ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 779/2015

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Circumstanțele cauzei. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 13 septembrie 2012, reclamanta SC S. SRL a chemat în judecată pârâta D.G.F.P. Gorj, pentru ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea în parte a Deciziei nr. 186/20 august 2012, numai cu privire la art. 1; anularea în parte a R.I.F. nr. F/GJ/449 din 27 aprilie 2012, respectiv numai cu privire la obligația fiscală suplimentară în valoare de 608.734 lei, reprezentând impozit pe câștigul din transferul titlurilor de valoare; anularea în parte a Deciziei de impunere nr. F/GJ/736 din 27 aprilie 2012, respectiv numai cu privire la aceeași obligație fiscală suplimentară reprezentând impozit pe câștigul din transferul titlurilor de valoare; suspendarea executării actelor atacate până la soluționarea irevocabilă a acțiunii.

În motivarea acțiunii, s-a arătat, in esență, că prin R.I.F. și decizia de impunere au fost stabilite în sarcina sa obligații de plată suplimentare, că sumele stabilite sunt nelegale și netemeinice. Pârâta D.G.F.P. Gorj a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acțiunii reclamantei, ca neîntemeiată. Hotărârea instanței de fond. Prin sentința nr. 425 din 20 noiembrie 2013 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, s-a respins acțiunea formulată de reclamanta SC S. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P. Craiova. A fost respinsă cererea de cheltuieli. În fapt, a reținut prima instanță că prin Hotărârea A.G.A. nr. 34/2006 s-a aprobat retragerea asociaților A.E.

și M.N., urmînd ca, în ceea ce privește plata contravalorii părților sociale să se pronunțe instanța. S-a reținut că prin sentința nr. 359/2009 a Tribunalului Vâlcea au fost atribuite în proprietate numiților A.E. și M.N., precum și SC S. SRL bunuri din patrimoniul societății reprezentînd cota de contribuție aferentă părților sociale deținute de aceștia, iar ulterior, prin Hotărârea A.G.A. nr. 1/2010, în baza dispozițiilor Legii nr. 31/1990 și a sentinței nr. 359/2009 s-a hotărât distribuirea părților sociale rămase ca urmare a retragerii asociaților A.E. și M.N., fiind împuternicit D.N. să reprezinte și să semneze actul constitutiv actualizat, precum și actele necesare înregistrării acestuia la Registrul Comerțului.

S-a apreciat incidenta dispozițiilor cap. V C. fisc. care reglementează veniturile din investiții. A invocat instanța de fond dispozițiile art. 65 alin. (1) lit. c), art. 7 alin. (1) pct. 311 și 32 C. fisc. în raport de care a reținut că a operat un schimb al unui drept de proprietate cu un alt drept de proprietate, respectiv un schimb între dreptul de proprietate al numitei A.E. asupra părților sociale deținute cu un drept de proprietate asupra bunurilor cu care a fost pusă în posesie prin procesul verbal din 15 iunie 2011, fiind astfel încadrat de către disp. art. 7 pct. 32 C. fisc. În raport de aceste considerente s-a considerat nefondată susținerea reclamantei în sensul că atribuirea bunurilor în speță nu reprezintă un transfer sau înstrăinare, fiind incidente dispozițiile art. 67 alin. (3) lit. b) C. fisc.

S-a arătat in sentința atacată că în cazul câștigurilor determinate din transferul părților sociale obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine dobânditorului, calculul efectuându-se la momentul încheierii tranzacției, pe baza contractului încheiat, fiind stipulată și obligația înscrierii în registrul comerțului a transmiterii dreptului de proprietate asupra părților sociale. În speță, în condițiile în care nu s-a ajuns la o înțelegere, respectiv un acord între asociați care să permită încheierea unui contract, nu sunt excluse de la aplicare dispozițiile legale enunțate anterior, având în vedere că dispozițiile art. 226 alin. (3) din Legea nr. 31/1990 prevăd stabilirea drepturilor asociatului retras în instanță, așa cum s-a întâmplat în cauză.

S-a constatat că, pentru aplicarea prevederilor legale cuprinse în art. 67 alin. (3) incidente în speță, a fost reglementată prin art. 67 alin. (8) utilizarea de norme privind determinarea, reținerea și virarea impozitului pe câștigul de capital din transferul titlurilor de valoare obținut de persoane fizice, care sunt detaliate în pct. 144 3 din H.G. nr. 44/2004, norme în conformitate cu care calculul, reținerea și virarea impozitului se efectuează de persoana juridică la care persoana fizică asociată a deținut părțile sociale. Având în vedere că legea stabilește utilizarea de norme în aplicarea dispozițiilor sale, s-a concluzionat că aceste norme nu sunt contrare legii, fiind adoptate numai în vederea punerii sale în executare, apreciindu-se neîntemeiată susținerea reclamantei privind caracterul nelegal al acestor norme, precum și susținerea privind neaplicarea acestor norme în situația din speță.

