ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2115/2020

Ședința publică din data de 28 mai 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/24.04.2017, reclamanta societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B. a chemat în judecată pârâta Administrația Națională de Administrare Fiscală, solicitând instanței să pronunțe o hotărâre prin care să anuleze Decizia nr. 279/03.11.2016, emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, respectiv obligarea Comisiei să procedeze la soluționarea contestației depusă împotriva Deciziei de impunere x/26.05.2016.

Pârâta a formulat întâmpinare invocând excepția prescripției dreptului la acțiune, iar pe fond a solicitat respingerea cererii ca nefondată.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința nr. 75 din 26 aprilie 2018, Curtea de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins excepția prescripției dreptului la acțiune invocată de către pârâtă, a admis acțiunea în contencios administrativ formulată de către reclamanta societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâta Administrația Națională de Administrare Fiscală, a anulat Decizia nr. 279/03.11.2016 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și a obligat pârâta să soluționeze contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere x/26.05.2016.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Soluționare a Contestațiilor întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii și rejudecând cauza să se dispună în principal respingerea ca prescrisă a acțiunii reclamantei, iar în subsidiar ca nefondată.

În motivarea opțiunii sale procesuale recurenta pârâtă a susținut următoarele:

1.3.1. Astfel, cu privire la excepția prescripției dreptului la acțiune al intimatei -reclamante, se apreciază că, în mod greșit instanța de fond a reținut că acțiunea a fost introdusă în termenul legal, fiind indicat un text care a apărut ulterior datei la care intimata-reclamanta a efectuat formalitățile de schimbare a sediului sau social reâinându-se în mod eronat, ca reclamanta nu avea obligația de a anunța Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor despre schimbarea sediului, ci D.G.S.C. ar fi trebuit sa cunoască faptul ca aceasta și-a schimbat sediul.

Decizia nr. 279/03.11.2016, atacata de către intimata-reclamantă a fost emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la data de 03.11.2016 și transmisă societății cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, cu adresa de înaintare nr. A-SLP 1572/03.11.2016, la adresa comunicată în contestația formulată, respectiv la sediul social din Oradea, Calea x, jud. Bihor.

Întrucât, corespondența a fost returnată de oficiul poștal, cu mențiunea "avizat, reavizat, expirat termen de păstrare", in temeiul art. 47 din Legea nr. 207/2015, D.G.S.C. a procedat la comunicarea actului administrativ fiscal conform art. 47 alin. (5), respectiv alin. (6) din actul normativ menționat, respectiv prin publicitate prin postarea pe pagina de internet a ANAF, în data de 08.11.2016, actul administrativ fiscal considerându-se comunicat în termen de 15 zile de la data afișării anunțului, respectiv 28.11.2016.

Prin urmare, intimata - reclamanta avea posibilitatea contestării la instanța de contencios administrativ Decizia nr. 279/03.11.2016, în termen de 6 luni de la data de 28.11.2016, potrivit dispozițiilor art. 11 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004, astfel că formularea acțiunii cu depășirea acestui termen impunea respingerea ca prescrisă a acțiunii.

Chiar intimata - reclamanta recunoaște faptul ca nu a respectat termenul legal în care avea posibilitatea de a contesta in instanța Decizia nr. 279/03.11.2016, prin susținerile de la începutul acțiunii.

Faptul că intimata - reclamanta și-a schimbat sediul după depunerea contestației administrative, precum și că, a depus Formularul 050 la structura teritorială de care aparține, nu are relevanță, atâta timp cât nu a anunțat Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor de acest aspect, așa cum prevăd dispozițiile legale în materie.

1.3.2. Pe fondul cauzei, se apreciază că în mod greșit s-a dispus anularea Deciziei nr. 279/03.11.2016, emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C. și obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației formulata de intimata - reclamanta împotriva Deciziei de impunere nr. x/26.05.2016 în aprecierea că s-au încălcat prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

De asemenea, se mai reține eronat, că de la data formulării plângerii penale și până în prezent s-au scurs aproximativ 2 ani și cercetările nu au depășit faza de urmărire in rem, însă, acest aspect nu este imputabil instituției recurente care a procedat conform dispozițiilor legale în materie cu privire al soluționarea contestației intimatei-reclamante.

