ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4093/2019

Ședința publică din data de 19 septembrie 2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată la data de 30.07.2015 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă, prin Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Juridică, a solicitat: în principal, anularea Adresei nr. A-DAF 649/28.01.2015 a pârâtei DGAF prin care a fost respinsă ca inadmisibilă contestația administrativă prealabilă formulată împotriva Procesului-verbal nr. x/17.12.2014, ca netemeinică și nelegală și a Procesului-verbal nr. x/17.12.2014 emis de Direcția Generală Antifraudă; în subsidar, obligarea pârâtei Direcția Generală Antifraudă Fiscală la soluționarea pe fond a contestației administrative formulate împotriva Procesului-verbal nr. x/17.12.2014.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală (A.N.A.F.) a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acțiunii ca inadmisibilă, pe motiv că niciunul dintre actele a căror anulare se solicita nu reprezintă un act administrativ, în sensul dispozițiilor Legii nr. 554/2004.

Prin sentința civilă nr. 992 din 23 martie 2016 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a admis excepția inadmisibilității și s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă) și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă, prin Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Juridică, ca inadmisibilă.

Împotriva sentinței civile nr. 992 din 23 martie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., prin care solicită admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în urma rejudecării cauzei, să se admită acțiunea.

Cererea de recurs este întemeiată pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea recursului arată că sentința recurată este nelegală și netemeinică, având în vedere că prima instanță nu a arătat motivul pentru care au fost înlăturate de la soluționarea cauzei prevederile art. I pct. 8 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 378/01.04.2013 privind modificarea și completarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din O.G. nr. 92/2003, aprobate prin Ordinul Președintelui ANAF nr. 2137/2011, prin care s-a modificat pct. 5.3 din respectivele Instrucțiuni, astfel:

"Alte acte administrative fiscale pot fi: dispoziția de măsuri, decizia privind stabilirea răspunderii, reglementată de art. 28 din Codul de procedură fiscală, decizia privind compensarea obligațiilor fiscale, înștiințări de plată, procesul-verbal privind calculul dobânzilor cuvenite contribuabilului, declarațiile vamale de punere în liberă circulație, procesul-verbal încheiat ca urmare a unui control încrucișat/inopinat, proces-verbal/notă de restituire întocmit/întocmită ca urmare a cererii de restituire accize etc."

Consideră că în raport de aceste prevederi, avea posibilitatea formulării contestației administrative prealabile împotriva Procesului-verbal nr. x/2014, conform art. 209 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, deși prima instanță nu a analizat aceste prevederi legale, reținând doar că organul fiscal a procedat în mod corect la respingerea contestației ca inadmisibile, întrucât nu se contestă un act administrativ fiscal, în sensul art. 41 C. proc. civ. fiscală.

Susține că această completare a Instrucțiunilor date în aplicarea titlului IX din O.G. nr. 92/2003 a fost determinată de necesitatea interpretării și aplicării unitare a dispozițiilor art. 209 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, precizând în mod expres că procesul-verbal încheiat ca urmare a unui control încrucișat/inopinat face parte din categoria actelor administrative fiscale asimilate, dat fiind faptul că textul de lege nu face o enumerare limitativă a actelor de control emise de organele de control ale ANAF, asimilate actelor administrative fiscale, ci are caracter exemplificativ, ce nu face nicio diferențiere cu privire la emitentul actului.

Astfel, consideră că argumentele invocate de intimata-pârâtă privind inadmisibilitatea acțiunii nu puteau fi reținute de către instanță, din moment ce același organ administrativ emitent a stabilit prin același tip de act administrativ normativ, respectiv Ordinul nr. 378/01.04.2013, că procesul-verbal încheiat ca urmare a unui control încrucișat/inopinat reprezintă un act administrativ fiscal asimilat.

