ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 782/2020

Ședința publică din data de 12 februarie 2020

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată la data de 05 august 2014, pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, astfel cum a fost precizată prin cererea înregistrată la data de 08 octombrie 2014, reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Ministerul Finanțelor Publice, a solicitat:

- anularea Dispoziției obligatorii nr. x din 13.02.2014, emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în ceea ce privește măsurile nr. 4.5, nr. 4.8 - 4.25, stabilite în baza Raportului de inspecție economico-financiară nr. x din 07.02.2014;

- anularea Deciziei privind soluționarea contestației administrative nr. 51/P/02.09.2014, emisă de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice.

Prin sentința civilă nr. 427 din 11 octombrie 2016, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Ministerul Finanțelor Publice, a anulat parțial Dispoziția obligatorie nr. x/13.02.2014, emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Decizia nr. 51/P/02.09.2014, emisă de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, în ceea ce privește măsura dispusă la pct. 4.9.

Împotriva sentinței civile nr. 427 din 11 octombrie 2016, pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs atât reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A., cât și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu și pentru pârâtul Ministerul Finanțelor Publice.

3.1. Prin recursul întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea în totalitate a cererii de chemare în judecată.

În motivare recurenta arată că, în ceea ce privește măsura prevăzută la pct. 4.5, în mod greșit instanța de fond a constatat și reținut că în raport cu pretinsele nereguli constatate în cuprinsul facturilor fiscale, notelor de recepție, circuitului tranzacțional al bunurilor achiziționate, scopul tranzacțiilor ar fi fost acela de diminuare a impozitelor și taxelor datorate bugetului general consolidat pentru că:

Produsele au fost însoțite la livrare de copii ale facturilor fiscale, în baza acestora fiind întocmite Note de recepție și constatare de diferențe de către comisiile de recepție. O parte din produsele recepționate au fost date în consum pe bază de Bon de consum, iar lucrările efectuate, unde au fost folosite piesele respective, au fost recepționate cu Proces-verbal de recepție a lucrărilor, de către comisia desemnată în acest scop. În continuare, recurenta a redat fiecare factură în parte însoțită de declarație de conformitate, certificat de calitate și garanție, Notele de recepție și constatare de diferențe, fișele de magazie, bonurile de consum și procesele-verbale de recepție a lucrărilor unde au fost folosite piesele.

Recurenta opinează că nu poate fi astfel vorba de prejudiciu atâta timp cât achiziția pieselor a fost legală, s-au întocmit note de recepție la intrarea pieselor în unitate acestea fiind însoțite de certificate de garanție și declarații de conformitate, o parte din piese fiind scoase din gestiune pe bază de bonuri de consum și montate pe utilajele pentru care sunt destinate, fapt atestat prin întocmirea proceselor-verbale de recepție a lucrărilor.

Ca atare, aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri și sunt cheltuieli deductibile la plata impozitului pe profit, conform legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal iar taxa pe valoarea adăugată este deductibilă.

De asemenea consideră că trebuie reținută și opinia expertului menționată în Raportul de Expertiza în sensul că, suma pretinsa de ANAF nu este datorata atâta timp cat nu s-a dovedit ca Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. știa sau ar fi trebuit să știe că tranzacțiile erau implicate într-o frauda.

Cu privire la măsura prevăzuta la punctul 4.8 privitoare la înregistrarea în evidența contabilă în anul 2012, în contul cheltuieli cu întreținerea și reparații a sumei de 7.349.959,39 RON, care în opinia organelor fiscale ar fi trebuit înregistrată în contul imobilizări corporale în curs, instanța de fond a constatat ca prin raportul de inspecție economico-financiară din data de 21.12.2012 și prin dispoziția obligatorie nr. 8663/21.12.2012 s-a dispus luarea masurilor pentru urmărirea mai riguroasa a tuturor contractelor comerciale de către departamentul de specialitate, în sensul recuperării creanțelor înregistrate și a penalităților.

Instanța de fond în mod eronat a reținut și motivat că, fata de cele arătate, nu se mai impune analizarea susținerilor Complexului Energetic Oltenia S.A. legate de calificarea respectivelor cheltuieli ca fiind de reparații, iar nu de natura investițiilor, întrucât Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. nu mai poate repune în discuție o măsura dispusă de organul fiscal și care în privința sa are caracter obligatoriu.

Recurenta arată că, după cum se prevede la pct. 106 din OMF 3055/2009 regula este ca, acele cheltuieli realizate după achiziționarea imobilizării corporale sa fie considerate cheltuieli ale perioadei (cont 611) iar excepția este înregistrarea în contul 231 "imobilizări corporale în curs" cu alocarea amortizării pe o anumita perioada.

Înlocuirea unor componente a unor instalații complexe (care, după cum se arată în raportul de necesitate și oportunitate, erau vechi de peste 45 de ani) nu înseamnă de fapt o modernizare care aduce beneficii ulterioare. Dacă au fost înlocuite piesele pentru ca instalația să poată funcționa, operațiunea trebuie tratată ca o reparație.

În susținerea aserțiunii potrivit căreia cheltuielile efectuate la obiectivele în cauză sunt cheltuielilor efectuate ca fiind de reparații și nu de investiții, recurenta face un istoric al obiectivelor și aduce justificări ale cheltuielilor în raport de soluțiile tehnice propuse.

Consideră astfel că, înregistrarea în contul 231 "Imobilizări corporale în curs" și în conturile de imobilizări corporale la finalizarea lucrărilor, nu se justifică.

Mai arată că, derularea contractelor invocate în raportul intermediar a mai fost supusă verificării inspecției financiar-contabile care, a avut ca obiectiv controlul modului de atribuire și derulare a tuturor contractelor de achiziție publică pe perioada 01.05.2011 - 30.04.2012, inspecție în urma căreia a fost întocmit raportul de Inspecție Economico - Financiară nr. 4295/20.06.2012 efectuat de inspectorii de specialitate din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice Gorj. Astfel, în cadrul acestui control au fost verificate, sub aspectul derulării, inclusiv contractele cu numerele: 598, 599,600 și 601, ceea ce presupune inclusiv verificarea aspectelor constatate prin prezentul raport, fără a se constata deficiențe legate de aceste contracte și fără a se dispune măsuri în consecință.