Din dispozițiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, singura condiție impusă de legiuitor este aceea ca organul care a efectuat activitatea de control să fi sesizat organele de cercetare penală, și în niciun caz, că, ar fi necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existența faptei, identitatea și vinovăția autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, asa, cum, în mod eronat, a reținut instanța de fond.

În ceea ce privește îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, se susține că textul de lege impune doua condiții cumulative.

Prima condiție impusă de textul de lege, se referă la faptul ca organul care a efectuat activitatea de control să fi formulat o sesizarea penală cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni de către reclamantă, este îndeplinită prin formularea de către A.J.F.P. Bihor a plângerii penale nr. BHG-AIF 3478-2016/21.04.2016 transmisă Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor.

A doua condiție impusă de textul de lege se referă la faptul că aceste infracțiuni pentru care s-a formulat sesizarea penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Această interdependență constă în faptul că în urma verificărilor efectuate, organele de inspecție fiscală au stabilit că, în speță se pune problema înregistrării de documente care nu au la bază operațiuni reale, cu scopul creării de avantaje fiscale, provocând astfel un prejudiciu la bugetul de stat în sumă totală de 7.175.972 RON.

S-a constatat faptul că operațiunile înscrise în documentele prezentate în timpul controlului nu se confirmă din punct de vedere al realității, nefiind cunoscut beneficiarul final al bunurilor, cei doi parteneri din Slovacia fiind doar interpuși prin intermediul documentelor în lanțul comercial, marfa nefiind recepționată de aceștia, organele de inspecție fiscală având suspiciunea că marfa a fost livrată pe teritoriul României fiind simulat transportul bunurilor în Slovacia în scopul sustragerii de la plata TVA.

Susținerile intimatei - reclamante privind existența documentelor justificative pentru operațiunile desfășurate, nu sunt de natură să infirme constatările organelor fiscale privitoare la realitatea tranzacțiilor, întrucât numai organele de cercetare și urmărire penală, în cadrul competențelor de care dispun, pot stabili dacă operațiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de societate, respectiv dacă documentele justificative evidențiate în contabilitatea intimatei-reclamante reflectă realitatea operațiunilor.

Practica judiciară s-a pronunțat constant în sensul necesității suspendării soluționării contestațiilor în astfel de cazuri, relevantă în acest sens fiind Decizia nr. 5130/04.12.2012 pronunțată de I.C.C.J., prin care instanța menține decizia de suspendare a soluționării cauzei până la definitivarea laturii penale, apreciind că "există suspiciuni cu privire la realitatea tranzacțiilor efectuate care au fost sesizate ca fiind fictive, la existența unei fraude de tip carusel în care este parte și societatea reclamantă, instanța apreciind că autoritatea recurentă este în imposibilitate obiectivă de a soluționa contestația administrativă în sensul de a stabili cu certitudine, din punct de vedere administrativ dacă reclamanta intimată are sau nu dreptul la deducere a sumei reprezentând TVA plătită și pretinsă la rambursare, respectiv de a fi verificată pe fond legalitatea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală prin care s-a refuzat dreptul de deducere".

Având în vedere cele de mai sus, precum și faptul că prioritatea de soluționare o au organele de urmărire penală, care se vor pronunța asupra caracterului infracțional al faptelor, în conformitate cu dispozițiile art. 28 alin. (1) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală, Agenția Națională de Administrare Fiscală prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor nu se poate investi cu soluționarea pe fond a cauzei, procedura administrativă urmând a fi reluată în conformitate cu dispozițiile art. 277 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare.

Prin urmare, se consideră că, în mod corect s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative până la finalizarea laturii penale, fiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare reclamanta - intimată societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B. a solicitat respingerea recursului pârâtei ca nefondat, apreciind că hotărârea instanței de fond este legală, fiind pronunțată cu intepretarea și aplicarea corectă a normelor de drept materila aplicabile atât în materia prescripției dreptului material la acțiune, cât și în cea a suspendării soluționării contestației administrative.

II. Considerentele și soluția instanței de recurs

2.1. Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil și a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte constată că recursul pârâtei este nefondat pentru următoarele considerente:

2.1.1. Criticile pârâtei referitoare la prescripția dreptului material la acțiune a reclamantei sunt nefondate.

Potrivit art. 11 alin. (1) pct. 1 din Legea nr. 554/2004 cererile prin care se solicită anularea unui act administrativ individual se pot introduce în termen de 6 luni de la comunicarea răspunsului la plângerea prealabilă.