Critică faptul că prima instanță a înlăturat în mod nejustificat de la soluționarea cauzei, OPANAF nr. 7521/10.07.2006, deși acesta a fost invocat prin acțiunea introductivă și concluziile scrise, prin acesta stabilindu-se la art. 80 din Anexa la Ordin că procesul-verbal prin care nu sunt stabilite obligații fiscale, este supus procedurii contestării la organul fiscal emitent.

Susține că din moment ce organul de control emitent al procesului-verbal de față face parte din aceeași autoritate a administrației publice centrale (ANAF) care a emis Ordinul nr. 7521/2006, prin care s-a prevăzut posibilitatea contestării procesului-verbal de control ce nu reprezintă titlu de creanță, pentru identitate de rațiune, se poate contesta prin procedura administrativă prealabilă și Procesul-verbal nr. x/2014.

Mai arată că ANAF nu a invocat faptul că nu sunt aplicabile în prezenta cauză cele două acte administrative normative, ce definesc natura juridică a proceselor-verbale de control, sub acest aspect instanța analizând doar susținerile pârâtei din întâmpinare.

În susținerea punctului său de vedere invocă două decizii emise de organele de soluționare a contestațiilor din cadrul DGFRP Ploiești (nr. x/2014) și DGFFP Craiova (nr. x/2013) în care contestațiile nu au fost respinse ca inadmisibile.

Recurenta-reclamantă arată că în baza procesului-verbal atacat a fost emisă Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/23.10.2014, prin care s-a dispus instituirea sechestrului asiguratoriu asupra tuturor bunurilor mobile și imobile ale societății, inclusiv asupra stocurilor de mărfuri existente în gestiunea societății, instituirea măsurii sechestrului asiguratoriu asupra tuturor disponibilităților bănești existente în conturile bancare, precum și asupra tuturor sumelor de bani de încasat de la clienții-debitori, fiind blocată integral activitatea societății, motiv pentru care a solicitat deschiderea procedurii insolvenței (dosar nr. x/2014 al Tribunalului București, secția a VII-a civilă.

Precizează că împotriva deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/23.10.2014 a formulat contestație la executare, care a fost admisă prin sentința civilă nr. 5697/13.08.2015 a Judecătoriei Sectorului 5 București, pronunțată în dosarul nr. x/2014, însă prin Decizia nr. 2239/03.06.2016 a Tribunalului București, secția a IV-a civilă s-a admis apelul ANAF și s-a respins contestația la executare ca neîntemeiată.

Mai arată că în baza procesului-verbal contestat, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a fost înscrisă în dosarul de insolvență la masa credală cu întreaga sumă stabilită prin actul de control, respectiv 15.159.558 RON și tot în baza procesului-verbal de control nr. x/2014, organul de control a întocmit sesizarea penală împotriva reprezentanților societății.

Cu toate acestea, contestația formulată împotriva procesului-verbal atacat a fost soluționată de organul de control emitent printr-o adresă de răspuns, și nu printr-o decizie, considerând că această cale de atac nu este admisibilă.

Prin urmare, apreciază că procesul-verbal de control nr. x/17.12.2014 este atât un act administrativ în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, cât și un act administrativ fiscal în sensul art. 41 din C. proc. civ. fiscală, întrucât emană de la o autoritate publică, exprimă o manifestare unilaterală de voință, urmărește executarea legii și, prin stabilirea în sarcina recurentei a unor obligații fiscale suplimentare, produce efecte juridice de necontestat.

Mai arată că Legea nr. 554/2004 stabilește competența generală a instanțelor de contencios administrativ de a controla orice act administrativ, cu două excepții expres și limitativ prevăzute în art. 5 din aceeași lege, și anume actele autorităților publice care privesc raporturile acestora cu Parlamentul și actele de comandament cu caracter militar, iar procesul-verbal contestat în prezenta cauză nu se încadrează în niciuna dintre acestea.

