ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3054/2015

Hotărârea pronunțată de instanța de fond Prin cererea înregistrată, la data de 20 septembrie 2013, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. SRL a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor solicitând obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012 și împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. F-MC 246 din 25 octombrie 2012 întocmite de A.N.A.F. - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma totală de 19.648.715 lei, reprezentând 11.683.866 TVA, 7.164.782 lei accesorii aferente TVA, 542.304 lei impozit pe profit, 257.763 lei accesorii aferente impozitului pe profit; anularea Deciziei nr. 190 din 28 iunie 2013 cu privire la respingerea contestației sale formulate față de obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru suma de 695.944 lei reprezentând TVA; suspendarea Deciziei de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012 până la soluționarea acțiunii. Prin sentința civilă nr. 1668 din 27 mai 2014, Curtea de Apel București a respins excepția inadmisibilității capătului 1 al acțiunii, a admis, în parte, acțiunea, a anulat, în parte, Decizia A.N.A.F. - D.G.S.C. nr. 190 din 28 iunie 2013 cu privire la măsura suspendării soluționării contestației formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012, a obligat pârâta A.N.A.F. - D.G.S.C. să soluționeze contestația formulată de reclamantă împotriva acestei decizii de impunere și a respins, în rest, acțiunea ca neîntemeiată.

Cererile de recurs Împotriva soluției instanței de fond, au formulat recurs reclamanta A. SRL și pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală. 2.1. Recursul declarat de reclamanta S.C. A. SRL Șindrilița. Motivele de casare invocate Recurenta-reclamantă a susținut că hotărârea este nelegală sub aspectul respingerii capătului al doilea al cererii, solicitând admiterea recursului și, în rejudecare, admiterea în întregime a cererii, respectiv anularea Deciziei nr. 190 din 28 iunie 2013 și în privința respingerii contestației administrative referitoare la obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în sumă de 695.944 lei reprezentând TVA. În drept, motivele de nelegalitate invocate sunt încadrate în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Arată că prin RIF nr. 246 din 25 octombrie 2012 și prin Decizia de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012 s-a stabilit în sarcina sa obligații suplimentare de plată reprezentând TVA în sumă de 11.712.821 lei, când, în concordanță cu constatările celor două acte administrativ fiscale, cuantumul TVA neacceptat la deducere este mai mare, respectiv de 12.379.810 lei. Organele de control fiscal au reținut ca obligație de plată suma de 11.712.821 lei, iar diferența de 695.944 lei nu este prevăzută ca obligație de plată, motiv pentru care, prin decizia nr. 190 din 28 iunie 2013, contestația a fost respinsă ca fiind fără obiect pentru diferența menționată. Organul fiscal a susținut că suma de 695.944 lei a fost dedusă din totalul de 12.379.810 lei, reprezentând TVA declarată și acceptată ca deductibilă de către organele de control. Or, dacă se procedează la adunarea TVA considerată nedeductibilă de către organul fiscal, aferentă fiecărei tranzacții comerciale identificate în cuprinsul RIF, se ajunge la suma totală de 12.379.810 lei, contestată. Chiar presupunând că suma de 695.944 lei ar reprezenta influența pozitivă a TVA acceptată ca deductibilă, aferentă deconturilor depuse în perioada controlată, este firesc să fie contestată și această sumă întrucât aparține de drept societății reclamante, care urmărește repunerea în situația de dinaintea emiterii titlului de creanță, iar nu în situația în care, practic, a achitat deja suma de 695.944 lei. De bună credință fiind, recurenta-reclamantă arată totuși că în niciunul dintre deconturile de TVA depuse în perioada controlată nu se regăsește suma de 695.944 lei, raportată ca deductibilă. Pe de altă parte, nici în cuprinsul RIF și nici al deciziei de impunere nu se face mențiunea