A fost respinsă și susținerea reclamantei constând în inexistența bazei de impunere care să genereze dreptul de creanță fiscală și obligația corelativă, întrucât societatea nu-și poate invoca practic propria culpă. În ceea ce privește nulitatea raportului de inspecție fiscală, invocată de către reclamantă, Curtea de apel a constatat că inspecția fiscală desfășurată în cauză a respectat întocmai dispozițiile art. 94 și 96 din O.G. nr. 92/2003, fiind stabilit obiectul inspecției, acesta fiind adus la cunoștința societății verificate prin înștiințarea pentru discuția finală din data de 20 aprilie 2012, fiind menționat faptul că se va avea în vedere stabilirea impozitului pe titluri de valoare. Recursul Împotriva acestei sentințe a formulat recurs reclamanta SC S. SRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În contextul unei succinte prezentări a situației de fapt, recurentul a dezvoltat următoarele critici față de soluția adoptată de prima instanță, indicând incidenta motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 304 pct. 7 și pct. 9 C. proc. civ., cu referire la art. 304 1 C. proc. civ.: A considerat recurenta ca instanța de fond a încălcat obligația impusa de art. 261 pct. 5 C. proc. civ., nemotivând corespunzător hotărârea pronunțata. S-a arătat că nu exista nici o referire cu privire la probele administrate iar din cuprinsul sentinței nu rezulta care anume au fost considerate a fi pertinente si care au fost înlăturate, acțiunea nefiind examinată în mod echitabil, astfel cum cere art. 6 din Convenție.

Totodată, s-a susținut că instanța nu a avut in vedere dispozițiile Legii 31/1990 privind societățile comerciale, ale Legii nr. 82/1991 a contabilității, cu modificările si completările ulterioare și nu a răspuns în nici un fel argumentelor din acțiunea introductiva, cu referire la existenta unei retrageri de comun acord si la sentința civilă nr 359/2009. A mai arătat recurenta că s-a reținut in mod greșit starea de fapt și nu s-a stabilit de către instanța de fond dacă retragerea a fost una convenționala sau judiciară. Cu privire la netemeinicia sentinței atacate, s-a arătat că, in speța nu sunt aplicabile dispozițiile art. 67 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 571/2003 fata de societate, pentru ca nu aceasta este dobânditor, părțile sociale fiin preluate de către ceilalți doi acționari așa cum a dispus instanța Tribunalului Vâlcea prin sentința civila 359/2009.

A susținut reclamantă că, neavând calitatea de dobânditor al pârtilor sociale, nu are nici calitatea de plătitor al obligației fiscale, astfel cum este definit de art. 26 din C. proc. fisc. S-a apreciat că instanța de fond trebuia sa constate ca debitorul obligației de plata este doamna A.E., care a realizat un câștig din transferul dreptului de proprietate asupra pârtilor sociale pe care le-a deținut in societate si pentru care a primit bunuri in care a fost inclusa si cota de 16% reprezentând impozitul aferent acestui casting. S-a solicitat admiterea recursului și casarea sentinței cu trimitere spre rejudecare la aceeași instanța, iar in subsidiar, admiterea recursului si modificarea sentinței in sensul admiterii acțiunii cu obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecata la fond si recurs.

Prin cea de a doua cerere de recurs, formulată în termenul lega, a fost criticată hotărârea pentru greșita aplicare a prevederilor art. 66 alin. (3) și (4) și art. 67 alin. (3) lit. b) din C. fisc., în condițiile în care nu a existat nicio tranzacție și nu a fost încheiat niciun contract intre asociatul retras și societate, in condițiile în care nu a existat niciun câștig din transferul dreptului de proprietate asupra părților sociale și nu a existat niciun dobânditor al părților sociale. S-a arătat că sentința a adăugat nepermis la lege, considerând aplicabile dispozițiile art. 66 și 67 din C. fisc. Totodată s-a susținut că, in mod greșit prima instanță a aplicat retroactiv dispozițiile art. 144 3 din H.G.

nr. 44/2004. Procedura în fața instanței de recurs Recurentul a depus concluzii scrise în susținerea cererii de recurs. Considerentele și soluția instanței de recurs. Recursul formulat este întemeiat și va fi admis pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare. În fapt, prin cererea de chemare în judecată reclamanta a solicitat anularea în parte a Deciziei nr. 186/2012 cu privire la art. 1, în parte a R.I.F. nr. F/GJ/449 din 27 aprilie 2012, anularea în parte a Deciziei de impunere nr. F/GJ/736/2012, cu privire la obligația fiscală suplimentară reprezentând impozit pe câștigul din transferul titlurilor de valoare. Prin actele contestate, s-au reținut în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în sumă de 608.734 lei reprezentând impozit pe veniturile din transferul dreptului de proprietate, ca urmare a retragerii asociatei A.E.

