ÎCCJ, decizie (scj.ro #84818)

ÎCCJ, decizie (scj.ro #84818) (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Cheltuieli care nu au profitat

societății contribuabile ci asociatului unic al acesteia.

Caracter  nedeductibil.

Codul

fiscal, art. 21

Pentru

determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai

cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Față

de acest principiu fiscal, bunurile și serviciile achiziționate de o

societate, care prin specificul lor nu au legătură cu activitatea

firmei și nu concură la realizarea veniturilor acesteia, ci au fost

utilizate de asociatul unic al respectivei societăți, nu au caracter

deductibil, fiind justificată calificarea lor drept dividende pentru care

se datorează impozitul aferent.

Decizia

nr. 3253 din 27 iunie 2012

Prin acțiunea formulată la data de 24 decembrie 2009,

reclamanta  SC ACM SRL Timișoara a chemat  în

judecată Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș,

solicitând  anularea  deciziei de  impunere nr. 355/30

iunie 2009 emise în  baza  raportului de inspecție

fiscală nr. 2903/29 iunie 2009 și exonerarea

societății de  plata  sumei de 1.475.808 lei obligații

fiscale, din  care  debit  principal, constând

în  TVA, impozit  pe profit, impozit pe  dividende

și  impozit  pe veniturile  nerezidenților, în

valoare totală de 742.111 lei, precum și accesorii, respectiv

majorări de întârziere, în sumă de  733.697

lei.

În  motivarea  cererii, reclamanta  a

învederat că  obligațiile  fiscale  au

fost  greșit  stabilite, prin  interpretarea  și

aplicarea  eronată a legii, atât  referitor la

constatarea  nedeductibilității unor cheltuieli, ce a

condus  la  majorarea  bazei  impozabile, cât

și   la reținerea  unei  taxe pe valoarea

adăugată suplimentară.

Prin  precizarea  de  acțiune formulată

la termenul  de judecată  din  22  aprilie  2010,

reclamanta a cerut introducerea în cauză a  Agenției

Naționale de Administrare Fiscală, competentă în

soluționarea contestației formulate împotriva deciziei de

impunere.

Ulterior, s-a  depus la  dosar

decizia  nr. 1036/155/17 mai  2010 prin care

pârâta  Direcția Generală a Finanțelor Publice

Timiș a  soluționat  contestația  depusă

de  reclamantă, prin care a  desființat  parțial

decizia de  impunere, dispunând  încheierea  unui

nou  act  administrativ fiscal, pentru  capetele de

cerere privind:

- majorarea  bazei de   impunere cu  suma

de  64.289 lei;

-TVA colectată  în sumă de  225.248

lei și TVA deductibilă în luna aprilie 2004;

-TVA deductibilă în sumă de  14.961 lei;

-TVA aferentă veniturilor recalculate pentru

persoanele  afiliate, în sumă de  12.216 lei și

accesorii TVA în valoare de  522.105 lei.

Prin aceeași decizie  pârâta a

respins  contestația  pentru:

-impozitul   pe dividende de 23.672 lei;

-impozitul  pe profit de 63.725 lei și accesorii

aferente de  33.551 lei:

-impozitul  pe veniturile  nerezidenților de

212.328 lei și accesorii  aferente de 142.727lei  și

-TVA în valoare de  19.878 lei.

În raport de conținutul deciziei emise în

soluționarea  contestației, în

ședința  publică  din  15  iulie

2010  reclamanta și-a  precizat  acțiunea,

arătând că  înțelege  să

conteste  și decizia nr. 1036/155/2010, solicitând  ca

prin hotărârea  ce se va pronunța să se

dispună  anularea  parțială a  actelor

administrative  atacate  și  exonerarea

societății de la plata obligațiilor fiscale  și

a  accesoriilor  pentru care  nu s-a  dispus

desființarea  deciziei de   impunere.

Prin  concluziile  prezentate  la  22

iunie  2011, reclamanta  a solicitat în  principal

admiterea acțiunii, astfel cum a fost  formulată, iar în

subsidiar, anularea în parte a actului administrativ pentru suma de

1.373.857 lei, conform expertizei contabile efectuate în cauză.

