ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1605/2018

Cererea de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată, Națională de Administrare Fiscală București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, a solicitat: - anularea Deciziei de Impunere nr. x/31.10.2014 și a constatărilor Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.10.2014 ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș și exonerarea societății de plată a sumei totale de 1.654.063 RON reprezentând obligații fiscale suplimentare; - anularea Deciziei ANAF nr. 119/29.04.2015 privind soluționarea contestației prin care a fost desființată parțial Decizia de impunere nr. x/31.10.2014 pentru suma de 196.180 RON reprezentând impozit pe profit și accesorii, fiind respinsă contestația pentru diferența de 1.457.883 RON.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 263 din 09.11.2016, Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins, ca neîntemeiată, excepția lipsei de interes invocată de pârâta ANAF, a admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală București, ANAF - Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, a anulat, în parte, actele contestate, respectiv: Decizia de impunere nr. x/31.10.2014, RIF nr. x/31.10.2014, Decizia nr. 119/29.04.2015 și a menținut obligația reclamantei de a plăti doar sumele de 297.937 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar și 228.553 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată.

Cererile de recurs Împotriva sentinței civile nr. 263 din 09.11.2016, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs reclamanta S.C. A. S.A., pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș. I. Recurenta-reclamantă S.C. A. S.A., prin motivele de recurs a arătat că instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității. Pentru dezlegarea împrejurărilor supuse controlului judiciar, reclamanta a solicitat iar instanța a dispus efectuarea unei expertize complexe în specialitatea fiscalitate . Concluziile acestei lucrări au fost contestate prin formularea de obiecțiuni care vizau cheltuielile efectuate de către societate și influențele fiscale înregistrate în urma efectuării acestor cheltuieli, ca urmare a modului greșit de interpretare a regulilor privind încadrarea unor astfel de cheltuieli, având în vedere scopul în care au fost făcute și destinația dată acestora. În concret, criticile au vizat înlăturarea de la deductibilitate de către organele fiscale a unor cheltuieli ca urmare a reîncadrării unor operațiuni comerciale pentru care au fost efectuate aceste cheltuieli. O parte din concluziile organelor fiscale au fost preluate de către expertul judiciar numit în cauză, cu motivarea că au fost constatate unele "neconformități în sensul înregistrării eronate în conturile de cheltuieli a unor operațiuni patrimoniale ce trebuiau capitalizate în valoarea de înregistrare a unor bunuri". Recurenta susține că experții nu au contestat în nici un fel realitatea și oportunitatea cheltuielilor care au fost făcute pentru a asigura bunul mers al activității societății. Cu toate acestea, instanța de fond, fără a analiza pertinența și concludența criticilor formulate prin intermediul obiecțiunilor, prin încheierea din data de 26.10.2015 a respins aceste obiecțiuni ca neîntemeiate. Procedând de această manieră, respectiv prin respingerea obiecțiunilor formulate de reclamantă, fără o motivare pertinentă, instanța a încălcat dispozițiile art. 233 alin. (1) lit. i) din C. proc. civ. În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. în situația în care hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, recurenta precizează că instanța a apreciat că sunt justificate susținerile din actul administrativ fiscal care vizează operațiuni și respectiv înregistrările contabile în sumă de 1.862.105 RON nedeductibile fiscal și pentru care s-a calculat impozit pe profit suplimentar în sumă de 297.937 RON precum și TVA în sumă de 228.553 RON, fără însă a se pronunța și asupra accesoriilor aferente, cu toate că prin cererea de chemare în judecată s-a solicitat inclusiv exonerarea de accesoriile stabilite prin decizia de impunere . Recurenta-reclamantă prezintă detaliat și argumentat concluziile expertizei precum și faptul că era necesar ca expertul să răspundă la obiecțiunile formulate, în vederea stabilirii cu exactitate a situației pentru a nu se crea confuzii. II. Agenția Națională de Administrare Fiscală consideră că instanța de fond a pronunțat o soluție netemeinică și nelegală bazată exclusiv pe concluziile expertizelor efectuate în cauză. Expertiza contabilă efectuată în cauză nu a fost comunicată astfel încât dreptul la apărare al ANAF a fost încălcat. Cu privire la excepția lipsei de interes a cererii de chemare în judecată pentru suma de 196.180 RON, în mod greșit instanța de fond a respins-o în condițiile în care intimata a solicitat anularea în integralitate a deciziei de soluționare a contestației nr. 119/29.04.2015, deși prin acest act administrativ a fost admisă în parte contestația administrativă împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.10.2014. Recurenta critică hotărârea instanței de fond privind anularea actelor fiscale contestate, pentru sumele datorate de reclamantă, prezentând pentru fiecare categorie situația factuală precum și dispozițiile legale incidente. III. Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș prin recursul formulat susține că interpretând în mod eronat materialul probator, precum și dispozițiile legale în materie, instanța de fond a pronunțat o soluție nelegală, motivarea acesteia sprijinindu-se exclusiv pe concluziile expertizei efectuată în cauză. În ceea ce privește forța probantă a expertizei, potrivit C. proc. civ., instanța nu este legată de concluziile acesteia, ea constituind numai elemente de convingere, lăsate la libera apreciere a judecătorului, ca toate mijloacele de probe. Indiferent însă de concluziile expertizei, instanța trebuie să-și motiveze părerea, ceea ce în speța de față nu s-a întâmplat. Expertizele contabile sunt mijloace de probă utilizabile în rezolvarea unor cauze care necesită cunoștințe de strictă specialitate. Concluziile expertului contabil pot fi luate în considerare numai în măsura în care, prin coroborare cu restul probelor administrate și în raport de textele legale incidente sunt relevante și concludente. Interpretarea probelor cauzei, a dispozițiilor legale incidente și corectitudinea stabilirii taxei și impozitului în litigiu în cauza de față, intră în competența exclusivă a judecătorului investit cu soluționarea cauzei. Recurenta mai arată că raportul de expertiză în specialitatea construcții răspunde ambiguu la obiectivele solicitate de către reclamantă, iar constatările au la bază doar observațiile din teren "la prima vedere", fără a fi utilizate mijloace tehnice acolo unde se impunea. Recurenta mai arată că instanța de fond nu a motivat hotărârea și nu și-a exprimat propria opinie, reținând în motivare numai opinia experților, în parte diferită de opinia organelor fiscale menționată în RIF nr. x/31.10.2014 și concluzionată în Decizia de impunere nr. x/31.10.2014. Mai mult, deși acțiunea a fost admisă în parte și instanța a menținut în sarcina reclamantei obligații de plată în cuantum de 297.937 RON reprezentând impozit pe profit suplimentar și 228.553 RON reprezentând TVA suplimentar de plată, instanța de fond nu menționează în dispozitiv și obligația achitării accesoriilor la aceste obligații, fapt pentru care se impune și lămurirea acestei chestiuni.

Apărările formulate în cauză Reclamanta S.C. A. S.A. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

Procedura derulată în recurs În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, iar prin încheierea de ședință din data de 08.02.2018, recursurile au fost admise în principiu.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt fondate. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Recurenta-reclamantă S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu Agenția Naționala de Administrare Fiscala prin reprezentanții săi legali și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș în conformitate cu prevederile art. 8 și următoarele din Legea nr. 554/2004: - anularea Deciziei de Impunere nr. x/31.10.2014 și a constatărilor Raportului de Inspecție Fiscala nr. x/31.10.2014, ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș și ca o consecință exonerarea societății noastre de plata a sumei totale de 1.654.063 RON reprezentând obligații fiscale suplimentare; - anularea Deciziei ANAF nr. 119/29.04.2015 privind soluționarea contestației prin care a fost desființată parțial Decizia de impunere nr. x/31.10.2014 pentru suma de 196.180 RON reprezentând impozit pe profit și accesorii, fiind respinsa contestația pentru diferența de 1.457.883 RON. Recurenta-reclamantă a arătat că este o societate comercială cu capital privat autohton, figurând în categoria marilor contribuabili și are ca principal obiect de activitate fabricarea elementelor mecanice de transmisie a cutiilor de viteză,lagărelor și angrenajelor. În aceste condiții societatea a fost supusă unui control fiscal în perioada 06.05.2014-23.10.2014 de către reprezentanții Administrației Județene a Finanțelor Publice Argeș care a avut ca obiect verificări privind constituirea, declararea și virarea impozitului pe profit pentru perioada 01.01.2008-31.12.2013 și respectiv a taxei pe valoare adăugată pentru perioada 01.12.2008- 31.12.2013. La finalizarea controlului au fost stabilite obligații fiscale suplimentare