ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1558/2017

Circumstanțele cauzei Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj, anularea Deciziei nr. 189 din 14 august 2012, pronunțată în soluționarea contestației administrative, anularea parțială a Deciziei de impunere nr. F-DJ 369 din 31 mai 2012 pentru suma de 1.569.435 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată în sumă de 1.241.553 RON, dobânzi în sumă de 141.650 RON și penalități de întârziere în sumă de 186.232 RON, stabilite suplimentar și aferente operațiunilor impozabile derulate în raporturile comerciale cu furnizorii S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L., precum și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 31 mai 2012. În motivarea cererii, reclamanta a arătat că organul fiscal a constatat în mod nelegal faptul că nu a îndeplinit condițiile de exercitare a dreptului de deducere a TVA aferentă livrărilor de mărfuri primite de la S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L., în perioada mai - august 2011, și achitate acestora exclusiv prin instrumente bancare, ca urmare a interpretării eronate că cei doi furnizori nu ar fi îndeplinit "condițiile de persoane impozabile", respectiv că nu ar fi "acționat" ca persoane impozabile, conform constatatărilor făcute cu ocazia "verificărilor încrucișate", nefuncționând la sediile declarate, nedepuând declarații fiscale sau neânregistrându-se ca plătitoare de TVA în cazul S.C. C. S.R.L. În concluzie, reclamanta a invocat interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor reprezentate de art. 146, art. 126, art. 127, art. 153 și art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv încălcarea prevederilor art. 13 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Prin sentința nr. 1100/2012 din data de 28 noiembrie 2012, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamantă. Prin Decizia nr. 399 din data de 17 februarie 2016, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței sus-menționate, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe, reținând, în esență, că nemotivarea hotărârii recurate, respectiv neindicarea motivelor care au format convingerea instanței în pronunțarea soluției, echivalează în fapt cu o necercetare a fondului cauzei. Ulterior reînregistrării dosarului pe rolul Curții de Apel Craiova, societatea reclamantă a precizat cererea de chemare în judecată, în sensul că organul fiscal a refuzat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată pentru motive legate exclusiv de situația furnizorilor societății (S.C. C. S.R.L, S.C. B. S.R.L. și S.C. D. S.R.L). În opinia reclamantei, printre condițiile impuse de art. 155 din C. fisc. nu se regăsesc cele precizate de organul fiscal pentru a refuza dreptul de deducere a TVA societății reclamante respectiv: nefucționarea la sediul social declarat, nedeclararea taxei pe valoarea adăugată, sustragerea de la controlul fiscal etc. ceea ce face ca organul fiscal să invoce niște condiții care exced cadrului legal statuat de legiuitor pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA. Reclamanta a precizat că S.C. A. S.R.L. a respectat condiția de formă impusă de Directiva 2006/112 și C. fisc., susținând că toate facturile emise de furnizorii societății respectă prevederile art. 146 alin. (1) lit. a) din C. fisc. în sensul că sunt completate toate rubricile facturilor conform art. 155 C. fisc., astfel că societatea a dedus în mod legal taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de zahăr de la cei trei furnizori. Totodată, a învederat că toate achizițiile de zahăr efectuate au fost utilizate de societate, în calitate de persoană impozabilă, pentru realizarea de operațiuni taxabile supuse taxei pe valoarea adăugată, în sensul în care zahărul a fost vândut mai departe clienților acesteia, fiind colectată respectiva taxă.

