ÎCCJ, decizie (scj.ro #85264)

ÎCCJ, decizie (scj.ro #85264) (Înalta Curte de Casație și Justiție)

Corpul  Gardienilor Publici.

Obligativitatea plății TVA-ului pentru serviciile prestate

Legea nr. 26/1993

Legea nr. 345/2002

Pentru unitățile de interes public beneficiare

ale contractelor de prestări de servicii încheiate cu Corpul Gardienilor

Publici Covasna, conform hotărârii nr.2/1994 a Consiliului județean Covasna,

acesta îndeplinește nu numai activitate de pază și protecție a bunurilor și

obiectivelor, ci asigură și apărarea ordinii și liniștii publice. În acest caz,

cele două activități nu pot fi  disociate având în vedere că beneficiarii

sunt unități de interes public. În acest sens sunt dispozițiile art. 9 și 11

din Legea nr. 26/1993.

În situația beneficiarilor unități de interes public, prestarea serviciilor de

pază și protecție, care include și apărarea ordinii și liniștii publice, nu

poate fi asigurată de alți prestatori operaționali, astfel încât nu se naște

distorsiune de concurență.

În ce privește beneficiarii agenți economici privați, Corpul Gardienilor

Publici nu prestează, în baza contractelor încheiate, decât activitate de pază

și protecție. Chiar dacă aceasta include și păstrarea ordinii și a liniștii,

acestea se cuprind doar în sfera privată a beneficiarului privat, gardienii

publici neavând de asigurat în aceste situații ordinea și liniștea publică.

În cazul contractelor privind paza agenților economici privați se creează

distorsiune concurențială, întrucât neincluzându-se TVA în onorariul perceput

de Corpul Gardienilor Publici, sunt dezavantajați alți agenți economici

prestatori de servicii de pază și protecție.

I.C.C.J.,

secția de contencios administrativ și fiscal,

decizia

nr. 8298 din 16 noiembrie 2004

Prin sentința nr.12 din 31 iulie 2003, Colegiul jurisdicțional Covasna a admis sesizarea

procurorului financiar și în consecință:

- a obligat Corpul

Gardienilor Publici la plata către bugetul de stat a sumei de 1.122.805.174 lei

TVA, plus dobânda legală și penalități de întârziere, calculate până la data de

15 martie 2003 și în continuare până la achitarea integrală a debitului;

- obligat în solidar

pe pârâții M.I. și B.A. la plata sumei de 97.526.393 lei, plus dobânda legală

de 18,2% pe an către Corpul Gardienilor Publici Covasna.

Au fost menținute măsurile asiguratorii instituite, iar pârâții au fost

obligați la câte 200.000 lei cheltuieli de judecată.

În motivarea sentinței, prima instanță a reținut în esență că, potrivit Legii

nr. 345/2000, instituțiile publice din care face parte și Corpul Gardienilor

Publici sunt considerate persoane impozabile în toate cazurile atunci când

pentru activitățile desfășurate tratarea lor ca persoane neimpozabile conduce

la distorsiuni concurențiale, chiar și în cazul când aceste activități sunt

cele prevăzute în art.2 alin.4, din lege, în speță de ordine publică.

Împotriva sentinței au formulat recursuri jurisdicționale Corpul Gardienilor

Publici, M.I. și B.A.

Corpul Gardienilor Publici, în recursul său a susținut că sentința este

neîntemeiată, deoarece nu sesizează diferențele existente între reglementările

în vigoare privind paza persoanelor, bunurilor și valorilor reglementate, pe de

o parte, prin Legea nr.18/1996, iar pe de altă parte, prin Legea nr.116/1993

privind organizarea și funcționarea Jandarmeriei Române și Legea nr.26/1993

privind organizarea și funcționarea Corpului Gardienilor Publici.

De asemenea, s-a afirmat că nu s-a sesizat nici faptul că, în cazul

societăților speciale, planul de  pază se întocmește de unitatea

beneficiară a serviciului și se aprobă de conducătorul acesteia, iar în cazul

prestării serviciului prin gardieni publici, planul de pază se întocmește de

comandanții subunităților de gardieni publici și beneficiar, și se aprobă de

șeful corpului, deci de o persoană care este investită cu exercițiul

autorității publice.