În materie fiscală răspunsul la plângerea prelalabilă este reprezentat de decizia de soluționare a contestației administrative, care reprezintă un act administrativ fiscal conform art. (1) pct. 1 și 2 lit. c) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală și care poate face obiectul acțiunii în anulare în contencios administrativ, spre deosebire de răspunsul la plângerea prealabilă de drept comun, care constituie numai un element probator sub aspectul admisibilității acțiunii în anulare împotriva actului administrativ a cărui revocare s-a solicitat prin exercitarea acestei proceduri.

Decizia de soluționare a contestației se comunică potrivit art. 281 alin. (1) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală contestatorului și organului fiscal emitent al actului administrativ atacat, precum și, atunci când este cazul, persoanelor introduse în procedura de soluționare a contestație.

În privința locului comunicării, art. 47 alin. (2) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală stabilește că actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului acestora, la domiciliul fiscal, direct, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal, sau prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

Prin domiciliu fiscal al personalor juridice se înțelege conform art. 31 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală pentru persoanele juridice, sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă și conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat, acesta din urmă înregistrat/modificat ca atare prin procedura prevăzută de art. 32 din actul normativ menționat în precedent.

Dispozițiile procedural fiscale menționate în precedent sunt norme speciale și derogatorii de la normele de procedură civilă, așa încât înregistrarea modificării domiciliului fiscal este opozabilă organelor fiscale, oricare ar fi ele în ierarhia administrativă a A.N.A.F., nefiind incidente dipozițiile art. 172 C. proc. civ. referitoare la schimbarea locului citării, de care se prevalează pârâta. Astfel, legala comunicare a deciziei de soluționare a contestației trebuia făcută la sediul fiscal așa cum a fost modificat prin depunerea formularului 050 de către reclamantă, nefiind necesară a înștiințare distinctă a organului fiscal competent cu soluționarea contestației administrative de schimbarea sediului fiscal.

Nefiind comunicată legal decizia de soluționare a contestației, nu a început să curgă nici termenul de prescripție a dreptului la acțiune, excepția cu acest obiect fiind respinsă în mod temeinic de instanța de fond.

2.1.2. Nu sunt fondate nici criticile pârâtei referitoare la anularea deciziei de suspendare a contestației administrative.

Instanța de control judiciar reține că potrivit art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală organul de soluționare a contestației administrative poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când "organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

Dispoziția legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ține în loc civilul", fiind firesc, așa cum se susține și în jurisprudența constituțională referitoare la art. 214 alin. (1), lit. a) din O.G. nr. 92/2015, care sunt aplicabile pentru identitate de rațiune, (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curții Constituționale), ca soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Din cele ce preced, rezultă, contrar susținerilor recurentei, că pentru intervenția acestei măsuri procesuale, spre deosebire de reglementarea anterioară, se impun a fi îndeplinite cumulativ trei condiții:

- organele penale să fie sesizate, în condițiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni;

- infracțiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În privința celei de-a doua condiții, în mod corect s-a reținut de judecătorul fondului că prin decizia contestată nu se face nici o referire în cuprinsul acesteia, la vreun mijloc de probă privind baza de impozitare, în privința căruia să fie indicii privind săvârșirea unei infracțiuni, fiind făcute numai referiri generice la o posibilă faptă penală de evaziune fiscală.

Pe de altă parte, nefiind identificată în concret infracțiunea cercetată de organele de urmărire penală, nu se poate demonstrată obiectiv legătura aceste infracțiuni cu eventualele mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare.

Prin urmare, nu este îndeplinită o condiție a măsurii suspendării contestației administrative, scutind în consecință instanța de control judiciar de la analiza celorlalte cerințe legale, care chiar dacă ar fi îndeplinite nu sunt în măsură să fundamenteze în mod singular măsura dispusă prin Decizia nr. 279/03.11.2016, emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C.

În concluzie, constatându-se că nu este îndeplinită una dintre condițiile suspendării soluționării contestației, în mod legal s-a dispus anularea acestei măsuri prin hotărârea atacată, hotărârea instanței de fond fiind dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele expuse de fapt și de drept expuse, soluția adoptată de judecătorul fondului este legală, astfel că, pentru menținerea ei, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Soluționare a Contestațiilor împotriva sentinței nr. 75 din 26 aprilie 2018 a Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția de Soluționare a Contestațiilor împotriva sentinței nr. 75 din 26 aprilie 2018 a Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 28 mai 2020.