De asemenea, toate contractele și actele adiționale încheiate în anul 2011 și anterior, pe baza cărora s-au efectuat plăți în anii 2011 și 2012, au făcut obiectul a două controale succesive efectuate de Curtea de Conturi în anii 2012 și 2013, astfel încât în conformitate cu dispozițiile art. 11, alin. (2) din O.U.G. nr. 94/2011, aceste contracte nu mai puteau face obiectul unei noi inspecții economice a D.G.R.F.P. Gorj.

Referitor la masurile 4.10 - 4.21 privind încheierea unor contracte de servicii pentru transportul în interesul serviciului a salariaților cu funcții de conducere din cadrul subunităților subordonate SNL Oltenia S.A. Tg. Jiu, în vederea coordonării procesului de producție, instanța de fond a reținut ca potrivit art. 24 alin. (1) din O.U.G. nr. 34/2009 în perioada încheierii contractelor menționate la măsurile 4.10 - 4.21 era interzisă închirierea de autoturisme.

S-a considerat că argumentele aduse de societate nu sunt de natură a înlătura aplicabilitatea art. 24 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 34/2009, referitoare la interdicția închirierii, întrucât și achiziția de autoturisme pentru coordonarea procesului de producție trebuia făcuta tot cu respectarea prevederilor art. 24.

Apreciază că instanța de fond a avut în vedere doar prevederile art. 24 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 34/2009 fără însă a ține seama de celelalte acte normative aplicabile.

Astfel, contractele au fost încheiate cu respectarea prevederilor O.U.G. nr. 34/2006, inclusiv prin avizarea publicării lor în SEAP și ale O.U.G. nr. 55/2010 privind unele măsuri de reducere a cheltuielilor publice.

Bugetele anuale de venituri și cheltuieli al societății au fost reduse în conformitate cu prevederile art. III din O.U.G. nr. 55/2010 și aprobate de către ordonatorul principal de credite - Ministerul Economiei, iar Programele de achiziții ale societății au fost aprobate de Consiliul de Administrație cu includerea și a acestor servicii.

Societatea a respectat prevederile art. IV din O.U.G. nr. 55/2010 și a prezentat pentru aprobare bugetele de venituri și cheltuieli rectificative, la întocmirea cărora a fost redusă cu 20 % cheltuielile cu bunurile și serviciile, altele decât cele pentru activitățile de producție.

Ar fi fost și ineficient economic ca pentru desfășurarea activității de coordonare a procesului de producție (deplasarea personalului de conducere pentru coordonarea și verificarea procesului de producție etc.) sau în legătură directă cu procesul de producție (culegere probe de cărbune, apă tehnologică, ducerea mostrelor la instituțiile publice Apele Române, Agenția de Mediu, prezentarea la notariate publice pentru încheierea actelor de achiziție terenuri folosite în activitatea de producție, la Inspectoratele Silvice pentru obținerea autorizațiilor, la ședințele operative etc.) să fie folosite mijloace de transport folosite la transportul personalului (autobuze) având în vedere tarifele de închiriere.

Ordonatorul principal de credite (MECMA) considerând aceste servicii exclusiv legate de activitatea de producție, având în vedere și reducerea cheltuielilor cu serviciile în conformitate cu prevederile legale a înaintat bugetul de venituri și cheltuieli al societății spre aprobare Guvernului, atât în bugetul inițial aprobat prin H.G. nr. 287/23 martie 2011 cât și în cel rectificat prin H.G. nr. 1044/19 octombrie 2011 cheltuielile cu aceste servicii fiind cuprinse în cheltuieli cu prestațiile externe și nu a restricționat achiziția serviciilor de această natură, iar Autoritatea Națională de Reglementare și Monitorizare în domeniul Achizițiilor Publice sau un alt organism al statului nu au sesizat încălcări ale dispozițiilor legale la momentul desfășurării procedurilor de achiziție.

În concluzie, recurenta apreciază că aceste mijloace au fost folosite la activitatea de producție sau în legătură directă cu activitatea de producție, mai mult, au fost respectate prevederile legale prin reducerea bugetelor alocate cu mai mult de 20%, bugetele reduse au fost aprobate prin H.G. nr. 287/23 martie 2011 cât și în cel rectificat prin H.G. nr. 1044/19 octombrie 2011, nu au fost amânate plățile acestor servicii.

Societatea s-a aflat permanent sub monitorizarea organismelor internaționale (Comisia Europeană și Fondul Monetar Internațional), organisme care nu au sesizat nereguli în desfășurarea activității, iar în anii 2010, 2011 și 2012, societatea a avut profit în creștere de la an la an, fapt remarcabil în condițiile în care nu a beneficiat de subvenții și care alături de societățile care prin fuziune au format Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. a fost factorul de echilibru al sistemului energetic național.

Organul de control constată prin Raport nelegală încheierea acestor contracte, dar nu a lăsat nicio măsură societății controlate (de ex. pentru rezilierea contractelor în vigoare) la data efectuării controlului, contractele producându-și efectele până la împlinirea termenului pentru care au fost încheiate, nicio altă instituție a statului nu a constatat nulitatea sau nelegalitatea contractelor analizate, fapt ce înlătură constatările privind lipsa documentului legal în baza căruia au fost efectuate plățile. Înregistrarea în contabilitate s-a făcut în baza acestor contracte, plățile au fost legale, astfel încât nu pot fi considerate plăti ilegale și calculate penalități și dobânzi.

Serviciile au fost prestate, mijloacele de transport fiind folosite la activitatea de producție sau în legătură directă cu activitatea de producție. Ca atare, cheltuielile înregistrate au fost efectuate în scopul realizării de venituri și sunt cheltuieli deductibile la plata impozitului pe profit conform legii 571/2003 privind Codul fiscal.