Prin  sentința civilă nr. 297 din  6

iulie  2011, Curtea de  Apel  Timișoara  -Secția

contencios administrativ și fiscal a admis  în parte

acțiunea și   a anulat  parțial  decizia de

impunere nr. 355/2009 și decizia  nr. 1036/155/2010 doar referitor

la  impozitul  pe veniturile  obținute  de

nerezidenți, în cuantum  de  212.328 lei, precum

și  accesoriile  aferente, de  142.727 lei, dispunând

exonerarea  reclamantei de la  plata  sumelor

menționate.

Prin aceeași   hotărâre

instanța a  respins  în  rest acțiunea

în contradictoriu cu  Direcția Generală a Finanțelor

Publice Timiș, dispunând respingerea  acțiunii

în ansamblu față de  Agenția Națională de

Administrare Fiscală pentru lipsa  calității

procesuale  pasive.

Pentru a pronunța această sentință,

instanța de fond a  constatat că,  în raport de

restrângerea  acțiunii  prin  precizarea

formulată la  termenul de   judecată din  15

iulie  2010,  urmează a analiza doar  petitele

privind  impozitul  pe  dividende, majorarea  bazei

impozabile pentru  impozitul   pe profit și impozitul

pe   veniturile  nerezidenților.

Astfel, referitor la  impozitul pe dividende, instanța

a reținut  că este corectă concluzia organelor fiscale

privind  nedeductibilitatea  unor cheltuieli care nu au profitat

societății  reclamante, ci asociatului unic, fiind  vorba

de  cheltuieli de  cazare, lucrări de  construcții,

textile  și confecții, lenjerie, decorațiuni și

tablouri, draperii, cuverturi, obiecte  de  inventar, ș.a.

În acest sens, instanța a constatat că acele

cheltuieli nu au  servit activității economice a reclamantei,

fiind astfel incidente prevederile  art. 7 pct.12 Cod fiscal, potrivit

cărora „se consideră  dividend din  punct de  vedere

fiscal  și se  supune  aceluiași  regim

fiscal ca veniturile din dividende suma plătită de o persoană

juridică pentru  bunurile sau  serviciile furnizate

în  favoarea  unui  participant la persoana juridică,

dacă plata este făcută de persoana juridică în

folosul  personal  al acestuia”.

Referitor la  autoturismul marca „a”

achiziționat  în anul 2004, s-a  reținut

că în mod  corect  au fost  considerate  ca

nedeductibile  cheltuielile cu amortizarea, reclamanta datorând

impozitul pe dividende calculat de organele  fiscale, fiind

aplicabile  dispozițiile   art. 55 alin.3 lit.a Cod fiscal,

în conformitate cu  care  constituie  un avantaj

impozabil „utilizarea  oricărui bun, inclusiv  a

unui  vehicul  de orice tip, din patrimoniul afacerii în scop

personal”.

Sub acest aspect s-a  constatat că nu  se

regăsește  excepția  prevăzută de

același  text de   lege  privind vehiculul ce

asigură deplasarea spre și de la locul de muncă, în

condițiile în care   societatea dispunea deja de

numărul de autoturisme necesare folosirii  în  interesul

serviciului  de către  administratorul firmei și de

personalul  care avea  activitate de teren.

Referitor la  majorarea  bazei  impozabile,

instanța a  reținut legalitatea  și  temeinicia

actului de  control  prin care s-a stabilit

nedeductibilitatea  unor  cheltuieli în sumă de

398.278 lei.

Astfel, pentru suma de 30.735 lei, contravaloarea

unor  obiecte de mobilier necesare dotării spațiilor

din cadrul  sediului  social  inițial, aceste obiecte de

inventar nu au fost facturate proprietarului imobilului la  mutarea

sediului  și nici  nu s-au  mai regăsit în

evidențele  societății, instanța

reținând  că nu  s-a făcut dovada

casării lor.

Tot astfel, s-a constatat că  au fost  corect

stabilite  ca fiind  nedeductibile   cheltuielile

cu  amortizarea   autoturismului  marca „a”, de

21.534 lei și  respectiv a autoturismului marca „v”, de

33.540 lei,  aceste  măsuri fiind  folosite  în

interesul  personal al  conducerii  societății.

Cu privire la  aceste  cheltuieli, s-a constatat

că amortizarea  nu este  justificată pentru

autoturismele  care exced numărului limitat de lege în a

fi  considerate ca fiind  folosite  în scopul

desfășurării  activității.

Referitor la  cheltuielile  cu cazarea,

instanța a  reținut că  acestea  nu au

caracter  deductibil, de vreme ce  reclamanta  deținea

spații de cazare la sediul social, nefiind justificată cazarea

consultanților  la hoteluri  în Timișoara.