că s-ar fi dedus suma de 695.944 lei, ci dimpotrivă, organul de control fiscal menționează că nu a acceptat la deducere TVA. Actul de impunere conține o neconcordanță întrucât solicită suplimentar la plată suma de 19.648.715 lei, dar suma totală stabilită este mai mare cu 695.944 lei, reprezentând TVA compensat de organul fiscal cu TVA deductibil raportat de reclamantă la diferite momente din cadrul perioadei controlate. Or, în această situație, suma suplimentară totală stabilită de organul de control este de 20.344.659 lei. În concluzie, conform actului de impunere, nu a fost acceptată ca deductibilă TVA în cuantum de 12.379.810 lei și, numai ca urmare a unei grave erori materiale, organul de control fiscal a solicitat la plată numai suma de 11.712.821 lei, dar este normal ca reclamanta să conteste întreaga valoare a debitului, raportat la toate tranzacțiile comerciale avute în vedere de RIF. 2.2. Recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală. Motivele de casare invocate Recurenta-pârâtă a solicitat casarea sentinței recurate în ceea ce privește soluția de anulare parțială a Deciziei nr. 190 din 28 iunie 2013, respectiv cu privire la măsura suspendării contestației administrative formulate de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. F-MC572 din 26 octombrie 2012 și obligare a sa la soluționarea contestației, în principal, ca inadmisibilă iar, în subsidiar, ca neîntemeiată. Este invocat motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Astfel, arată că instanța de fond a respins greșit excepția inadmisibilității primului capăt al cererii reclamantei, prin care s-a solicitat obligarea ANAF la soluționarea contestației administrative îndreptată împotriva deciziei de impunere nr. F-MC572 din 26 octombrie 2012, câtă vreme reclamanta nu a solicitat anularea deciziei nr. 190 din 28 iunie 2013 a A.N.A.F. - D.G.S.C., iar potrivit art. 218 din O.U.G. nr. 92/2003, actul supus cenzurii instanței este decizia de soluționare a contestației administrative. Prin soluția pronunțată, prima instanță, cu încălcarea C. proc. civ. și a C. proc. fisc., dar și a prevederilor Legii nr. 554/2004, a dispus anularea deciziei nr. 190/2013 deși nu a fost investită cu o astfel de cerere. În ceea ce privește legalitatea deciziei nr. 190/2013, arată că au fost îndeplinite condițiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 pentru dispunerea suspendării procedurii administrative. Prima condiție, aceea ca organul fiscal să fi sesizat organele de cercetare/urmărire penală cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni de către reclamantă, este îndeplinită întrucât organele fiscale au sesizat Inspectoratul General al Poliției Române - Direcția de Investigare a Fraudelor, prin adresa nr. 1058600 din 6 noiembrie 2012 cu privire la aspectele constatate prin RIF, respectiv cu privire la faptele de evaziune fiscală. Sumele stabilite de către organele fiscale sunt rezultate din activitatea infracțională săvârșită de reclamantă, aspecte asupra cărora trebuie să se pronunțe organele de urmărire penală. Relevante pe aspectul legalității deciziei nr. 190/2013 sunt adresele formulate în calea administrativă de atac de către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (nr. 907938 din 12 iunie 2013) și de către Direcția Națională Anticorupție (nr. 51/P/18.06.2013) din care reiese că dosarul penal vizează infracțiunea de evaziune fiscală, privindu-le pe reclamantă și pe societățile cu care aceasta a avut relații comerciale. A doua condiție, acea ca infracțiunile pentru care au fost sesizate organele penale să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției care urmează a fi dată în procedura administrativă, este de asemenea îndeplinită, acțiunea penală având întâietate față de acțiunea civilă și, pe de altă parte, contestația administrativă și acțiunea penală referindu-se la aceleași fapte. Sunt citate în susținerea argumentelor anterioare și Deciziile Curții Constituționale nr. 449/2004 și nr. 95/2011, prin care a fost respinsă excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc.

