonial, cu Cabinetul

Individual de Avocatură "B.N.".

De altfel, pe această susținere și-a întemeiat

soluția și judecătorul fondului care a admis acțiunea, a anulat actele atacate

exonerându-l pe reclamant de la plata sumelor stabilite cu titlu de TVA

suplimentar și accesorii aferente.

Înalta Curte nu poate adopta aceeași

concluzie pentru că face abstracție de cadrul normativ instituit prin Legea nr.

571/2003 și Ordinul M.F.P. nr. 1346/2006.

Astfel, potrivit dispozițiilor art. 125

1

alin. (1) pct. 4 C. fisc., atunci când o persoană desfășoară mai multe

activități economice, prin activitate economică se înțelege toate activitățile

economice desfășurate de aceasta.

De asemenea, dispozițiile pct. 2.2. Cap. I

din Ordinul MFP nr. 1346/2006 prevăd că în cazul în care contribuabilul

desfășoară mai multe activități autorizate sau activitatea se desfășoară în mai

multe locații atribuirea codului de înregistrare fiscală se face numai pentru

activitatea principală, la sediul principal de desfășurare a acesteia,

celelalte locații reprezentând sedii secundare și le sunt aplicabile

dispozițiile art. 72 din O.G. nr. 92/2003, republicată.

Față de aceste dispoziții legale, o persoană

fizică ce desfășoară o activitate în mod independent sau exercită profesii

libere, în conformitate cu prevederile legale, devine plătitoare de TVA pentru

toate activitățile economice desfășurate în calitate de persoană impozabilă din

punct de vedere al TVA, indiferent de forma de organizare a activității, la

momentul depășirii plafonului de scutire reglementat de art. 153 C. fisc.

Pornind de la principiul unicității

patrimoniului și având în vedere că reclamantul deținea deja C. fisc. ca

plătitor de impozit din veniturile realizate ca urmare a exercitării profesiei

de avocat, în mod corect organul fiscal a procedat la cumularea acestor

venituri cu cele realizate din tranzacții imobiliare pentru a stabili momentul

de la care a devenit plătitor de TVA prin depășirea plafonului prevăzut de art.

153 C. fisc.

Așadar, actele fiscale atacate, în partea

privitoare la stabilirea calității recurentului de persoană impozabilă în

scopuri de TVA sunt legale și temeinice, astfel că nu pot fi anulate integral

pentru singurul considerent că patrimoniul deținut de Cabinetul individual de

avocatură nu se confundă cu cel ala persoanei fizice, care are calitatea de

titular, față de prevederile art. 183 lit. a) din Statutul Profesiei de avocat.

Judecătorul fondului, pornind de la această

interpretare și fără a analiza fondul cauzei a concluzionat că întreaga

impunere este nelegală.

În consecință, Înalta Curte apreciază că

situația de fapt nu a fost pe deplin lămurită de prima instanță, care pornind

de la o interpretare eronată a dispozițiilor legale aplicabile cu privire la

calitatea intimatului-reclamant de persoană impozabilă în scopuri de TVA, a

considerat că actele administrativ-fiscale sunt nelegale în totalitate, fără a

analiza raportul juridic dedus judecății.

recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul art.

312 alin. (3) și (5) C. proc. civ. și art. 20 alin. (5) din Legea nr. 554/2004,

Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința recurată și va trimite cauza

spre rejudecare la aceeași instanță.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de Direcția Generală

a Finanțelor Publice Brașov - Administrația județeană a Finanțelor Publice

Sibiu împotriva Sentinței civile nr. 416 din 10 decembrie 2012 a Curții de Apel

Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și trimite cauza

spre rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 3 iulie

2014.

Procesat de GGC - CL