în sumă totală de 1.654.063 RON, suma fiind compusă din 507.394 RON impozit pe profit suplimentar, 364.047 RON dobânzi și majorări de întârziere și 74.038 RON penalități de întârziere aferente impozitului pe profit. De asemenea, în sfera TVA-ului au fost constatate obligații suplimentare în sumă de 486.584 RON tva, 161.855 RON dobânzi și majorări de întârziere și 60.154 RON penalități de întârziere aferente TVA. Apreciind ca nelegale și netemeinice constatările organelor de control fiscal, care a fost soluționată prin Decizia nr. 119/29.04.2015, fiind admisă parțial contestația pentru suma de 196.180 RON reprezentând impozit pe profit și accesorii, respectiv a fost desființată parțial decizia de impunere pentru suma de mai sus, urmând ca organele de inspecție fiscală printr-o altă echipă să reanalizeze baza impozabilă care a dat naștere impozitului mai sus menționat, urmând ca ulterior să se emită o nouă decizie de impunere. Pentru diferența de 1.457.883 RON recurentei-reclamante i-a fost respinsă contestația ca fiind neîntemeiată și nemotivată. Curtea de Apel a admis în parte acțiunea recurentei-reclamante, menținând obligarea de plată pentru sumele de 297.937 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar și 228.553 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată. Procedând în acest mod, instanța de fond a pronunțat o hotărâre netemeinică și nelegală deoarece în cuprinsul sentinței nu se face în niciun fel vorbire despre obiecțiunile formulate de recurenta-reclamantă, fiind analizate numai obiecțiunile formulate de către pârâtă . Această situație contravine normelor de procedură care impun ca orice încheiere de ședință și cu atât mai mult cea în care s-au consemnat susținerile părților și care face parte integrantă din hotărârea atacată să conțină soluția dată și măsurile luate de instanță cu arătarea motivelor în fapt și în drept. Poziția critică exprimată de recurenta-reclamantă asupra unor aspecte relevante din expertiză ar fi trebuit înlăturată motivat de instanță, fapt ce nu s-a întâmplat în cauză. De aceea, pentru a se asigura un veritabil acces al reclamantei la un proces echitabil era necesar ca expertul numit în cauză să aibă la dispoziție și să răspundă în deplină cunoștință de cauză la aspectele critice formulate de către reclamantă. Conform jurisprudenței instanței de la Strasbourg, noțiunea de proces echitabil presupune ca o instanță internă, care nu a motivat decât pe scurt hotărârea sa, să fi examinat totuși, în mod real, problemele esențiale care i-au fost supuse și nu doar să reia pur și simplu concluziile unei instanțe inferioare. Pe de altă parte, dreptul la un proces echitabil include, printre altele, dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor. Deoarece Convenția Europeană a Drepturilor Omului nu are ca scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci drepturi concrete și efective, dreptul aflat în discuție nu poate fi considerat efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real "ascultate", adică în mod corect examinate de către instanța sesizată. Cu alte cuvinte, art. 6 paragraful 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului implică, mai ales în sarcina instanței, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, al argumentelor și al elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența. Având în vedere modul în care a procedat instanța de fond a pricinuit reclamantei o vătămare, încălcând principiul egalității armelor, consacrat de jurisprudența Convenției, care nu poate fi înlăturată decât prin casarea hotărârii pronunțate. De asemenea, Înalta Curte constată că instanța de fond a apreciat că sunt justificate susținerile din actul administrativ fiscal care vizează operațiuni și respectiv înregistrările contabile în sumă de 1.862.105 RON nedeductibile fiscal și pentru care s-a calculat impozit pe profit suplimentar în sumă de 297.937 RON precum și TVA în sumă de 228.553 RON, fără însă a se pronunța și asupra accesoriilor aferente. Or, prin cererea de chemare în judecată s-a solicitat inclusiv exonerarea de accesoriile stabilite prin decizia de impunere. Înalta Curte, având în vedere principiul disponibilității, constată că obiectul acțiuni a fost determinat concret și legal prin cererea de chemare în judecată, astfel că instanța de fond nu a respectat limitele judecății, respectiv obiectul acesteia, nepronunțându-se asupra unui lucru cerut. Față de soluția ce se va pronunța, instanța de control judiciar apreciază că nu se mai impune analizarea motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Cu ocazia rejudecării instanța de fond va analiza și va administra toate probele și susținerile părților invocate în susținerea intereselor lor legitime.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.