Hotărârea primei instanțe Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, în fond după casare, prin sentința nr. 542 din 12 decembrie 2016, a admis acțiunea formulată de reclamantă, a anulat Decizia nr. 189 din 14 august 2012 și a anulat, în parte, Decizia de impunere nr. F-DJ 369 din 31 mai 2012 în ceea ce privește suma de 1.569.435 RON, reprezentând TVA în cuantum de 1.241.553 RON, dobânzi în cuantum de 141.650 RON și penalități de întârziere în cuantum de 186.232 RON. Totodată, a obligat pârâta la plata sumei de 4.499 RON, către reclamant, reprezentând cheltuieli de judecată. Pentru a pronunța această soluție, prima instanță a reținut, în esență, următoarele: Prin Decizia de impunere fiscală nr. F-DJ 369 din 31 mai 2012 întocmită în baza Procesului-verbal de control fiscal. nr. F-DJ 308 din 31 mai 2012 de către pârâtă, reclamanta a fost obligată la plata sumei de 1.569.435 RON reprezentând: taxă pe valoare adăugată în sumă de 1.241.553 RON, dobânzi în sumă de 141.650 RON și penalități de întârziere în sumă de 186.232 RON. Împotriva acestor acte administrativ fiscale reclamanta a formulat contestație, aceasta fiind respinsă prin Decizia nr. 189 din 14 august 2012, ca neîntemeiată. Prin Raportul de inspecție fiscală s-a reținut faptul ca în evidențele societății au fost înregistrate livrările de mărfuri primite de la S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. perioada mai - august 2011, în valoare totală de 6.414.686 RON. Organele fiscale au reținut că S.C. B. S.R.L. nu funcționează la sediul social declarat, nu a depus declarații fiscale, și că a fost demarată procedura declarării ca inactivă la data de 23.01.2012, iar în privința S.C. C. S.R.L. că nu funcționează la sediul social declarat, nu a depus declarații fiscale și că a fost demarată procedura declarării ca inactivă la data de 23.05.2012. Prima instanță a reținut, în conformitate cu prevederile art. 155 din C. fisc., că cele 27 facturi conțin toate datele prevăzute de lege ca fiind informații obligatorii. În ceea ce privește susținerile organelor fiscale că acestea nu pot fi considerate valabile ca documente justificative, întrucât lipsesc elemente precum locul de încărcare, semnătura de primire, ora expediției, prima instanță a apreciat că acestea nu reprezintă mențiuni esențiale, iar absența lor poate fi suplinită de celelalte documente contabile, precum avizele de însoțire a mărfii, fișele de magazie, NIR- etc. Din documentele depuse la dosar, judecătorul fondului a reținut că bunurile cuprinse în cele 27 facturi au fost cumpărate de la societăți care la data transferului dreptului de proprietate nu erau în insolvență, faliment, inactivitate temporară sau alte situații, materialele au fost livrate în baza unor avize de expediție care consemnează datele privind identificarea transporturilor, respectiv data, mijlocul de transport, delegat, cantitate, materialele au fost recepționate conform facturilor întocmite, facturile au fost achitate către furnizori prin instrumente de plată bancare, iar bunurile achiziționate au fost utilizate de către societate, astfel că nu se poate reține vreo culpă a reclamantei. Prima instanță a reținut că toate sumele cuprinse în facturile cu societățile S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. au caracter de cheltuieli deductibile, așa cum rezultă din documentele contabile ale societății reclamante, ele îndeplinesc condițiile prevăzute de art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu pct. 45 alin. (4) din Normele metodologice de aplicare a acestei legi, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, art. 146 alin. (1) lit. a) și art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. Potrivit acestor prevederi legale, orice persoana impozabilă, înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată are dreptul sa deducă TVA datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate în beneficiul său, dacă bunurile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile. Prima instanță a reținut, din documentele contabile ale societății reclamante, că această societate s-a comportat ca un comerciant de bună credință atât în relația cu cei trei furnizori cât și față de ANAF, a înregistrat în contabilitate, în jurnalele de TVA și în deconturile de TVA toate facturile în cauză și a depus pentru perioadele respective toate declarațiile solicitate de legislația în vigoare, iar facturile emise de societățile furnizoare au fost achitate prin ordine de plată bancare, fapt ce dovedește că cele două societăți desfășurau activitate, la data efectuării tranzacțiilor. Prin decizia de impunere contestată, societatea reclamantă este obligată la plata unor contribuții suplimentare ca urmare a unui eventual delict comis de terțe persoane, ceea ce contravine normelor legale, dar și jurisprudenței