Consideră că prin respingerea contestației împotriva Procesului-verbal nr. x/2014 ca inadmisibilă, s-a refuzat fără temei analizarea fondului contestației, ceea ce constituie o încălcare a liberului acces la justiție, în sensul dispozițiilor art. 21 din Constituție și art. 6 par. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, de natură a conduce la împrejurarea că anumite categorii de acte ar scăpa controlului justiției.

Itimața-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței recurate.

În esență, susține că procesul-verbal contestat în speță a fost întocmit în vederea constatării unei situații faptice fiscale și nu constituie titlu de creanță fiscală în sensul art. 110 din Codul de procedură fiscală, astfel că nu este susceptibil de a fi contestat conform art. 205 din același act normativ, aspect ce a fost reținut în mod corect de către prima instanță.

II. Soluția instanței de recurs

2.1. În ceea ce privește excepția tardivității recursului, Înalta Curte constată, în raport cu înscrisurile depuse la termenul din 19.09.2019, că aceasta este neîntemeiată.

Verificând respectarea termenului de declarare a căii de atac, în raport cu obiectul cererii deduse judecății, se constată că potrivit dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004:

"Hotărârea pronunțată în prima instanță poate fi atacată cu recurs, în termen de 15 zile de la comunicare".

Potrivit art. 181 alin. (1) pct. 2 din C. proc. civ., când termenul se socotește pe zile, nu intră în calcul ziua de la care începe să curgă termenul, nici ziua când acesta se împlinește, iar conform alin. (2) al aceluiași articol, când ultima zi a unui termen cade într-o zi nelucrătoare, termenul se prelungește până în prima zi lucrătoare care urmează.

În cauză, față de mandatul poștal și recipisa de depunere la Oficiul poștal a cererii de recurs, înscrisuri depuse la dosar la termenul din 19.09.2019, Înalta Curte constată că recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. a fost depus la Oficiul poștal la data de 26 iulie 2016, în timp ce hotărârea recurată a fost comunicată recurentei la data de 11 iulie 2016.

Având în vedere data comunicării hotărârii recurate, rezultă că ultima zi de declarare a recursului, calculată potrivit dispozițiilor art. 181-183 C. proc. civ., era data de 27.07.2016, iar recursul a fost depus, conform dovezilor depuse la dosar de către reprezentantul recurentei-reclamante, la Oficiul poștal la data de 26 iulie 2016, recursul fiind declarat în termen.

Aceasta în condițiile în care pe plicul cu care recursul a fost înaintat la instanță există aplicată o singură ștampilă, fără a se menționa dacă aceasta reprezintă ștampila de intrare sau de ieșire către destinatar a plicului de corespondență.

Față de aceste considerente, apreciind că recursul a fost declarat în termen, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., raportat la art. 248 din același act normativ, Înalta Curte va respinge excepția tardivității recursului.

2.2. Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

În cauză, reclamanta S.C. A. S.R.L. a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune prin care a solicitat: în principal, anularea Adresei nr. A-DAF 649/28.01.2015 emisă de Direcția Generală Antifraudă Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală și a Procesului-verbal nr. x/17.12.2014 emis de aceeași instituție; în subsidar, obligarea pârâtei Direcția Generală Antifraudă Fiscală la soluționarea pe fond a contestației administrative formulate împotriva Procesului-verbal nr. x/17.12.2014.

Prin Procesul-verbal nr. x încheiat la data de 17.12.2014 de către inspectori antifraudă din cadrul Direcției Generală Antifraudă Fiscală a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, ca urmare a controlului operativ efectuat prin sondaj în data de 17.12.2014, având ca obiectiv verificarea realității si legalității operațiunilor economice efectuate de reclamantă în perioada 2013-2014, s-a constatat de către organul fiscal faptul că societatea ar fi înregistrat în evidența contabilă operațiuni nereale constând în achiziții de materiale de construcții de la S.C. B. S.R.L.. Astfel, prin acest proces-verbal organele fiscale au reținut tranzacțiile efectuate pe întregul lanț comercial anterior reclamantei, respectiv tranzacționarea scriptică succesivă a mărfurilor destinate valorificării pe piața internă, estimând un prejudiciu adus bugetului de stat în valoare totală de 15.131.922 RON (8.283.899 RON TVA și 6.848.023 RON impozit pe profit), sumă pentru care s-a emis și o decizie de instituire a măsurilor asiguratorii.