și atribuirii către aceasta de bunuri în valoare de 3.804.590 lei, în conformitate cu art. 67 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 571/2003 și pct. 144 3 din H.G. nr. 44/2004. În drept, prima instanță a reținut incidența dispozițiilor art. 67 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare „(3) Calculul, reținerea și virarea impozitului pe veniturile din investiții, altele decât cele prevăzute la alin. (1) și (2) se efectuează astfel: b) în cazul câștigurilor determinate din transferul valorilor mobiliare, în cazul societăților închise, și din transferul părților sociale, obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine dobânditorului.

Calculul și reținerea impozitului de către dobânditor se efectuează la momentul încheierii tranzacției, pe baza contractului încheiat între părți. Impozitul se calculează prin aplicarea cofei de 16% asupra câștigului, la fiecare tranzacție, impozitul fiind final. Transmiterea dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare sau a părților sociale trebuie înscrisă în registrul comerțului și/sau în registrul asociaților/acționarilor, după caz, operațiune care nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului la bugetul de stat.

Termenul de virare a impozitului este până la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra părților sociale sau a valorilor mobiliare la registrul comerțului ori în registrul acționarilor, după caz, indiferent dacă plata titlurilor respective se face sau nu eșalonat;” Înalta Curte constată că prima instanță nu a examinat în cuprinsul hotărârii recurate relevanța împrejurărilor și argumentelor expuse în concret, în speță, de către reclamantă și pârâtă, raportat la existența unui transfer al unor titluri de valoare sau a unei înstrăinări a părților sociale, care ar fi generat un câștig, generator de impozit. Totodată, se constată că, instanța de fond a motivat generic împrejurarea că sunt incidente dispozițiile art. 67 alin. (3) lit. b) din C. fisc.

cu referire la prevederile pct. 144 3 din H.G. nr. 44/2004, apreciind că impozitul se calculează, reține și se virează de către persoana juridică la care persoana fizică asociată a deținut părțile sociale, fără însă a analiza in concret natura juridică a retragerii asociaților, raportat la dispozițiile sentinței nr. 359/2009 a Tribunalului Vâlcea. De asemenea, nu s-a motivat in ce măsură s-a realizat un „câștig” din transferul dreptului de proprietate asupra părților sociale, asupra căruia se aplică cota de 16% potrivit art. 66 alin. (3) din C. fisc., cine este debitorul obligației de plată, cine și la ce dată avea obligația de a calcula și vira impozitul. Art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

indică, între elementele de conținut ale hotărârii judecătorești, și expunerea motivelor de fapt și de drept care au format convingerea instanței, precum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților. În dreptul intern, nemotivarea hotărârii judecătorești este sancționată de legiuitor, pornind de la obligația statului de a respecta dreptul părții la un proces echitabil, drept consacrat de art. 6 parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Art. 6 parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului implică, mai ales în sarcina instanței, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.

Înalta Curte apreciază că motivarea hotărârii judecătorești înseamnă, în sensul strict al termenului, precizarea în scris a raționamentului care îl determină pe judecător să admită sau să respingă o cerere. În speța de față, instanța de control judiciar consideră că hotărârea recurată nu îndeplinește cerințele impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât instanța de fond nu a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale. În raport de prevederile art. 105 alin. (2) C. proc. civ., nemotivarea este un viciu de formă care atrage nulitatea hotărârii. O asemenea modalitate de abordare a motivării unei sentințe echivalează cu necercetarea fondului cauzei, ceea ce impune, în temeiul art. 312 alin. (5) teza I C. proc.

civ. admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. Potrivit art. 314 C. proc. civ. „Înalta Curte de Casație și Justiție hotărăște asupra fondului pricinii în toate cazurile în care casează hotărârea atacată numai în scopul aplicării corecte a legii la împrejurări de fapt ce au fost deplin stabilite.” Cum în cauză situația de fapt nu a fost pe deplin stabilită nu se poate proceda la judecarea fondului pricinii ca urmare a casării hotărârii și este necesară trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. Soluția casării cu trimitere este impusă de respectarea dreptului părților la cele două grade de jurisdicție. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru aceste motive, recursul va fi admis, sentința atacată va fi casată și, în temeiul art. 313 teza I-a C. proc.

civ., va fi trimisă cauza la aceeași instanță, spre rejudecare, cu aplicarea prevederilor art. 315 alin. (1) și (3) din același cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de SC S. SRL împotriva sentinței nr. 425 din 20 noiembrie 2013 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal. Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 24 februarie 2015.