Recurenta mai arată că, în mod eronat instanța de fond a reținut aplicabilitatea art. 24 alin. (1) lit. a), din O.U.G. nr. 34/2009, câtă vreme, nu a închiriat autoturisme, așa cum acestea sunt definite prin O.U.G. nr. 109/2005 alin. (1) art. 3 ci a închiriat autoutilitare care nu fac obiectul articolului menționat mai sus.

Cu privire la masurile 4.22 - 4.25, instanța de fond în mod eronat a reținut că există aceeași aplicabilitate a art. 24 alin. (1) lit. a) din nr. O.U.G. nr. 34/2009.

În Dispoziția Obligatorie nr. x/13.02.2014 emisă de A.N.A.F., D.G.R.F.P. Craiova, referitor la prezentarea deficienței la masurile nr. 4.22, 4.23, 4.24, 4.25 se menționează că S.C. A. S.A.. a încheiat cu asociația de prestatori compusă din S.C. B. S.A.. Bâlteni și S.C. C. S.R.L. acordul cadru nr. x/30.06.2010 având ca obiect închirierea de vehicule de transport de persoane, cu șofer în perioada în care acest lucru a fost interzis, iar în baza acordului cadru au fost încheiate contractele subsecvente nr. x/30.06.2010, x/30.12.2010, x/21.12.2011 și x/28.12.2012.

S.C. A. S.A. nu deținea în patrimoniu mijloace de transport proprii care să acopere întreg necesarul de autovehicule și care să corespundă cerințelor pentru deplasarea în cariere sau în oricare alte locuri de muncă în care se desfășura activitatea atât de extracție lignit cât și de producere a energiei electrice, iar pentru asigurarea bunei desfășurări a activității s-a impus închirierea de vehicule de transport de persoane cu șofer.

Ordonanța de urgență nr. 55/2010, articolul VI prevede că aplicarea art. 24 din Ordonanța de urgență nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pentru anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, se aplică în mod corespunzător și societăților naționale, companiilor naționale și societăților comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, precum și regiilor autonome.

Aplicarea corespunzătoare a articolului 24 din Ordonanța nr. 34/2009 presupune și punerea în aplicare a prevederilor aliniatului (4), respectiv definitivarea pe baza procedurilor legale în vigoare la data inițierii procedurilor respective, numai în condițiile în care autoritatea contractantă trimisese spre publicare anunțul sau invitația de participare.

Astfel la data de 24.06.2010, data publicării Ordonanței de urgență nr. 55/2010, procedura de achiziție, respectiv licitația avusese loc și a fost întocmit inclusiv Raportul procedurii cu nr. x/16.02.2010, deci, au fost respectate în totalitate prevederile legislației în vigoare, inclusiv dispozițiile O.U.G. nr. 55/2010,

După publicarea O.U.G. nr. 55/2010, S.C. A. S.A. nu a mai organizat altă procedură de achiziție, contractile subsecvente făcând parte din acordul-cadru x/30.06.2010, acord întocmit cu respectarea prevederilor legale, inclusive a O.U.G. nr. 55/2010.

Consideră că au fost respectate în totalitate prevederile legale, acordul cadru fiind încheiat legal, așa cum se menționează și în Raportul ANRMAP indicat în Raportul Intermediar la pagina nr. 50. În baza acestuia au fost încheiate anual contracte subsecvente pentru asigurarea mijloacelor de transport necesare desfășurării activității de producție și transportul personalului de conducere, conform justificărilor de mai sus.

Acest serviciu a fost prestat, a fost necesar pentru desfășurarea activității de producție astfel, acceptarea la plată și înregistrarea în evidența contabilă a facturilor emise pentru serviciile prestate în baza acordului-cadru și a contractelor subsecvente nu reprezintă un prejudiciu, aceste cheltuieli fiind deductibile la calculul impozitului pe profit în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, fiind cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri.

Cheltuielile au fost prevăzute în bugetele de venituri și cheltuieli pe fiecare an în parte, bugete aprobate prin Hotărâri de Guvern și nu poate fi vorba de prejudiciu atâta timp cât serviciile au fost prestate, mijloacele de transport au fost folosite la activitatea de producție sau în legătură directă cu activitatea de producție. Deci nu se impune recuperarea sumelor respective.

Ca atare, cheltuielile înregistrate au fost efectuate în scopul realizării de venituri și sunt cheltuieli deductibile la plata impozitului pe profit conform legii 571/2003 privind Codul fiscal.

Recurenta mai arată că, în mod eronat instanța de fond a reținut aplicabilitatea art. 24 alin. (1) lit. a), din O.U.G. nr. 34/2009, câtă vreme, nu a închiriat autoturisme, așa cum acestea sunt definite prin O.U.G. nr. 109/2005 alin. (1) art. 3, ci a închiriat autoutilitare care nu fac obiectul articolului menționat mai sus.

3.2. Prin recursul întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu și pentru pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerii în tot a cererii de chemare în judecată.

În motivare, recurenta critică anularea în parte, de către instanța de fond, a Dispoziției Obligatorii nr. x/13.02.2014 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în ceea ce privește măsura stabilita la pct. 4.9.

Se arată astfel că, instanța de fond în mod greșit a reținut că obligativitatea aprobării prim memorandum a achiziției unor bunuri este prevăzută doar pentru situația reglementată de art. 24, alin. (1) din O.U.G. nr. 34/2009, iar nu pentru situația de excepție prevăzuta la alin. (3).

Urmare a inspecției fiscale desfășurate în perioada 29.05.2012-19.06.2012, control în care au fost supuse verificării toate contractele de achiziție publica din perioada 01.05.2011- 30.04.2012, prin raportul de inspecție fiscala din 20.06.2012 s-a constatat ca au fost respectate prevederile legale privind achizițiile de bunuri și servicii, cu excepția unor neregularități enumerate, fără ca acestea să se refere la contractul nr. x/2011. S-a indicat contractele în derularea cărora a fost folosit autoturismul achiziționat, din adresa nr. x/26.09.2011 rezultând necesitatea dotării parcului auto cu un autoturism care sa asigure deplasarea în condiții de securitate și siguranța pe terenuri accidentate.