S-a făcut trimitere la scrisoarea nr.26191 din 7 mai 2003 a Ministerului

Finanțelor Publice, potrivit căreia „ în măsura în care, potrivit unor acte

normative în vigoare, paza anumitor obiective poate fi asigurată exclusiv de

Corpul gardienilor publici, pentru aceste activități, el nu este considerat

persoană impozabilă, întrucât nu se creează distorsiuni de concurență”.

Recurenții M.I. și B.A., reiterând argumentele prezentate de Corpul Gardienilor

Publici, au susținut că nici un Corp al gardienilor publici din țară nu s-a

înscris ca plătitor de TVA, ceea ce dovedește că dispozițiile Legii nr.

345/2002 sunt interpretabile în mod diferit.

Au criticat sentința, afirmând că din motivarea ei rezultă că sunt întrunite

elementele răspunderii civile delictuale, fiind dovedită numai existența unui

prejudiciu, fără să rezulte elemente care să dovedească fapta ilicită prin care

s-au încălcat anumite reguli prevăzute de lege.

Prin decizia nr. 617/2003 a Curții de Conturi, Secția jurisdicțională, au fost

respinse ca nefondate recursurile jurisdicționale  declarate,

reținându-se, în esență, că instituția Corpul Gardienilor Publici Covasna –

este persoană impozabilă potrivit dispozițiilor art.2 alin.5 din Legea nr.

345/2002, deoarece pentru activitățile desfășurate, tratarea ca persoană

neimpozabilă conduce la distorsiuni concurențiale, chiar și în cazul în care

aceste activități sunt cele prevăzute la art.2 alin.4 din lege, în speță de

ordine publică.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recursuri în termen Corpul Gardienilor

Publici Covasna, M.I. și B.A..

În  motivarea recursului Corpului Gardienilor Publici

Covasna,    s-a arătat că acesta nu poate fi plătitor de TVA,

deoarece nu sunt îndeplinite cumulativ prevederile art.1 alin.2 din Legea nr.

345/2002, întrucât nu efectuează de o manieră independentă activități economice;

că legiuitorul, în anexa la Legea nr.345/2002 a nominalizat activitățile

desfășurate de autoritățile publice pentru care acestea devin persoane

impozabile, iar activitatea desfășurată de Corpul Gardienilor Publici nu se

regăsește în anexă; că personalul Corpului Gardienilor Publici în exercitarea

atribuțiilor de pază, ordine și liniște publică, potrivit Legii nr.26/1993,

îndeplinește o funcție ce implică exercițiul autorității publice (art. 9 lit.

g, h, f, art.11 lit. d din Legea nr.26/1993), iar activitatea de pază nu poate

fi scoasă din acest context, contractele încheiate fiind contracte de pază și

ordine, nu numai de pază; că prin hotărârea consiliului județean se stabilesc

obiectivele la care se impune organizarea pazei cu gardieni publici (hotărârea

nr. 2/1994 a Consiliului Județean Covasna).

S-a mai arătat că Legea nr. 345/2002 nu poate fi aplicată decât de la data

intrării în vigoare, 1 iunie 2002 și nu de la 1 ianuarie 2002 cum au procedat

organele Curții de Conturi; că această lege  nu este în concordanță cu

Legea nr.743/2001 a bugetului de stat pe anul 2002; că în majoritatea județelor

țării, Corpurilor Gardienilor Publici nu li se pretinde colectarea și plata

TVA.

Corpul Gardienilor Publici  Covasna a mai susținut că nu poate fi obligat

la plata TVA, deoarece nu a perceput această taxă pentru serviciile prestate;

că, având în vedere cerința Ministerului Finanțelor Publice (din scrisoarea

nr.85001 din 18 februarie 2003 și nr.260292 din 24 februarie 2003), de la data

de 1 martie 2003 s-a înscris ca persoană impozabilă. În finalul recursului, în

subsidiar, Corpul Gardienilor Publici Covasna a precizat cuantumul TVA,

eventual datorat pentru veniturile facturate unităților care nu sunt prevăzute

în Hotărârea nr. 2/1994 a Consiliului Județean Covasna, pentru perioada 1

noiembrie 2002-28 februarie 2003, în urma scrisorii Ministerului Finanțelor

Publice nr. 262191 din 7 mai 2003.

În recursul declarat de M.I., șef al Corpului Gardienilor Publici Covasna și

B.A., contabil șef, se susțin aceleași argumente ca și în recursul declarat de

Corpul Gardienilor Publici Covasna.