Tot astfel, instanța  nu a  stabilit

caracterul  deductibil  al cheltuielilor  efectuate

pentru   amenajarea  grădinii  de la

sediul   societății, de  25.922 lei, în

raport  de obiectul  de activitate al firmei,  cel de

consultanță.

De asemenea, au fost  considerate

nedeductibile  cheltuielile  cu  închirierea

unui  autoturism marca „c”, precum și  cele

efectuate cu transporturile autoturismelor marca „p” pe ruta

România-Franța și retur, în condițiile

în care reclamanta avea  un parc de  13 autoturisme din

care  doar  unul singur  marca  „p”.

Instanța a constatat ca fiind nedeductibile  și

cheltuielile efectuate  în Franța  pentru

reparația  autoturismului marca „p”, din  acte

rezultând că acea  cheltuială a  aparținut

societății  SA P France și nu  reclamantei.

Nici  cheltuielile cu  contractarea unor servicii

de   consultanță în cuantum de  238.553 lei

efectuate  în  intervalul  2007-2008 nu au  fost

considerate deductibile, în cazul HME C GmbH aceasta luând

ființă ulterior datei  facturării, iunie 2007, iar în

situația serviciilor  înregistrate la

sfârșitul  anului  2008, consultanța

nefiind  încă  prestată și nici achitată de

beneficiarul  X.

Pentru considerentele deja expuse, instanța de fond a

constatat  că  a fost  bine  calculată TVA

suplimentară, cu referire  la serviciile  de

consultanță prestate de  HME C GmbH, această firmă

fiind  înființată  după  data

de  emitere a  facturii  de  consultanță.

S-a  reținut  și faptul că

este   corectă  recalificarea  TVA colectată cu

privire la serviciile de reparații/îmbunătățiri

achiziționate de la  SC S SRL, pe factură apărând

destinația  amenajare  spațiu, iar, ulterior, punctul

de  lucru  de  pe str. Dorobanților fiind închis.

Au fost  de  asemenea  considerate  ca

fiind  eronată deducerea  TVA pentru

achiziționarea  autoturismului marca „v”,

închirierea  de autovehicule  și achiziția

serviciilor  de transport  intercomunitar pentru

autoturismul marca „p”, cheltuielile  nefiind

făcute  în scopul  realizării  de venituri

impozabile nedând  dreptul  nici  la deducerea  TVA,

nefiind  considerate  ca fiind  făcute  în

scopul  operațiunilor  taxabile.

Din același considerent, instanța a

înlăturat apărarea  reclamantei  privind

nedeductibilitatea  TVA referitoare la  facturile  de

cazare,  achiziția unor obiecte de  inventar în

imobilul aparținând  fostului  asociat unic,precum

și  achiziția  și întreținerea

unei  plantații de pomi  fructiferi în localitatea X

și a unui teren construibil în localitatea Y, operațiuni

ce nu pot fi  considerate  livrări de  bunuri, în

condițiile în care  reclamanta nu  realizează

venituri  din aceste investiții.

Instanța  de fond a  admis  doar

capătul de cerere  privind impozitul  pe veniturile

obținute din  România de  nerezidenți –

persoane  juridice, în valoare  de  212.328 lei

și accesoriile  aferente.

Astfel, cu privire la  societatea  germană

SR, s-a  făcut   dovada existenței

certificatului  de  rezidență  fiscală, eliberat

de   autoritatea competentă, instanța

constatând că este  lipsită de

relevanță  traducerea documentului  la o dată

ulterioară realizării  veniturilor de  către acea

firmă străină.

Pentru  societatea  franceză

FM, s-a  constatat de asemenea,  că reclamanta  nu

datorează   impozitul  pe veniturile

nerezidenților, chiar dacă data  eliberării

certificatului  de rezidență  fiscală a fost  26

mai  2009, ulterioară  realizării  în 2005 a veniturilor, instanța  reținând că  normele

metodologice  aprobate  prin  Hotărârea

Guvernului  nr. 44/2004, în vigoare  în anul  2005,

prevedeau că se  procedează la  regularizarea

impozitului  în cazul  în care  certificatul  de

rezidență  fiscală  atestă

că   persoana juridică  avea  statutul d rezident

în state cu care  România are  încheiate

convenții de  evitare a  dublei  impuneri, în

anul  sau perioada  obținerii  veniturilor.