Recurenta arată că achiziționarea autoturismului nu a fost prevăzută ca dotare pe nici un obiectiv de investiții și nu se încadrează în textul de lege invocat, așa cum se susține eronat, întrucât autoturismul era deja achiziționat la momentul încheierii Contractului comercial nr. 967/16.12.2011 "Instalație comună de desulfurare gaze de ardere la Blocurile energetice 1 și 2 din SE Craiova II".

Astfel, contractul nr. x de furnizare a autoturismului D. cu S.C. E. S.R.L. a fost încheiat la data de 23.11.2011 și recepționat la data de 29.11.2011 în baza procesului-verbal de recepție din acea data.

Or, în condițiile în care acest autoturism este achiziționat înainte de încheierea contractului nr. x/16.12.2011, consideră că în mod eronat, instanța de fond a apreciat că, acesta a fost achiziționat pentru derularea contractului mai sus indicat și se încadrează în textul de lege prevăzut de art. 24 alin. (3) lit. b), din) O.U.G. nr. 34/2009.

Mai mult decât atât, consideră că în mod eronat judecătorul fondului a reținut necesitatea dotării parcului auto al intimatei reclamante cu un autoturism care să asigure deplasarea în condiții de securitate și siguranța pe terenuri accidentate, pentru derularea contractului nr. x/16.12.2011 "Instalație comuna de desulfurare gaze de ardere la Blocurile energetice 1 și 2 din SE Craiova II, câtă vreme acestea se află la drumul European 85 și nu pe teren accidentat. Mai mult decât atât, autoturismul în cauza este un SUV de lux și nu un autoturism de teren care sa circule în condiții aspre de teren accidentat.

Totodată consideră că, în mod greșit, instanța de fond la pronunțarea soluției a reținut faptul ca, în perioada 29.05.2012-19.06.2012 au fost supuse verificării toate contractele de achiziție publica ale reclamantei din perioada 01.05.2011-30.04.2012, iar prin raportul de inspecție fiscala din 20.06.2012 s-a constatat ca au fost respectate prevederile legale privind achizițiile de bunuri și servicii, cu excepția unor neregularități enumerate, fără ca acestea să se refere la contractul nr. x/2011, însă organele de control fiscal au verificat doar contractele care depășesc o valoare mai mare de 500 000 euro. Or, contractul de achiziție a autoturismului D., respectiv contractul nr. x/23.11.2011 are o valoare cu mult sub 500 000 euro, astfel încât nu a făcut obiectul controlului anterior.

În concluzie, consideră că instanța a dat o soluție contradictorie cu realitatea probelor, deoarece, autoturismul a fost achiziționat în perioada în care acest lucru era interzis, fără aprobarea prin memorandum al Guvernului României, cu încălcarea art. 24 alin. (1) din O.U.G. nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale.

4.1. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 24 februarie 2017, recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu și pentru pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, a invocat excepția nulității recursului declarat de reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A., iar în subsidiar, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Cu referire la criticile ce vizează la măsura 4.5, organele de inspecție economico financiară au reținut că, în baza contractului pentru furnizarea de produse nr. M 465/24.04.2012 încheiat intre recurenta/reclamanta și S.C. F. S.R.L., s-au livrat în perioada 09.05.-31.10.2012 către S.C. A. S.A. și S.C. Complexul Energetic Oltenia S.A., piese de schimb în valoare de 1083003 RON, din care TVA în cuantum de 209033 RON. S-au constatat o serie de nereguli în întocmirea facturilor fiscale, a notelor de recepție și constatare diferențe. Astfel, în ce privește recepția produselor livrate în baza facturii nr. x/31.05.2012 au existat modificări cu privire la data recepției, pe notele de recepție nu au fost completate rubricile cu privire la documentele însoțitoare, autoturismele folosite la transport, existând totodată neconcordanțe cu privire la numele delegaților din partea S.C. F. S.R.L..

De asemenea, cu privire la facturile nr. x/09.05.2012, nr. y/14.05.2012 și nr. 29994/31.05.2012 privind achiziția unor piese de schimb de la S.C. F. S.R.L. a rezultat ca aceasta societate a cumpărat aceste piese prin facturile nr. x/11.05.2012, nr. y/15.05.2012 și nr. 3/05.06.2012 ulterior vânzării acestora către societatea recurenta. Aceeași situație a fost constatată de către organele fiscale și în privința unui alt produs recepționat la data de 05.06.2012 de S.C. F. S.R.L. și vândut către recurenta reclamanta la data de 31.05.2012 cu factura nr. x. Acest fel de neregula a fost constatată de organele de inspecție fiscală și cu privire la alte produse cumpărate de recurenta reclamanta în data de 31.08.2012, în condițiile în care vânzătorul S.C. F. S.R.L. le-a cumpărat la data de 04.09.2012.

Totodată, organele de inspecție economico-financiara au constatat că piesele achiziționate în baza facturii nr. x/08.10.2012 și recepționate de recurenta reclamanta la data de 08.10.2012, au fost de fapt introduse în România și efectuate formalitățile de import la vamă la data de 09.10.2012.

Mai mult decât atât, s-a constatat ca nu au fost întocmite avize de însoțire a mărfii de nici una din societățile care au participat la aceste tranzacții.

În acest context, echipa de inspecție economico-financiara, nu a acceptat la deducere la calculul profitului impozabil aferent exercițiului financiar 2012, cheltuielile în suma de 870.970 RON în baza a 7 facturi fiscale emise de S.C. F. S.R.L, facturi care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ.