Recurenții au precizat că trebuie dovedite cazurile de distorsiune

concurențială, ceea ce în speță nu s-a realizat, pentru că nici nu există

distorsiune concurențială.

S-a mai arătat că nu au fost dovedite cele  patru condiții ale răspunderii

civile delictuale (prejudiciu, faptă ilicită, raport de cauzalitate,

vinovăție).

Verificând cauza în

funcție de motivarea recursurilor declarate, Curtea reține următoarele:

Corpul Gardienilor Publici, conform Legii nr. 26/1993, este o instituție

publică de interes județean, prestatoare de servicii, cu personalitate

juridică, activitățile desfășurându-le în baza unui regulament aprobat prin

hotărâre de guvern. Scopul acestei instituții este acela de a asigura ordinea

și liniștea publică, paza obiectivelor și a bunurilor de interes public și

privat.

Prin sesizarea procurorului financiar s-a reținut că în

perioada     1 iunie 2002-28 februarie 2003 Corpul

Gardienilor Publici Covasna a efectuat, în temeiul contractelor încheiate cu

diverși beneficiari (societăți comerciale și instituții) servicii de pază a

bunurilor, realizând pe această cale venituri în sumă de 6.421.482.896 lei. S-a

reținut, ca abatere financiară, neînregistrarea Corpului Gardienilor Publici

Covasna ca plătitor de TVA și în consecință, nedepunerea decontului lunar

privind TVA, respectiv necolectarea și nevirarea la bugetul de stat a taxei pe

valoarea adăugată în sumă de 1.025.278.781 lei, aferentă veniturilor din

prestările de servicii efectuate, care sunt operațiuni impozabile.

Se invocă în argumentarea faptului că pentru veniturile realizate în temeiul

contractelor comerciale de prestări servicii Corpul Gardienilor Publici Covasna

datorează TVA, următoarele prevederi legale:

- Art.1 lit. a), b), c) din Legea nr. 345/2002, precum și Normele de aplicare a

Legii nr. 345/2002 aprobate prin H.G. nr.598/2002 prin care se precizează că în

sfera de aplicare a TVA sunt cuprinse, printre altele și operațiunile care

constituie prestări de servicii efectuate cu plată, de persoanele

impozabile,  indiferent de statutul juridic, pentru orice fel de muncă

fizică sau intelectuală;

- Art. 2 alin. (4) și (5) din aceeași lege din care rezultă că, deși

instituțiile publice nu sunt considerate persoane impozabile pentru o anumită

categorie de activități (în speță, de ordine publică), aceste activități devin

impozabile în cazul în care exercitarea acestor operațiuni conduce la

distorsiuni concurențiale.

Potrivit sesizării, instituțiile publice, conform art. 2(4) din lege sunt

considerate persoane impozabile pentru următoarele activități:

a)- activitățile enumerate în anexa la lege;

b)- activitățile prevăzute la art.2(4) din lege care conduc la distorsiuni

concurențiale, în situația în care instituțiile publice nu ar fi tratate ca

persoane impozabile pentru aceste operațiuni, chiar dacă sunt efectuate în

calitate de autoritate publică. Când aceeași activitate este desfășurată de mai

mulți operatori economici, dintre care unii beneficiază de un tratament fiscal

preferențial din punct de vedere al TVA astfel încât contravaloarea bunurilor

livrate și/sau serviciilor prestate de aceștia nu este grevată de TVA, față de

ceilalți operatori economici care sunt obligați să greveze contravaloarea

bunurilor sau a prestării serviciilor cu TVA, rezultă distorsiuni

concurențiale;

c) - alte activități efectuate în aceleași condiții legale  ca și cele

aplicabile operatorilor economici, chiar dacă sunt prestate în calitate de

autoritate publică.

Întrucât Corpul Gardienilor Publici Covasna a înregistrat în perioada 1

ianuarie - 31 mai 2002 venituri din prestarea serviciilor de pază superioare

plafonului de impozitare de 1,5 miliarde lei prevăzut de art. 9 (3) din Legea

nr. 345/2002, avea obligația să se înregistreze ca plătitor de TVA începând cu

luna iunie 2002, să întocmească și să depună lunar la organul fiscal, până la

data de 25 a lunii următoare decontul privind TVA pe care să o achite, conform

acestui decont până la aceeași dată.