Curții Europene de Justiție. Or, reclamantei nu i se poate reține vreo culpă în condițiile în care a înregistrat în contabilitate documentele provenite de la terți care aveau aparența de realitate și legalitate. Referitor la dispozițiile din Directiva 2006/112/CEE cu privire la deductibilitate, Curtea Europeană de Justiție a considerat că lipsa unor elemente nerelevante nu poate îngrădi un drept recunoscut contribuabilului, eliminând constant posibilitatea încălcării principiului neutralității fiscale, și pe cale de consecință, eliminarea dublei impozitări în materie de TVA. Prima instanță a avut astfel în vedere Cauzele reunite C-354/355/03 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd și Bond House systems Lta c. Commlssloners of Customs & Excise privind implicarea în lanțul tranzacțional a unei societăți-fantomă (fraudă tip carusel) și utilizarea în deducerea TVA a unui cod de înregistrare fictiv, Cauza C-255/02 Halifax privind practici abuzive în materie de TVA, tot de tip carusel și Cauza C-409/04, Teleos și alții c. Commissioners of Custom & Excise privind aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere utilizând documente aparent reale, făcându-se referire și la Cauza C-85/95 Reisdorf - lipsa documentului în original, Decizia CEJ 439/2004 - Axei Kittel v. Etat Belge, Decizia CEJ nr. 95/2007 - Ecotrade SpA v. Agenzia delle Entrate și Decizia CEJ nr. 98/1998 - Cornmissioners of Customs and Excise v. Midland Bank.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței nr. 542 din 12 decembrie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Direcția Regională a Finanțelor Publice Craiova, invocând în drept dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. (corect fiind art. 304 pct. 9 din C. proc. civ. de la 1865, față de data introducerii acțiunii). În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esență, următoarele: - în soluționarea cauzei instanța de fond a reținut dispozițiile art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, privind C. fisc., pct. 45 alin. (4) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, art. 146, alin. (1), lit. a) și art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003, privind C. fisc., cu privire la facturile înregistrate de către societatea reclamantă și la condițiile pe care acestea trebuia să le îndeplinească și la înregistrarea lor în contabilitatea reclamantei, texte de lege ce sunt de natură să ducă la dezlegarea cauzei, dar a făcut o aplicare greșită a acestora, interpretarea dată textelor de lege neavând nici o legătură cu situația de fapt reținută în actele administrativ - fiscale a căror anulare s-a solicitat. - din verificările încrucișate, ale căror rezultate au fost depuse la dosarul cauzei, dar nu au fost avute în vedere de către instanța de fond, a rezultat că cele două societăți nu funcționau la sediul declarat și, cu toate că erau declarate ca plătitoare de impozit pe profit și TVA, nu au depus nicio declarație fiscală până la data controlului. Având în vedere dispozițiile art. 146 C. fisc., exercitarea dreptului de deducere este condiționată de către legiuitor de faptul că persoana care livrează bunurile trebuie să fie persoană impozabilă în accepțiunea dispozițiilor art. 127 și art. 153 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. - instanța de fond a făcut în mod greșit aplicarea dispozițiilor legale în sensul că a considerat fără temei că sumele aferente facturilor emise de către societățile B. S.R.L. și C. S.R.L. ar avea caracter de cheltuieli deductibile, iar TVA aferent facturilor este TVA deductibil, deși așa cum a precizat aceste facturi nu îndeplinesc condițiile legale, nefiind emise de persoane impozabile din punct de vedere al TVA, așa cum stabilește art. 126 alin. (1) din Legea nr. 571/2008 privind C. fisc. Consideră că jurisprudența Curții Europene de Justiție, reținută de către instanța de fond în soluționarea cauzei nu are aplicabilitate în cauză întrucât nu are legătură cu situația de fapt reținută de către inspecția fiscală în raportul de inspecție fiscală care a stat la baza realizării impunerii suplimentare. - cu privire la accesoriile obligațiilor bugetare stabilite prin decizia de impunere a cărei anulare parțială a fost dispusă, din dispozițiile art. 119, 120<SUP>1</SUP> alin. (1), (2) și (3) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc.&nbsp; rezultă că nu este condiționată impunerea fiscală de săvârșirea faptei cu vinovăție, în speța de față data scadentă a obligației principale fiind stabilită de legea fiscală și nerespectată de către societatea reclamantă. - cum cheltuielile de judecată organizate de prezentul proces nu au fost făcute din culpa exclusivă a instituției, se apreciază că nu trebuie suportate, cuantumul acestora fiind exagerat în raport cu probele administrate în cauză.