Referitor la  societatea  elvețiană

HME C  GmbH s-a constatat  incidența  pct.15(2) din

normele de aplicare a  codului fiscal  care   vizează

art.  118 din cod, potrivit  cărora certificatul de

rezidență  fiscală  trebuie  să

ateste  calitatea de  rezident ori în  anul

obținerii  veniturilor  ori în  perioada

pentru  care a fost  emis  documentul.

Or, în condițiile  existenței

convenției pentru evitarea  dublei impuneri între România

și Elveția și a  faptului că  în

certificatul de rezidență  fiscală  prezentat

este  menționată  începerea rezidenței

în anul 2007, s-a  reținut  nelegalitatea

stabilirii  impozitului pe veniturile nerezidenților.

Împotriva sentinței au declarat recurs

atât  reclamanta  SC ACM SRL cât și

pârâta  Direcția Generală a Finanțelor Publice

Timiș, criticând-o  pentru nelegalitate  și

netemeinicie.

În recursul societății  s-a

învederat că  instanța de fond  a greșit,

considerând că unele cheltuieli efectuate  ar fi

nedeductibile deși  rezultă  că acestea au fost

făcute în scopul realizării de profituri impozabile.

În acest sens, reclamanta a arătat că

instanța  și-a  depășit atribuțiile,

calificând  ca fiind  efectuate  în  interesul

unor  persoane  fizice  și nu al  societății

cheltuieli referitoare la   cazare, obiecte de inventar, amortizarea

autoturismelor marca „a” și „v”, închirierea

unui autoturism marca „c”, transportul și reparația

altei  mașini, amenajarea unei grădini la  sediul

societății, amenajarea  spațiilor  de cazare

și  cazarea  unor  consultanți.

Toate aceste  cheltuieli, a arătat  reclamanta,

au fost efectuate în interesul societății și pentru

imaginea acesteia, în baza  principiului libertății de

gestiune și în scopul realizării de  operațiuni

taxabile.

O altă critică adusă sentinței de

reclamantă este cea  referitoare la  impozitul  pe

dividende, arătându-se că au fost  eronat

încadrate  ca achiziții  efectuate în

favoarea  asociatului  bunuri și  servicii

achiziționate  constând în obiecte de  inventar,

confecții, textile, cazare, lucrări de  construcții,

acestea fiind  înregistrate în evidența

contabilă  a societății  și

nedemonstrându-se documentat că  nu ar fi  fost

efectuate  în interesul  acesteia.

Referitor la  amortizarea  autoturismului  marca

„a”, s-a  arătat  de către

reclamantă  că a fost  în mod greșit

tratată ca  dividend, ținând cont că

societatea  avea 6 angajați ce  desfășurau

activitate  pe teren  și un număr de  5 mașini,

iar obiectul de activitate , consultanță în management,

presupunea  deplasarea  la sediul  clienților.

Tot astfel, s-a menționat cu privire la cheltuielile

pentru contractarea  unor  servicii  de consultanță,

achiziționate  în  anii  2007-2008, că

acestea  pot fi considerate  deductibile, neinfluențând

impozitul  pe profit pentru  acea  perioadă.

De asemenea, reclamanta  a precizat  că avea

dreptul  de  a deduce TVA  pentru  operațiunile

realizate  în   interesul  societății,

nefiind  datorată  suma  stabilită de organele de

control  fiscal.

Pârâta  a criticat

sentința  sub aspectul  admiterii petitului  privind

impozitul  pe veniturile  nerezidenților, în

condițiile  în care nu s-a demonstrat existența

certificatelor  de  rezidență fiscală  la

momentul  realizării veniturilor.

Sub acest aspect, pârâta  a

arătat  că documentele  privind rezidența

partenerilor  străini ai reclamantei au fost  prezentate

după împlinirea termenului de prescripție și nici nu

conțin  mențiuni referitoare la  statutul  de

rezident fiscal pe toată perioada de  prescripție prevăzută

de legislația statului  de  rezidență.

În consecință, a învederat

pârâta, au fost corect stabilite  obligațiile fiscale

în sumă de 212.328 lei, la care se adaugă

majorările  și penalitățile  de

întârziere în cuantum de  142.727 lei.

Analizând  actele și lucrările

dosarului  în raport de motivele invocate   și

de  prevederile  art. 304 și 304

1

Cod procedură

civilă, Curtea  va constata   că

recursurile  sunt  nefondate, urmând a fi

respinse ca atare.