Urmare neîndeplinirii acestor obligații prevăzute de art.29 din Legea nr.

345/2002 și art. 67 din Normele de aplicare aprobate prin Hotărârea Guvernului

nr. 598/2002, s-a apreciat că s-a cauzat bugetului de stat un prejudiciu fiscal

de 1.025.278.781 lei, reprezentând TVA datorată pentru perioada iunie 2002 -

februarie 2003, calculat de organele de control conform art. 20 și 21 din Legea

nr.345/2002 și art. 58 (2) din Normele de aplicare aprobate prin H.G. nr.

598/2002.

În temeiul art. 33  din Legea nr. 345/2002 coroborat cu art.12-14 și art.

167 din Legea nr. 61/2002 au fost calculate dobânzi și penalități de întârziere

până la data de 15 martie 2003, în sumă de 77.822.453 lei și respectiv

19.703.940 lei.

Actul de sesizare

reține culpa pârâților M.I., ordonator de credite, șeful corpului și B.A.,

contabil cu atribuții  de contabil șef, conform Ordinului de numire în

această funcție nr. 60/1998, prejudiciul în sumă de 97.526.393 lei la care se

adaugă foloasele nerealizate fiindu-le imputabil în raport de atribuțiile de

serviciu ce le revin.

Prin sentința nr. 12/2003 a Colegiului Jurisdicțional Covasna a fost admisă

sesizarea procurorului financiar fiind însușite și argumentele sesizării, la

fel ca și decizia nr.617/2003 a Curții de Conturi, Secția jurisdicțională.

Problema care se impune a fi rezolvată este aceea dacă recurenta, Corpul

Gardienilor Publici Covasna, datorează TVA în temeiul art. 2 alin. (5) din

Legea nr. 345/2002.

Pentru clarificarea problemei trebuie analizată sintagma „distorsiuni

concurențiale” folosită de dispoziția legală menționată, în funcție de

activitatea prestată de recurentă.

Pentru unitățile de interes public beneficiare ale contractelor de prestări de

servicii încheiate cu Corpul Gardienilor Publici Covasna, conform hotărârii

nr.2/1994 a Consiliului județean Covasna, acesta îndeplinește nu numai

activitate de pază și protecție a bunurilor și obiectivelor, ci asigură și

apărarea ordinii și liniștii publice. În acest caz, cele două activități nu pot

fi  disociate având în vedere că beneficiarii sunt unități de interes

public. În acest sens sunt dispozițiile art. 9 și 11 din Legea nr.26/1993.

În situația beneficiarilor unități de interes public, prestarea serviciilor de

pază și protecție, care include și apărarea ordinii și liniștii publice, nu

poate fi asigurată de alți prestatori operaționali, astfel încât nu se naște

distorsiune de concurență.

În ce privește beneficiarii agenți economici privați, Corpul Gardienilor

Publici nu prestează, în baza contractelor încheiate, decât activitate de pază

și protecție. Chiar dacă aceasta include și păstrarea ordinii și a liniștii,

acestea se cuprind doar în sfera privată a beneficiarului privat, gardienii

publici neavând de asigurat în aceste situații ordinea și liniștea publică.

În cazul contractelor privind paza agenților economici privați se creează

distorsiune concurențială, întrucât neincluzându-se TVA în onorariul perceput

de Corpul Gardienilor Publici, sunt dezavantajați alți agenți economici

prestatori de servicii de pază și protecție.

Din redactarea art.2 alin.(5)

din lege nu rezultă că „distorsiunile concurențiale” trebuie stabilite și

probate în mod concret, acestea rezultând din însuși faptul că pe piața

prestării serviciilor de pază funcționează și alți operatori, care ar fi

defavorizați urmare tratamentului fiscal diferențiat.

De altfel, acesta este și punctul de vedere al Ministerului Finanțelor Publice

exprimat prin adresa nr.85.001 din 18 februarie 2003.

De asemenea, faptul că în județul Covasna funcționează o singură firmă specializată

de pază cu capital privat și astfel mediul concurențial  nu ar fi

exacerbat, deși nu este relevant în sine, în context este contrazis de înșiși

recurenții care au arătat că „paza Inspectoratului de mediu Covasna a fost

preluată de o firmă din afara județului”.