Apărările intimatului Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimatul a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că: - pe cale de excepție s-a invocat nulitatea recursului în temeiul dispozițiilor art. 3021 alin. (1) lit. c) din C. proc. civ. - în definiția dată de legiuitor noțiunii de "persoană impozabilă" la art. 127 alin. (1) C. fisc. nu sunt reținute condițiile invocate de pârâtă pentru ca furnizorii să fie considerați persoane impozabile, respectiv să funcționeze la sediul social declarat și să depună declarații fiscale. - organul fiscal nu a demonstrat, pe baza unor elemente obiective, că la data desfășurării tranzacțiilor S.C. A. S.R.L. a știut de eventualele nereguli ale celor doi furnizori ai săi. - organul fiscal nu a precizat care dintre prevederile art. 155 nu au fost respectate și care au fost elementele cu care nu au fost completate facturile emise de cei trei furnizori ai S.C. A. S.R.L. - achizițiile de zahăr au fost efectuate în scopul realizării propriilor operațiuni taxabile ale societății, în sensul că zahărul a fost livrat clienților S.C. A. S.R.L., livrări care au reprezentat operațiuni taxabile supuse TVA în baza facturilor emise clienților săi pentru livrările de zahăr efectuate, livrări care au generat venituri impozabile și TVA colectat care au fost recunoscute de organul fiscal, dar fără a se verifica care au fost cheltuielile care au stat la baza acestor venituri impozabile și TVA deductibilă aferentă.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința recurată prin prisma criticilor formulate, a probelor administrate, a dispozițiilor legale ce au incidență în cauză, precum și sub toate aspectele conform art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele: Cu privire la excepția nulității recursului, invocată de intimată pe cale de întâmpinare, Înalta Curte reține că potrivit dispozițiilor art. 303 alin. (1) din C. proc. civ., recursul se va motiva prin însăși cererea de recurs sau înlăuntrul termenului de recurs, în vreme ce, potrivit dispozițiilor art. 3021 alin. (1) lit. c) din C. proc. civ., cererea de recurs va cuprinde, sub sancțiunea nulității motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul și dezvoltarea lor sau, după caz mențiunea ca motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat. Intimata susține că recurenta nu a încadrat criticile sale în motivele de nelegalitate prevăzute de art. 304 din C. proc. civ., însă în art. 3041 din C. proc. civ. se precizează că recursul declarat împotriva unei hotărâri care potrivit legii, nu poate fi atacată cu apel nu este limitat la motivele de casare prevăzute în art. 304, instanța putând să examineze cauza sub toate aspectele. În cazul acestui recurs, controlul judiciar vizează "orice nemulțumire", criticile formulate de partea interesată împotriva procedurii urmate în prima instanță și a hotărârii atacate, prin cererea de recurs, putând fi examinate de instanță sub toate aspectele, fie de legalitate, fie de temeinicie, astfel încât excepția va fi respinsă. Pe fondul cauzei, se constată că intimata-reclamantă a supus controlului instanței de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., debitele fiscale în cuantum total de 1.569.435 RON din care 1.241.553 RON taxă pe valoarea adăugată, 141.650 RON dobânzi și 186.232 RON penalități de întârziere stabilite prin decizia de impunere nr. F-DJ 308 din 31 mai 2012 și menținute în procedura administrativă de constatare prin Decizia nr. 189 din 14 august 2012 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj. Soluția primei instanțe de admitere a acțiunii, de anulare în parte a deciziei de impunere este expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt fiscală rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară. Din cuprinsul cererii de recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., rezultă că se pune accent pe condițiile care trebuie îndeplinite pentru a se beneficia de deductibilitate, apreciindu-se că în mod greșit instanța de fond a reținut situația de fapt potrivit căreia probatoriul pus la dispoziție de pârâtă nu este de natură a face dovada caracterului fictiv al operațiunilor desfășurate între reclamanta S.C. A. S.R.L. și furnizorii săi. Aceasta