Prin Adresa nr. A-DAF 649/28.01.2015 emisă de Direcția Generală Antifraudă Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală s-a adus la cunoștința recurentei-reclamante faptul că procesul-verbal contestat de către aceasta nu reprezintă un titlu de creanță în sensul art. 110 alin. (2) și (3) din Codul de procedură fiscală și nici act administrativ fiscal în sensul art. 41 din Codul de procedură fiscală ori act asimilat deciziilor de impunere, astfel cum art. 88 din același act normativ. De asemenea, i s-a comunicat că acest proces-verbal nu întrunește nici condițiile Legii nr. 554/2004 pentru a fi considerat act administrativ, întrucât acesta, chiar dacă emană de la o autoritate publică, nu dă naștere, nu modifică și nu stinge raporturi juridice.

Analizând prevederile legale incidente, prima instanță a ajuns la concluzia că procesul-verbal întocmit de organul fiscal cu ocazia controlului operativ efectuat prin sondaj în data de 17.12.2014 nu are natura unui act administrativ fiscal, prin acesta nefiind stabilite, stinse ori modificate obligații fiscale, astfel că el nu poate forma obiect al contestației administrative prevăzută de art. 205 Codul de procedură fiscală și, în mod implicit, prin raportare la prevederile art. 218 din O.G. nr. 92/2003, nici obiectul contestării în instanță, acțiunea promovată în acest sens fiind inadmisibilă.

Această concluzie este corectă, fiind adoptată și de instanța de control judiciar.

Din motivele de recurs rezultă că problema de drept care se impune a fi dezlegată în cauză este dacă procesul-verbal nr. x/17.12.2014 emis de Direcția Generală Antifraudă Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală are caracterul unui act administrativ fiscal sau reprezintă un act premergător, un document prin care se constată o situație fiscală, fără consecințe juridice directe.

Potrivit dispozițiilor art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală "actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale", iar conform art. 85 alin. (1) din același Cod, "impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat se stabilesc astfel: a) prin declarație fiscală, în condițiile art. 82 alin. (2) și art. 86 alin. (4); b) prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri".

La rândul său, OPANAF nr. 3721/2013 privind aprobarea modelului și conținutului formularelor și documentelor utilizate în activitatea de control a Direcției Generale Antifraudă Fiscală, stabilește că "procesul-verbal reprezintă actul de control bilateral care se întocmește de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului curent, operativ și inopinat sau a controlului tematic, pentru constatarea unor situații faptice și documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale, precum și pentru constatarea unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal și vamal și pentru stabilirea implicațiilor fiscale ale acestora".

În aceste coordonate, de lege lata, procesul-verbal emis de către inspectorii fiscali antifraudă nu are trăsăturile definitorii ale actului administrativ fiscal ori ale actului administrativ comun, definit în art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, pentru că nu are prin el însuși aptitudinea de a "da naștere, modifica sau stinge raporturi juridice".

Potrivit art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, prin act administrativ se înțelege "actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice; sunt asimilate actelor administrative, în sensul prezentei legi, și contractele încheiate de autoritățile publice care au ca obiect punerea în valoare a bunurilor proprietate publică, executarea lucrărilor de interes public, prestarea serviciilor publice, achizițiile publice; prin legi speciale pot fi prevăzute și alte categorii de contracte administrative supuse competenței instanțelor de contencios administrativ".

Prin urmare, pentru a fi considerat act administrativ, condițiile prevăzute de lege trebuie îndeplinite cumulativ, respectiv să fie vorba de un act unilateral emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, în scopul de a da naștere, a modifica sau a stinge drepturi și obligații.