Referitor la măsura nr. 4.8, instanța de fond a reținut ca organele de inspecție economico-financiara au constatat ca Sucursala Electrocentrale Craiova a înregistrat eronat în evidenta contabila în anul 2012 în contul 611.021 "Cheltuieli cu întreținere și reparații" suma de 7.349.959,39 RON, reprezentând contravaloarea facturilor fiscale emise pentru realizarea obiectivului de investiții "Modernizare vaporizatoare, supraîncălzitoare, colectare injecții reglaj temperatura, ocolire colector supraalimentare și schimbător de căldura abur-abur la cazanele K7A".

În concret s-a reținut că pentru obiectivul de investiții modernizare vaporizatoare, supraîncălzitoare, colectare injecții reglaj temperatura, ocolire colector supraalimentare și schimbător de căldura abur la cazanele K7A, cheltuielile efectuate în anul 2011 sunt de natura investițiilor și nu trebuiau înregistrate la cheltuielile cu reparațiile.

Înregistrarea contravalorii acestor facturi fiscale în contul de cheltuieli 611.021 "Cheltuieli cu întreținere și reparații" s-a făcut în mod eronat, corect fiind ca acestea să fie înregistrate în contul 231 "Imobilizări corporale în curs" așa cum s-a stabilit clar, precis și fără echivoc în Raportul Intermediar înregistrat la Sucursala Electrocentrale Craiova în Registrul Unic de Control la poziția nr. 1, anexa la Raportul de Inspecție Economico-Financiară încheiat la Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A.

Instanța de fond a reținut faptul ca Raportul de Inspecție Economico-Financiară nr. 8662/21.12.2012 încheiat la Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. precum și Dispoziția Obligatorie nr. 8663/21.12.2012 nu au fost contestate, acestea fiind însușite de conducerea recurentei-reclamante .

Totodată, menționează faptul că, Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. prin adresa nr. x/23.01.2013 înregistrată la Direcția Generală a Finanțelor Publice Gorj sub nr. x/23.01.2013 a comunicat ducerea la îndeplinire a masurilor dispuse prin Dispoziția Obligatorie nr. 8663/21.12.2012.

Cheltuielile înregistrate în anul 2012, deși privesc același obiectiv de investiții, contrar celor dispuse prin actele administrativ fiscale de mai sus, au fost înregistrate ca și cheltuieli de reparații.

Instanța de fond în mod corect a apreciat că, reclamanta nu mai avea posibilitatea ca, în realizarea aceluiași obiectiv de investiții, să înregistreze în anul următor contravaloarea cheltuielilor efectuate, în contul x întrucât, dispoziția obligatorie nr. 8663/2012 avea caracter obligatoriu pentru reclamanta în ceea ce privește neregulile constatate.

Față de cele arătate, nu se mai impune analizarea susținerilor reclamantei legate de calificarea respectivelor cheltuieli ca fiind de reparații, iar nu de natura investițiilor, întrucât reclamanta nu mai poate pune în discuție o măsura dispusa de organul fiscal și care în privința sa are caracter obligatoriu".

Referitor la masurile nr. 4.10 - 4.21 privind încheierea unor contracte de servicii pentru transportul în interesul serviciului a salariaților cu funcții de conducere din cadrul subunităților subordinate SNL Oltenia Târgu Jiu, în vederea coordonării procesului de producție, recurenta arată că, în mod corect s-a apreciat că era interzisă în perioada încheierii contractelor, închirierea de autoturisme, în temeiul art. 24, alin. (1) din O.U.G. nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetara pe anul 2009 și reglementarea unor masuri financiar-fiscale.

Achizițiile de servicii de închirieri de autoturisme a fost realizată pentru deservirea personalului de conducere din cadrul societății, fapt confirmat de către recurenta reclamanta în obiecțiunile la raportul de expertiza și nu a fost făcută pentru realizarea proiectelor finanțate din împrumuturi, nu a fost făcută din fonduri externe nerambursabile, fonduri de cofinanțare și prefinanțare aferente și nici din fonduri provenite din donații și sponsorizări

Argumentele invocate de reclamantă nu sunt de natură a înlătura aplicabilitatea art. 24 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 34/2009, referitoare la interdicția închirierii, întrucât și achiziția de autoturisme pentru coordonarea procesului de producție trebuia făcută tot cu respectarea prevederilor textului de lege mai sus indicat.

Consideră că în mod corect instanța de fond a îndepărtat argumentele recurentei reclamante în sensul că Autoritatea Națională pentru Reglementarea și Monitorizarea Achizițiilor Publice prin raportul de control nr. x/18.11.2013 a confirmat respectarea de către recurenta/reclamanta în material achizițiilor publice, întrucât, aceasta are atribuții în legătura cu analizarea, evaluarea și supravegherea modului de atribuire a contractelor de achiziție publică și nu de constatare a unor nereguli în modul de îndeplinire al obligațiilor fiscale.

În ceea ce privește masurile 4.22-4.25 cu privire la închirierea de autovehicule cu șofer pentru transport persoane arată că, în baza acordului cadru nr. x/30.06.2010 încheiat intre S.C. A. S.A. și asociația de prestatori S.C. B. S.A. Balteni și S.C. C. S.R.L. au fost încheiate un număr de 4 contracte subsecvente având ca obiect închirierea de autovehicule.

Susținerile recurentei reclamante legate de necesitatea și oportunitatea achiziționării acestor servicii pentru realizarea activității de producție, legalitatea derulării procedurii de achiziție publică, nu înlătură prevederile art. 24 din O.U.G. nr. 34/2009.

Mai mult, potrivit art. 24 alin. (4) din același act normativ, achizițiile publice aflate în curs de desfășurare la data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgenta se vor definitiva pe baza prevederilor legale în vigoare la data inițierii procedurilor respective, numai în condițiile în care autoritatea contractantă a transmis deja, până la intrarea în vigoare a prezentei ordonanțe de urgenta, spre publicare anunțul sau invitația de participare.

Ori, astfel cum a rezultat chiar din susținerile recurentei reclamante la instanța de fond, anunțul de participare a fost publicat în Sistemul Electronic de Achiziții Publice (SEAP) la data de 27.10.2009, deci ulterior intrării în vigoare a ordonanței.