a fost apărarea făcută în fața instanței de fond, iar în recurs nu sunt aduse argumente cu care să se combată ceea ce instanța a reținut pentru pronunțarea soluției de admitere a acțiunii. Așa cum se observă din considerentele sentinței aflate în control judiciar prima instanță a procedat la o analiză pertinentă a probelor administrate, respectiv a documentelor pe care organul de inspecție fiscală s-a bazat în emiterea deciziei de impunere. A rezultat că bunurile cuprinse în cele 27 facturi au fost cumpărate de la societăți care la data transferului dreptului de proprietate nu erau în insolvență, faliment, inactivitate temporară sau alte situații de natură să îi creeze cumpărătorului suspiciunea existenței unor nereguli, bunurile au fost livrate în baza unor avize de expediție care consemnează datele privind identificarea transporturilor, respectiv data, mijlocul de transport, delegat, cantitate, materialele au fost recepționate conform facturilor întocmite, facturile au fost achitate către furnizori prin instrumente de plată bancare, iar bunurile achiziționate au fost utilizate de către societate, astfel că nu se poate reține vreo culpă a reclamantei-intimate. La darea în consum a produselor s-au întocmit bonuri de consum pe care este menționat locul de consum al acestora, iar evidența s-a ținut cantitativ valoric, au fost deschise fișe de magazie și au fost consemnate în fișele de magazie toate operațiunile de intrare și dare în consum. Toate operațiunile de intrare, dare în consum ale bunurilor cumpărate de la S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. au fost înregistrate în contabilitatea S.C. A. S.R.L. și au contribuit la realizarea veniturilor societății. Aceste facturi au fost înregistrate în jurnalele de vânzări și înscrise în deconturile de TVA, iar veniturile au fost înregistrate în registrul jurnal și în balanțele de verificare corespunzătoare perioadelor respective. Având în vedere dispozițiile art. 145 alin. (2) lit. a) și art. 21 C. fisc. s-a reținut în mod corect că dreptul reclamantei de a deduce TVA precum și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile este condiționat de caracterul real al operațiunilor economice în legătură cu care au fost emise cele 27 de facturi. Conform interpretării date de Curtea de Justiție a Uniunii Europene a dreptului Uniunii în materie de TVA, îi revine administrației fiscale să dovedească eventuala implicare a clienților în operațiunile frauduloase realizate de furnizorii lor, iar în lipsa dovezilor în acest sens, administrația fiscală nu poate refuza clienților dreptul de deducere al TVA-ului facturat de către furnizori în astfel de condiții. În acest context se are în vedere Hotărârea CJUE din 21 iunie 2012 în cauzele conexate C-80/11 și C-142/11 în care s-a statuat că: "Art. 167, art. 168 lit. (a), art. 178 lit. (a), art. 220 pct. 1 și art. 226 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretate în sensul că se opun unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză unei persoane impozabile dreptul de a deduce din valoarea taxei pe valoarea adăugată pe care o datorează valoarea taxei datorate sau achitate pentru serviciile care i-au fost furnizate pentru motivul că emitentul facturii aferente acestor servicii sau unul dintre prestatorii săi a săvârșit nereguli, fără ca această autoritate să dovedească, având în vedere elemente obiective, că persoana impozabilă respectivă știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă săvârșită de emitentul menționat sau de un alt operator care intervine în amonte în lanțul de prestații. Art. 167, art. 168 lit. (a), art. 178 lit. (a) și art. 273 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că se opun unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză dreptul de deducere pentru motivul că persoana impozabilă nu s-a asigurat că emitentul facturii aferente bunurilor pentru care se solicită exercitarea dreptului de deducere avea calitatea de persoană impozabilă, că dispunea de bunurile în cauză și era în măsură să le livreze și că a îndeplinit obligațiile privind declararea plata taxei pe valoarea adăugată sau pentru motivul că persoana impozabilă respectivă nu dispune, în plus față de factura menționată, de alte documente