Potrivit art. 110 alin. (3) din Codul de procedură fiscală (în vigoare la data emiterii actului contestat - 17.12.2014):

"3) Titlul de creanță este actul prin care se stabilește și se individualizează creanța fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptățite, potrivit legii. Asemenea titluri pot fi:

a) decizia de impunere;

b) declarația fiscală;

c) decizia referitoare la obligații de plată accesorii;

d) declarația vamală;

e) decizia prin care se stabilesc și se individualizează datoria vamală, impozitele, taxele și alte sume care se datorează în vamă, potrivit legii, inclusiv accesoriile;

f) procesul-verbal de constatare și sancționare a contravenției, întocmit de organul prevăzut de lege, pentru obligațiile privind plata amenzilor contravenționale;

g) decizia de atragere a răspunderii solidare emisă potrivit art. 28;

h) ordonanța procurorului, încheierea sau dispozitivul hotărârii instanței judecătorești ori un extras certificat întocmit în baza acestor acte, în cazul creanțelor fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instanța judecătorească."

Or, Înalta Curte constată C. proc. civ. Procesul-verbal contestat în speță nu face parte din categoria titlurilor de creanță enumerate de lege, ci a fost încheiat în urma verificării legalității operațiunilor taxabile desfășurate de reclamantă și a modului în care sunt respectate prevederile legislației fiscale și contabile.

Acest aspect rezultă, de altfel, și din conținutul art. 233

1

alin. (5) din același Codul de procedură fiscală, potrivit căruia rezultatul verificărilor prevăzute de alin. (2) și (4) ale acestui articol se consemnează în procese-verbale care constituie mijloace de probă, aceste procese-verbale neconstituind titluri de creanță fiscală, în înțelesul art. 110.

Înalta Curte constată că, în cauză, prin conținutul concret al procesului-verbal contestat nu s-a dat naștere la niciun drept și la nicio obligație din sfera dreptului administrativ, fiind vorba despre un simplu act premergător emiterii actului administrativ-fiscal, respectiv decizia de impunere, care constituie titlu de creanță conform art. 85 din Codul de procedură fiscală și este susceptibilă de a fi contestată de contribuabil potrivit procedurii prevăzute de O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Astfel, constatările inspectorilor antifraudă în sensul existenței unor diferențe de TVA și impozit pe profit nu poate echivala cu stabilirea unei obligații fiscale, fiind de esența obligațiilor fiscale stabilirea acestora în mod cert și neechivoc prin acte administrativ-fiscale. Or, din conținutul procesului-verbal contestat nu rezultă că prin acesta s-a stabilit obligația contribuabilului la plata vreunei obligații fiscale.

Prin urmare, nu se pot reține susținerile recurentei, potrivit cărora procesul-verbal în discuție produce efecte juridice, întrucât acest act nu stabilește niciun raport obligațional între contribuabilul controlat și bugetul de stat în sensul dispozițiilor art. 21 din O.G. nr. 92/2003, fiind un act premergător unui act administrativ, și, în consecință, nesusceptibil de a fi contestat separat în procedura administrativ-jurisdicțională reglementată de prevederile art. 205 din O.G. nr. 92/2003.

Sub același aspect, se constată a fi nefondate și susținerile recurentei potrivit cărora procesul-verbal încheiat ca urmare a unui control încrucișat/inopinat face parte din categoria actelor administrative fiscale asimilate, conform art. I pct. 8 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 378/01.04.2013 și art. 80 din Anexa la Ordinul Președintelui ANAF nr. 7521/10.07.2006.