Faptul că TVA se

datorează de Corpul Gardienilor Publici în baza art. 2 alin.(5) cu referire la

alin.(4) din același articol al Legii nr. 345/2002 numai pentru veniturile

realizate din prestările de servicii efectuate către agenți economici privați,

rezultă și din adresa Ministerului Finanțelor Publice nr. 262191 din 7 mai

obiective poate fi asigurată exclusiv de corpurile gardienilor publici, pentru

aceste activități, corpurile nu sunt considerate persoane impozabile, întrucât

nu se creează distorsiuni de concurență.

TVA-ul pentru

serviciile prestate de Corpul Gardienilor Publici Covasna către agenți

economici privați, se impune a fi calculată de la data intrării în vigoare a

Legii nr. 345/2002, 1 iunie 2002 și până la    28 februarie 2003

având în vedere că la data de 1 martie 2003 recurenta s-a înscris ca plătitoare

de TVA.

Pentru stabilirea cuantumului TVA este necesară efectuarea unui raport de

expertiză contabilă care să verifice contractele de prestări servicii încheiate

cu agenți economici privați, precum și evidențele contabile aferente ale

Corpului Gardienilor Publici Covasna,  urmând a avea în vedere

dispozițiile art.9 alin.(3) din Legea nr.345/2002.  În ce privește

răspunderea civilă delictuală a recurenților persoane fizice M.I., șeful

Corpului Gardienilor Publici Covasna și B.A., contabil șef, Curtea apreciază că

în sarcina acestora  nu se poate reține vinovăția în producerea vreunei

fapte ilicite care a determinat apariția prejudiciului în patrimoniul Corpului

Gardienilor Publici Covasna (TVA neachitat pentru prestările serviciilor de

pază către agenți economici privați).

Din probele administrate în cauză rezultă că recurenții au făcut demersuri la

Ministerul Finanțelor Publice pentru clarificarea situației, însă răspunsul a

fost primit cu întârziere de aproape 9 luni, în februarie 2003 (adresele

nr.85001 din 18 februarie 2003 și nr.260296 din 24 februarie 2003 ale

Ministerului Finanțelor Publice). Cum Ministerul Finanțelor Publice a opinat în

sensul că instituția este plătitoare de TVA, de la data de 1 martie 2003

aceasta s-a înscris ca plătitoare de TVA.

Pentru clarificarea situației privind incidența dispozițiilor art.2 alin.4 și 5

din Legea nr. 345/2002 recurenții au purtat corespondență amplă cu alte

autorități (Consiliul Concurenței) și cu alte Corpuri ale Gardienilor Publici

din țară).

Având în vedere aceste

argumente, nu se poate reține vreo faptă ilicită și culpa recurenților persoane

fizice în producerea prejudiciului din patrimoniul Corpului Gardienilor Publici

Covasna. Lipsind unele din condițiile răspunderii civile delictuale (fapta

ilicită, culpa) recurenții nu pot fi obligați la acoperirea prejudiciului.

Referitor la susținerea tuturor recurenților în sensul că nu poate fi obligat

la plata TVA Corpul Gardienilor Publici , deoarece nu a perceput această taxă

și beneficiarii nu pot exercita dreptul de deducere, Curtea constată că nu este

legală și nu poate fi primită. Deși raționamentul este logic, el nu corespunde

dispozițiilor Legii nr. 345/2002, obligativitatea impunerii nefiind

condiționată de exercitarea dreptului de deducere a TVA.

În ce privește

scrisoarea nr.3723 din 22 iulie 2004 a Consiliului Concurenței, în care se face

mențiunea că atribuțiile  societăților specializate de pază și protecție

cuprind doar activitățile de pază și protecție, nu și pe cea de ordine publică

și ca urmare Corpul Gardienilor Publici nu datorează TVA, Curtea apreciază ca fiind

o opinie  ce nu poate fi reținută ca atare, pentru argumentele

arătate în analiza de mai sus a recursurilor.

Având în vedere considerentele expuse, recursurile au fost admise și hotărârile

instanțelor Curții de Conturi casate. Cauza a fost trimisă spre rejudecare

Tribunalului Covasna, secția contencios administrativ, pentru efectuarea unei

expertize contabile care să stabilească în mod cert cuantumul prejudiciului –

TVA datorată  de Corpul Gardienilor Publici Covasna, pentru perioada 1 iunie

2002 – 28 februarie 2003, pentru veniturile realizate din prestarea serviciilor

de pază către agenții economici privați.