Consideră că în mod corect instanța de fond a îndepărtat susținerile recurentei reclamante în sensul că la data publicării anunțului nu erau aplicabile prevederile O.U.G. nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetara pe anul 2009 și reglementarea unor masuri financiar-fiscale, întrucât aceasta face parte din categoria instituțiilor publice prevăzute de art. 21 alin. b din același act normativ mai sus indicat.

4.2. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 01 martie 2017, recurenta-reclamantă Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A., a a solicitat respingerea recursului declarat de pârâți, ca nefondat.

În motivare se arată că, prin motivele de recurs înaintate instanței de judecata, DGRFP Craiova critica sentința Curții de Apel sub doua aspecte:

(1) pe de o parte, solicită înlăturarea legăturii directe dintre achiziția autoturismului și realizarea contractelor finanțate din împrumuturi și fonduri nerambursabile, respectiv neîncadrarea achiziției în prevederile O.U.G. nr. 34/2009 alin. (3) lit. b);

(2) pe de alta parte, invocă faptul că, "în mod greșit, instanța de fond a reținut faptul ca, în perioada 29.05.2012 - 19.06.2012 au fost supuse verificării toate contractele de achiziție publica din perioada 01.05.2011 - 30.04.2012, iar prin raportul de inspecție fiscala din 20.06.2012 s-a constatat ca au fost respectate prevederile legale privind achizițiile de bunuri și servicii, cu excepția unor neregularități enumerate, fără ca acestea sa se refere la contractul nr. x/2011".

Prin O.U.G. nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetară pe anul 2009 și reglementarea unor măsuri financiar-fiscale sunt prevăzute situațiile exceptate de la interzicerea achiziționării de autoturisme, respectiv, fac excepție de la prevederile alin. (1) și (2): ...b) achizițiile pentru realizarea proiectelor finanțate din împrumuturi, din fonduri externe nerambursabile și din fondurile de cofinanțare și prefinanțare aferente, precum și din fonduri provenite din donații și sponsorizări;"

La momentul încheierii contractului de furnizare de produse nr. 960/23.11.2011 al cărui obiect ii constituie cumpărarea autoturismului în discuție, la nivelul societății se aflau în curs de derulare/încheiere importante contracte aferente lucrărilor de mediu, finanțate din împrumuturi cu garanția statului prin intermediul G. și din fonduri externe nerambursabile (fonduri structurale).

Obținerea finanțării nerambursabile (fonduri structurale) aferenta realizării instalației a fost inițiată la data de 17.12.2009, când, prin Decizia Comisiei Europene C(2009), s-a aprobat României cererea de finanțare din partea Fondului European de Dezvoltare Regionala (anterior achiziționării autoturismului); Contractul de finanțare pentru realizarea lucrărilor la instalația de desulfurare a fost încheiat la data de 05.07.2011 (anterior achiziționării autoturismului); Raportul de atribuire a lucrării "Instalație comună de desulfurare gaze de ardere la Blocurile energetic 1 și 2 SE Craiova II" a fost încheiat la data de 19.10.2011 (anterior achiziționării autoturismului);

În contextul celor de mai sus, este evident și dovedit faptul ca inițierea achiziției autoturismului, prin publicarea în SEAP a invitației de participare și a documentației de atribuire aferente, la data de 02.11.2011, s-a efectuat într-un moment în care, pe de o parte societatea avea în curs de derulare lucrări finanțate din împrumuturi, precizate la punctul 1 de mai sus (art. 24 alin. (3) lit. b) teza I, dar și contractul de finanțare nerambursabilă (fonduri structurale) și perspectiva iminenta de încheiere a contractului comercial aferent execuției instalației de desulfurare din cadrul SE Craiova II, menționate la punctul 2 (art. 24 alin. (3) lit. b) teza 2).

În ceea ce privește criticile referitoare la faptul ca achiziționarea autoturismului nu a fost prevăzută ca dotare pe niciun obiectiv de investiții, face precizarea că, de vreme ce acesta a fost achiziționat și folosit pentru realizarea mai multor investiții, cu încadrarea acestora în prevederile art. 24 alin. (3) lit. b), respectiv cu finanțare din împrumuturi sau fonduri externe nerambursabile, includerea achiziției în vreun deviz, ca dotații, nu a fost posibilă.

Achiziția autoturismului se încadrează în excepția prevăzuta la art. 24 alin. (3) lit. b), iar afirmațiile recurentului referitoare la includerea autoturismului ca prima dotare în devizul general al investiției nu sunt incidente spetei, fiind vorba de o cu totul alta excepție prevăzuta de textul de lege (lit. c) a articolului anterior menționat).

Astfel, consideră că în mod corect instanța de fond a reținut "că achiziția autoturismului D. s-a realizat cu încadrarea în situația de excepție prevăzuta de art. 24 al in. (3) lit. b) din O.U.G. nr. 34/2009, iar pentru acest motiv nu era necesara aprobarea respectivei achiziții prin memorandum", interpretând dispozițiile art. 24 din O.U.G. nr. 34/2009 împreună, respectiv regula dată de alin. (1) și (2) și excepțiile prevăzute de alin. . (3) ale textului de lege incident spetei.

De asemenea, contrar susținerilor vădit eronate ale DGRFP Craiova din motivele de recurs, instanța de fond a reținut în mod corect faptul ca, "in perioada 29.05.2012 - 19.06.2012 au fost supuse verificării toate contractele de achiziție publica ale reclamantei din perioada 01.05.2011 - 30.04.2012, iar prin raportul de inspecție fiscala din 20.06.2012 s-a constatat ca au fost respectate prevederile legale privind achizițiile de bunuri și servicii, cu excepția unor neregularități enumerate, fără ca acestea să se refere la contractul nr. x/2011".

Pentru perioada 01.05.2011 - 30.04.2012 (în aceasta perioada a fost încheiat și contractul de achiziție a autoturismului în discuție) au făcut obiectul verificării toate contractele de achiziție publica, indiferent de valoarea acestora, în timp ce verificarea contractelor mai mari de 500.000 de euro vizează o alta perioada, extinsa, respectiv 01.01.2009 - 30.04.2012.