de natură să demonstreze că împrejurările menționate sunt întrunite, deși condițiile de fond și de formă prevăzute de Directiva 2006/112 pentru exercitarea dreptului de deducere sunt îndeplinite, iar persoana impozabilă nu dispunea de indicii care să justifice presupunerea existenței unor nereguli sau a unei fraude în sfera emitentului menționat. " Față de cele arătate s-a reținut, în mod judicios, că nu se poate imputa societății reclamante comportamentul culpabil al furnizorilor săi, S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L., neexistând indicii privind reaua credință a reclamantei legată de faptul că aceste societăți nu au depus bilanțul contabil și declarații fiscale către ANAF sau că nu au declarat un punct de lucru. Întrucât obligațiile fiscale suplimentare (TVA-ul și accesoriile aferente) ce au fost stabilite în sarcina societății reclamante s-au întemeiat exclusiv pe constatarea faptului că s-au înregistrat în contabilitatea acesteia operațiuni nereale, iar analiza instanței, atât din perspectiva probatoriului cât și a normelor legale incidente, infirmă o asemenea constatare, în mod corect s-a dispus anularea actelor administrativ fiscale contestate în cadrul litigiului de față. Cu privire la critica vizând acordarea cheltuielilor de judecată, Înalta Curte constată că în fața instanței de fond, intimata reclamantă a făcut cheltuieli de judecată, conform dovezilor de la dosar, în cuantum total de 4.499 RON, reprezentând taxă judiciară de timbru și onorariu avocat, iar prima instanță a acordat integral aceste cheltuieli de judecată. În materia cheltuielilor de judecată, potrivit art. 274 alin. (1) din C. proc. civ., partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuielile de judecată. Așadar, la baza obligației de plată a cheltuielilor de judecată - temeiul juridic al restituirii acestor cheltuieli - se află culpa procesuală aspect dedus din sintagma "partea care cade în pretenții". Pentru ca o parte să fie considerată că a pierdut procesul nu este obligatoriu ca ea să fi investit instanța cu o cerere care să fie respinsă. În egală măsură, "pierde procesul" și acela care a păstrat o atitudine procesuală pasivă, dar care a fost obligat la o anumită prestație, ca efect al admiterii cererii celeilalte părți. Neîndoielnic că societatea a beneficiat, pe tot parcursul procesului, de asistență juridică calificată, complexă sub aspectul pregătirii apărării, avocatul depunând toate diligențele în scopul realizării unei apărări bine documentate, în vederea unei corecte aprecieri asupra drepturilor deduse judecății. La fel de adevărat este și că onorariul de avocat fixat de comun acord de client și avocat, corespunde pe deplin exigențelor exercitării profesiei de avocat, însă cheltuielile acordate s-au raportat la munca îndeplinită de avocat și mai cu seamă la caracterul lor rezonabil. Contractul de asistență juridică este guvernat de Legea nr. 51/1995, pe când art. 274 alin. (3) C. proc. civ. reglementează un aspect al raportului de drept procesual civil dintre părțile în litigiu. Textul în cauză are incidență asupra modului de stabilire a sumelor datorate cu titlul de cheltuieli de judecată de către partea care a căzut în pretenții și este aplicabil prin prisma obligației instanței de a decide în legătură cu reducerea onorariului avocatului atunci când constată că este nepotrivit de mare în raport de valoarea pricinii sau munca îndeplinită de avocat. Criteriu esențial îl reprezintă munca depusă de avocat, iar cu privire la litigiile neevaluabile în bani se reține că subzistă chestiunea aprecierii asupra cheltuielilor de judecată și în acest caz, motiv pentru care instanța se poate pronunța referitor la reducerea sumei ce reprezintă onorariul avocatului. În speța de față se constată că onorariul avocatului nu poate fi apreciat ca nepotrivit de mare, față de complexitatea cauzei și de faptul că dosarul a parcurs două cicluri procesuale. 7. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia Pentru aceste considerente și în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 și art. 312 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova împotriva sentinței nr. 542 din 12 decembrie 2016 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.