Astfel cum rezultă din probele administrate în

cauză cheltuielile efectuate de reclamantă, motivate pe larg

în  considerentele sentinței, nu au fost în mod evident

aferente  realizării veniturilor, prevederile legale în materie

fiscală condiționând  deductibilitatea  fiscală

de  existența  unei  legături  directe

cu   veniturile  obținute de  societate.

Referitor la  impozitul  pe dividende, s-a

stabilit  că în  anul  2004 reclamanta a

înregistrat cheltuieli cu cazarea, achiziții confecții,

textile, decorațiuni, tablouri, lenjerie, draperii, cuverturi, vase

decorative, lucrări de  construcții, obiecte de  inventar,

care  nu erau  aferente  activității  economice a

societății.

Deși plata  acestor  bunuri  și

servicii s-a făcut  din  conturile societății,

față de  caracterul  bunurilor și  serviciilor

achiziționate, s-a  reținut  corect că

acestea  nu au  nici o  legătură  cu  activitatea

firmei și nu  concură la realizarea veniturilor acesteia,

fiind  utilizate de  asociatul unic  al  reclamantei,

motiv  pentru care  se  justifică tratarea lor ca dividende

pentru care se datorează impozitul  aferent.

Cu privire la cheltuielile legate de amortizarea

autoturismului  marca „a”, concluzia instanței corespunde

situației de fapt stabilite, reclamanta  având în

dotare în anul  2004  un număr de 5 autoturisme și

doar  4 persoane care le  utilizau, dintre care  două cu

funcție de  conducere și alte două cu muncă ce

presupunea  deplasarea  pe teren.

Curtea reține că nu este fondată nici

critica formulată de reclamantă referitoare la impozitul pe profit,

instanța de fond  interpretând corect prevederile art. 21

alin.1 și alin.4 lit.m Cod fiscal, potrivit  cărora

pentru  determinarea  profitului  impozabil sunt

considerate  cheltuieli  deductibile numai  cele

efectuate   în scopul realizării de venituri impozabile,

neavând acest caracter  cheltuielile cu serviciile  pentru

care  contribuabilii  nu pot  justifica  necesitatea

prestării acestora în vederea

desfășurării  activității.

Curtea constată, față de  lipsa

legăturii cu  obiectul  de  activitate al

societății, că au fost   în mod judicios

considerate  ca nedeductibile cheltuielile  privind

cazarea,  amenajarea grădinii, cheltuielile de  transport

și  de închiriere autoturism, ca și  serviciile

de  consultanță prestate de   HME C  GmbH

în baza unui  contract încheiat anterior datei la are a fost

înființată firma  elvețiană.

Sub acest aspect, instanța de fond a interpretat

corect  caracterul ocazional al unor servicii prestate, necesitatea

efectuării  unor astfel de cheltuieli prin specificul

activității nefiind  demonstrată, ceea ce justifică

stabilirea   nedeductibilității lor.

Cu privire la  susținerea  reclamantei

privind  dreptul de  deducere  a taxei  pe valoarea

adăugată, se constată   că instanța de

fond a  făcut  aplicarea prevederilor art. 145 alin.2 Cod

fiscal, potrivit cărora persoana impozabilă are dreptul să

deducă TVA aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt

destinate  utilizării  în folosul  operațiunilor

taxabile sau  au  legătură  cu activitatea

economică.

Sub acest aspect, instanța de fond a motivat pe larg

neîndeplinirea condiției de deductibilitate a achizițiilor și

prestărilor de servicii, astfel încât  și

critica  privind  TVA stabilită  suplimentar

este  neîntemeiată.

Referitor la  recursul declarat de

pârâtă, ce vizează  impozitul pe veniturile

nerezidenților, criticile formulate nu sunt  întemeiate.

În cauză, reclamanta a prezentat certificatele de

rezidență fiscală ale celor trei societăți

străine partenere, în cadrul  termenului de prescripție,

documentele respective conținând mențiunea  conform

căreia  beneficiarii  au  avut

rezidență  fiscală  în perioada

realizării veniturilor, devenind astfel aplicabile prevederile

convențiilor  pentru  evitarea dublei impuneri.

În  raport  de cele expuse, ambele recursuri

declarate în cauză fiind  neîntemeiate, au fost respinse

ca nefondate.