Apărările intimatelor 3.1. Prin întâmpinarea la recursul declarat de reclamantă, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală solicită respingerea acestui recurs, ca nefundat, arătând că, în mod corect, prima instanță a reținut că este legală soluția de respingere a contestației administrative ca lipsită de obiect pentru suma de 695.944 lei, întrucât potrivit art. 110 alin. (3) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, titlul de creanță este actul care stabilește creanța fiscală. Pe de altă parte, calculul recurentei reclamante este eronat deoarece nu ține seama că TVA de plată este influențată de situația declarată de recurenta-reclamantă prin fiecare decont lunar într-un an fiscal, iar TVA neadmisă la deducere reprezintă în același timp și creanță care se stabilește de plată prin decizia de impunere în situația în care, prin deconturile de TVA depuse la organele fiscale, TVA colectată este egală cu TVA deductibilă în toate aceste deconturi, fără a exista diferențe de plată către buget sau de către buget. 3.2. Recurenta-reclamantă nu a formulat întâmpinare la recursul declarat de recurenta-pârâtă.

Procedura de soluționare a recursului Cu privire la examinarea recursului în completul filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 18.03.2015, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ., republicat. Prin încheierea din data de 24.06.2015, completul de filtru a constatat că cererile de recurs îndeplinesc condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursurile formulate de ambele părți ca fiind admisibile, în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., republicat.

Soluția instanței de recurs 5.1. Analizând recursul declarat de reclamanta Societatea A. SRL Șindrilița, Înalta Curte îl constată nefondat pentru următoarele argumente: Recursul declarat de reclamantă privește soluția din cuprinsul sentinței atacate de respingere a cererii de anulare a deciziei nr. 190 din 28 iunie 2013 a A.N.A.F. - D.G.S.C. cu privire la respingerea contestației administrative a reclamantei referitoare la obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în sumă de 695.944 lei reprezentând TVA, ca lipsită de obiect. Prima instanță a respins capătul de cerere menționat reținând, în esență, că prin decizia de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012, atacată prin contestația administrativă, s-a stabilit suplimentar de plată TVA în cuantum de 11.712.821 lei, iar nu în cuantum de 12.379.810 lei, cum susține recurenta-reclamantă, raportându-se la însumarea obligațiilor de plată suplimentare constând în TVA rezultate din raporturile comerciale enumerate în RIF nr. F.MC 246 din 25 octombrie 2012. Aceasta întrucât TVA de plată este influențată de situația declarată de reclamantă prin fiecare decont lunar într-o anume perioadă fiscală, iar TVA neadmisă la deducere reprezintă în același timp și creanță care se stabilește de plată prin decizia de impunere numai în situația ideală în care TVA colectată este egală cu TVA deductibilă în deconturile depuse la organele fiscale , fără a exista diferențe de plată către buget sau de către buget. Recurenta-reclamantă susține, prin recursul declarat, că TVA de plată ar fi în sumă de 12.379.810 lei, nefiind influențată de TVA acceptată ca deductibilă, așa cum susține recurenta-pârâtă. Înalta Curte reține că, indiferent de influențarea sau nu a TVA stabilită suplimentar de plată de o valoare a TVA acceptată ca deductibilă, în mod corect prima instanță a considerat legală și temeinică soluția din contestația administrativă de respingere ca lipsită de obiect a contestației pentru suma de 695.944 lei întrucât suma impusă suplimentar de plată cu titlu de TVA nu este, conform deciziei de impunere, de 12.379.810 lei, ci este de 11.712.821 lei. Potrivit art. 86 alin. (1), art. 87, art. 110 alin. (3) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., creanța fiscală este cea stabilită/individualizată prin decizia de impunere, adică, în speță, de 11.712.821 lei. Înalta Curte constată că nu dispune în cauza de față de mijloacele probatorii pentru a stabili cu certitudine dacă TVA suplimentară de plată a fost sau nu influențată de TVA acceptată ca deductibilă, dar aspectul este nerelevant în soluționarea capătului de cerere anterior menționat întrucât creanța impusă la plată este de 11.712.821 lei, indiferent dacă aceasta este rezultatul unei influențe pozitive a TVA acceptată ca deductibilă sau este rezultatul unei erori a organului fiscal în calculul TVA stabilită suplimentar de plată, aspect care poate și va fi lămurit în cadrul contestației administrative (și a eventualului control în contencios administrativ) care privește titlul de creanță, respectiv decizia de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012. 