Un alt aspect important a fi menționat este referitor la susținerile recurentului cu privire la amplasarea SE Craiova II " la drumul European 85 și nu pe teren accidentat", astfel încât nu s-ar justifica necesitatea dotării parcului auto al Intimatei cu un autoturism care sa asigure deplasarea în condiții de securitate și siguranță pe terenuri accidentate.

Cele doua termocentrale se întind pe suprafețe mari de teren (SE Craiova II - 2,230 milioane mp(223 ha) și SE Ișalnița - 3,911 milioane mp(391,lha) pe care se afla amplasate instalațiile energetice și depozitele de zgură și cenușă la care au fost realizate lucrările de investiții pentru care a fost necesara și achiziția autoturismului, lucrări menționate în cuprinsul întâmpinării. Lucrările de investiții mai sus menționate se afla la distante de peste 4 km la SE Ișalnița, și 5 km la SE Craiova II fata de drumul European 85, pe terenuri și drumuri accidentate, în unele zone escaladându-se pante cu o înclinație de până la 25-35%; de asemenea, la o distanta de aproximativ 100 Km fata de cele doua termocentrale (SE Craiova II și SE Ișalnița), societatea deținea și o sucursala miniera (SM Prigoria) ce producea materie prima, respectiv cărbune pentru producerea energiei electrice, de a cărui calitate depindeau parametrii instalațiilor de mediu (instalații de desulfurare, evacuare în fluid dens etc), astfel încât distanta și suprafețele de teren aferente activității societății sunt mult mai mari și nu se rezuma numai la "drumul european 85", așa cum afirma Recurentul.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate de părți, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. este nefondat, iar recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu și pentru pârâtul Ministerul Finanțelor Publice este fondat, urmând a fi admis pentru următoarele considerente:

II.1 În privința recursului declarat de reclamanta Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A, Înalta Curte îl consideră nefondat pentru următoarele considerente:

În fapt, organele de inspecție din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Craiova au efectuat inspecție economico - financiară la Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. în perioada 20.03.2013-21.07.2013, 25.11.2013-20.12.2013 respectiv perioada 06.01.2014-07.02.2014.

Obiectivul inspecției l-a reprezentat verificarea controlului financiar preventiv, în temeiul prevederilor O.G. nr. 119/1999 republicată, pe perioada 2010-2012, precum și aspectele semnalate în raportul de control întocmit de Corpul de Control al Primului Ministru.

Constatările echipei de inspecție au fost individualizate în Raportul de inspecție economico-financiară nr. x/07.02.2014 și valorificate prin Decizia Obligatorie nr. x/13.02.2014 prin care au fost dispuse un număr de 27 de măsuri în baza art. 21 alin. (5) din Ordonanța Guvernului nr. 94/2011 privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare la operatorii economici și art. 28 alin. (4) din H.G. nr. 101/2012.

Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. a formulat contestație împotriva Dispoziției Obligatorii nr. x/13.02.2014 emisă în baza raportului de inspecție economico-financiară nr. .x/07.02.2014, iar prin Decizia nr. 51/P/02.09.2014, aceasta a fost respinsă în ceea ce privește măsurile 4.5, 4.8-4.25.

Instanța de fond a constatat legalitatea în parte a Dispoziției Obligatorii nr. x/13.02.2014 emisă în baza raportului de inspecție economico-financiară nr. .x/07.02.2014, în privința măsurilor 4.5, 4.8, 4.10-4.21 și 4.22-4.25 și a anulat măsura 4.9.

Cu referire la măsura prevăzută la pct. 4.5, criticile recurentei sunt nefondate.

Astfel, în baza contractului pentru furnizarea de produse nr. M 465/24.04.2012 încheiat între Societatea A. S.A. și S.C. F. S.R.L., s-au livrat în perioada 09.05.2012-31.10.2012 către S.C. A. S.A. și S.C. Complexul Energetic Oltenia S.A., piese de schimb în valoare de 1.080.003 RON, din care TVA în sumă de 209.033lei.

Organul fiscal a considerat această tranzacție ca nefiind reală întrucât recepționarea produselor nu s-a realizat prin utilizarea avizului de însoțire al mărfii, singurul document legal ce putea fi utilizat ca urmare a faptului că facturile fiscale au fost transmise prin curier.

Instanța de fond a reținut că reclamanta nu a combătut critica referioare la inexistența avizului de însoțire a mărfii, susținând că produsele au fost însoțite de copii ale facturilor fiscale, în baza acestora fiind întocmite note de recepție și constatare diferențe, au fost întocmite procese-verbal de recepție iar produsele facturate au fost montate la utilajul pentru care au fost destinate.

Înalta Curte constată că nici în calea de atac recurenta reclamantă nu aduce vreo critică constatărilor organului fiscal și nici celor reținute de instanța de fond. În recurs, aceasta recunoaște că produsele au fost însoțite doar de copii ale facturilor dar nu justifică în vreun fel lipsa avizului de însoțire a mărfii deși, potrivit art. 3 alin. (1) și (2) din Ordinul 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, în situațiile în care bunurile circulă fără să fie însoțite de factură, documentul utilizat pe perioada transportului este avizul de însoțire a mărfii, cu excepțiile prevăzute expres de reglementările legale în vigoare.

Pe de altă parte, recurenta nici nu justifică motivul pentru care produsele nu au fost însoțite de factura în original, ci de o copie a acesteia, iar o parte dintre facturi au fost trimise prin curier.

Faptul că produsele au fost însoțite de copii ale facturilor fiscale, în baza acestora fiind întocmite note de recepție și constatare diferențe, au fost întocmite procese-verbal de recepție iar produsele facturate au fost montate la utilajul pentru care au fost destinate, nu prezintă relevanță din punct de vedere fiscal. În acest sens, dispozițiile legale precitate sunt imperative și nu s-a făcut dovada că celelalte documente invocate de recurentă ar face parte din excepțiile prevăzute expres de reglementările legale în vigoare.