Înalta Curte nu poate reține nici critica recurentei privind faptul că instanța de fond nu s-a pronunțat asupra incidenței în cauză a art. I pct. 8 al OPANAF nr. 378/01.04.2013 privind modificarea și completarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din O.G. nr. 92/2003, aprobate prin Ordinul Președintelui ANAF nr. 2137/2011, prin care s-a modificat pct. 5.3 din Instrucțiuni, de vreme ce acest text de lege prevede, cu titlu exemplificativ, că pot fi considerare acte administrative fiscale și procesele-verbale încheiate ca urmare a unui control încrucișat/inopinat.

Reiese cu evidență din modalitatea de formulare a textului de lege de mai sus, că această prevedere nu instituie o obligativitate de a considera că toate procesele-verbale încheiate ca urmare a unui control încrucișat/inopinat sunt acte administrative fiscale, ci legiuitorul a apreciat că acestea pot fi considerate acte administrative fiscale, în măsura în care îndeplinesc și celelalte condiții stipulate în art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 și, respectiv art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, pentru a fi considerate acte administrative fiscale.

Or, în speță, aceste condiții nu sunt îndeplinite.

Nu poate fi reținută nici critica referitoare la omisiunea instanței de fond de a analiza și prevederile OPANAF nr. 7521/10.07.2006 pentru aprobarea Normelor metodologice privind realizarea supravegherii și controlului vamal ulterior, care ar fi aplicabil pentru identitate de rațiune și procesului-verbal emis de inspectorii antifraudă, contestat în cauză. Chiar dacă art. 80 din acest Ordin prevede posibilitatea formulării plângerii prealabile împotriva procesului-verbal de control, se constată că OPANAF nr. 7521/10.07.2006 se referă la controlul vamal ulterior, fără legătură cu obiectul cauzei.

În contextul arătat, Înalta Curte constată că procesul-verbal contestat în cauză nu are trăsăturile caracteristice ale unui act administrativ, chiar dacă emană de la o autoritate administrativă, scopul emiterii acestuia nefiind producerea de efecte juridice de sine stătătoare specifice dreptului administrativ, ci constatarea existenței unor fapte și împrejurări din activitatea societății controlate, în vederea valorificării lor de către organele fiscale competente, astfel că nu poate fi consider un titlu de creanță fiscală în sensul aceluiași cod.

Asupra unui act preparator care stă la baza unui act administrativ instanța se poate pronunța numai în situația în care se atacă acesta din urmă, așa cum rezultă și din prevederile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, astfel că în această etapă este inadmisibil ca instanța să analizeze legalitatea procesului-verbal atacat.

De asemenea, neavând natura juridică a unui act administrativ-fiscal, ci a unui act premergător emiterii unui act administrativ fiscal, înscrisul contestat de recurentă nu poate avea caracter executoriu, nu poate fi adus la îndeplinire pe calea executării silite și nici nu reprezintă o modalitate de punere în executare a unui astfel de act, motiv pentru care criticile formulate nu pot fi reținute.

Împrejurarea că s-a emis o decizie de instituire a măsurilor asiguratorii nu îi conferă Procesului-verbal nr. x/17.12.2014 caracterele juridice ale actului administrativ, întrucât acesta nu produce efecte juridice prin el însuși.

Prin urmare, de vreme ce procesul-verbal cuprinde numai constatarea unei stări de fapt fiscale și constituie doar un mijloc de probă, nu poate fi contestat în procedura prealabilă și, implicit, în fața instanței de contencios adminstrativ și fiscal.

În plus, procesul-verbal de control nu cuprinde mențiunea că ar putea fi contestat în condițiile prevăzute de art. 205 Codul de procedură fiscală, dat fiind caracterul lui de act premergător emiterii unui act administrativ-fiscal.

Prin urmare, aspectele invocate de către recurenta-reclamantă prin cererea de recurs nu sunt de natură să conducă la reformarea hotărârii recurate, legalitatea soluției pronunțate fiind confirmată de către instanța de control judiciar, aceasta reflectând interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 992 din 23 martie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția tardivității recursului.

Respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 992 din 23 martie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 19 septembrie 2019.