5.2. Analizând recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte îl constată nefondat pentru următoarele argumente: Recursul declarat de pârâtă privește soluțiile de respingere a excepției inadmisibilității primului capăt de cerere și admitere în parte a cererii reclamantei, respectiv anularea deciziei A.N.A.F. - D.G.S.C. nr. 190/2013 cât privește măsura suspendării soluționării contestației administrative, cu consecința obligării A.N.A.F. - D.G.S.C. să soluționeze contestația îndreptată împotriva deciziei de impunere nr. F-MC 572 din 26 octombrie 2012. Recurenta-pârâtă arată că reclamanta nu a formulat o cerere de anulare parțială a deciziei nr. 190/2013. Înalta Curte constată că, în mod corect, prima instanță a înlăturat această susținere (care este reiterată în recurs și pe care se întemeiază excepția inadmisibilității primului capăt de cerere, referitor la obligarea A.N.A.F. - D.G.S.C. să soluționeze contestația administrativă), reținând că ar fi excesiv de formalist să se raporteze la lipsa solicitării exprese de anulare parțială a deciziei nr. 190/2013 câtă vreme, din motivele cererii, rezultă fără dubiu contestarea deciziei în privința măsurii suspendării soluționării contestației. Astfel, pronunțarea primei instanțe în sensul anulării în parte a deciziei nr. 190/2013 nu depășește cadrul procesual al investirii, ci îl respectă, în concordanță cu prevederile art. 9 alin. (2) și art. 22 alin. (6) C. proc. civ., intrând în atribuțiile instanței de fond să reflecte obiectul cererii de chemare în judecată raportat la dreptul pretins și la scopul indubitabil al demersului judiciar. Cât privește însăși soluția de anulare parțială a deciziei nr. 190/2013, și anume a măsurii suspendării soluționării contestației administrative, Înalta Curte constată că aceasta este legală întrucât, așa cum a reținut prima instanță pe baza probelor administrate, adresa nr. 1058600 din 6 noiembrie 2012 a A.N.A.F. - D.G.A.M.C. invocată prin decizia nr. 190/2013 ca fiind actul de sesizare a organelor de urmărire penală nu constituie o astfel de sesizare, în sensul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni, rezultând din cuprinsul ei că scopul transmiterii raportului a fost acela de a sprijini I.G.P.R., dacă este cazul, în efectuarea cercetărilor pe care le-a întreprins și nicidecum sesizarea organelor în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni de către societatea reclamantă, indicii rezultate în urma inspecției fiscale. De asemenea, în mod corect s-a reținut că nu sunt respectate exigențele art. 108 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 92/2003 pentru ca adresa menționată să poată fi socotită act de sesizare a organelor de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elementele constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală. Drept urmare, neexistând actul de sesizare a organului de urmărire penală, în mod legal prima instanță a reținut că nu este îndeplinită prima condiție cerută de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, pentru a se putea dispune suspendarea soluționării contestației administrative. De asemenea, în mod corect s-a reținut ca argument în acest sens și relațiile comunicate de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție - Direcția Națională Anticorupție prin adresa din 7.04.2014, în care se menționează că dosarul penal nr. x/P/2013 s-a constituit în urma unei sesizări din oficiu a I.G.P.R. - Direcția de Investigare a Fraudelor.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge ambele recursuri ca nefondate, constatând că nu există motive de reformare a sentinței, potrivit art. 488 pct. 8 C. proc. civ. PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII, D E C I D E Respinge recursurile declarate de reclamanta A. SRL Șindrilița și de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 1668 din 27 mai 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Definitivă. Pronunțată în ședință publică astăzi, 7 octombrie 2015.