În legătură cu documentele financiar contabile întocmite în relațiile comerciale ale recurentei cu S.C. F. S.R.L., organele fiscale au constatat și ale nereguli care țineau de completarea necorespunzătoare a unor documente întocmite de recurenta însăși (modificări ale datei recepției, necompletarea tuturor rubricilor din acestea, etc.), cu nerespectarea prevederilor din anexele la Ordinul nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991.

Tot cu referire la aceste relații comerciale, organele fiscale au constatat și faptul că, unele din produsele achiziționate de recurentă au intrat în gestiunea vânzătoarei S.C. F. S.R.L. după ce acestea au fost vândute către recurentă, facturile respective nemaiavând astfel calitatea de document justificativ. Recurenta nu a adus nicio critică sau justificare acestui aspect.

În tot acest context factual, Înalta Curte apreciază că în mod legal organele de control ale intimatei au făcut aplicarea art. 11 Codul fiscal potrivit căruia, la stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției. În cazul în care tranzacțiile sau o serie de tranzacții sunt calificate ca fiind artificiale, ele nu vor fi considerate ca făcând parte din domeniul de aplicare al convențiilor de evitare a dublei impuneri. Prin tranzacții artificiale se înțelege tranzacțiile sau seriile de tranzacții care nu au un conținut economic și care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obișnuite, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

Așa cum s-a arătat mai sus, faptul că produsele facturate au fost montate la utilajul pentru care au fost destinate, nu prezintă relevanță din punct de vedere fiscal câtă vreme, din multitudinea neregulilor constatate în circuitul tranzacțional al bunurilor achiziționate, rezultă cu evidență că, scopul tranzacțiilor a fost acela de diminuare a impozitelor și taxelor datorate bugetului general consolidat.

Înalta Curte nu poate reține opinia expertului menționată în Raportul de Expertiza în sensul ca suma pretinsa de ANAF nu este datorata atâta timp cat nu s-a dovedit ca Societatea Complexul Energetic Oltenia S.A. știa sau ar fi trebuit sa știe ca tranzacțiile erau implicate într-o fraudă, câtă vreme, așa cum s-a arătat mai sus, însăși recurentei i se datorează parte din neregulile constatate.

În ceea ce privește critica referitoare la măsura prevăzuta la punctul 4.8 privitoare la înregistrarea în evidenta contabila în anul 2012, în contul cheltuieli cu întreținerea și reparații a sumei de 7.349.959,39 RON, care în opinia organelor fiscale ar fi trebuit înregistrata în contul imobilizări corporale în curs, și aceasta se dovedește a fi nefondată.

Astfel, cu privire la aceleași înregistrări contabile dar pe anul 2011, prin raportul de inspecție economico-financiară din data de 21.12.2012 și prin dispoziția obligatorie 8663/21.12.2012 s-a reținut că pentru obiectivul de investiții modernizare vaporizatoare, supraîncălzitoare, colectare injecții reglaj temperatură, ocolire colector supraalimentare și schimbător de căldură abur abur la cazanele K7A, cheltuielile efectuate în anul 2011, sunt de natura investițiilor și nu trebuiau înregistrate la cheltuielile cu reparațiile. Cum aceste acte administrativ fiscale nu au fost contestate de către recurenta reclamantă, dispozițiilor lor erau obligatorii și în anul următor. Așadar, cheltuielile înregistrate în anul 2012 care privesc același obiectiv de investiții, trebuiau înregistrate ca și cheltuieli de natura investițiilor și nu ca și cheltuieli de reparații.

În acest sens sunt și prevederile art. 28 alin. (4) din H.G. nr. 101/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare potrivit cărora, măsurile dispuse prin dispoziția obligatorie pentru înlăturarea, corectarea, prevenirea neregulilor constatate în activitatea operatorilor economici controlați, recuperarea pagubelor produse și pentru suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor financiar-contabile sunt obligatorii de la data comunicării acesteia.

Având în vedere aceste dispoziții, toate susținerile recurentei referitoare la calificarea respectivelor cheltuieli nu se mai impun a fi analizate, așa cum de altfel a reținut și instanța de fond, Practic, toate aceste susțineri se dovedesc a fi critici ce trebuiau aduse raportului de inspecție economico-financiară din data de 21.12.2012 și măsurii dispuse prin dispoziția obligatorie 8663/21.12.2012 însă cum ele nu au fost supuse unui control de legalitate, au rămas definitive fiind aplicabile, așa cum s-a arătat mai sus, prevederile art. 28 alin. (4) din H.G. nr. 101/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare.

Faptul că derularea contractelor încheiate în legătură cu acest obiectiv a mai fost supusă verificării inspecției financiar-contabile care a avut ca obiectiv controlul modului de atribuire și derulare a tuturor contractelor de achiziție publică pe perioada 01.05.2011 - 30.04.2012, nu prezintă relevanță întrucât, în speță controlul a vizat legalitatea înregistrărilor în evidența contabilă și nu a legalității contractelor de achiziții.

Criticile vizând modul în care instanța de fond a soluționat măsurile 4.10 - 4.21 privind încheierea unor contracte de servicii pentru transportul în interesul serviciului a salariaților cu funcții de conducere din cadrul subunităților subordonate SNL Oltenia S.A. Tg. Jiu, în vederea coordonării procesului de producție, sunt și ele nefondate.

Instanța de fond a reținut că potrivit art. 24 alin. (1) din O.U.G. nr. 34/2009 în perioada încheierii contractelor menționate la măsurile 4.10 - 4.21 era interzisă închirierea de autoturisme, recurenta susținând că nu s-au avut în vedere și alte acte normative ale căror dispoziții au fost respectate.

Înalta Curte nu poate valida acest mod de abordare a nelegalităților constatate în măsurile vizate.

Astfel, potrivit art. 24 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetara pe anul 2009 și reglementarea unor masuri financiar-fiscale, de la data intrării în vigoare a prevederilor prezentei ordonanțe de urgență, autorităților și institu