ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 412/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată, reclamanta SC R.B.P. SRL a chemat în judecată pe pârâta Direcția Generala a Finanțelor Publice a Municipiului București, solicitând anularea Deciziei nr. 363 din 17 septembrie 2010 privind soluționarea contestației sale, înregistrată la D.FG.F.P. - M.B. din 6 iulie 2010, și, pe cale de consecința, admiterea Contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 393 din 25 martie 2010 și împotriva Raportului de inspecție fiscală din data de 22 martie 2010, întocmite de D.G.F.P. Mureș și anularea actelor administrative menționate.

În motivarea acțiunii reclamanta a arătat că în urma controlului de specialitate, efectuat la data de 06 ianuarie, 26 februarie, 05 martie, 08 martie, 10-12 martie, 15 martie și 22 martie 2010 asupra documentelor sale contabile, inspectorii din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice Mureș au întocmit Raportul de inspecție fiscală din data de 22 martie 2010 și, urmare acestui raport, s-a emis Decizia de impunere nr. 393 din 25 martie 2010, prin care au fost stabilite obligații fiscale de plată în sarcina sa, respectiv: - suma de 7.535 lei cu titlu de impozit pe profit; - suma de 1.676 lei cu titlu de majorări de întârziere; - suma de 432.448 lei cu titlu de impozit pe veniturile obținute din România de nerezidenți; - suma de 111.750 lei cu titlu de majorări de întârziere.

Împotriva Deciziei de impunere nr. 393 din 25 martie 2010 și împotriva Raportului de Inspecție fiscală din data de 22 martie 2010 a formulat contestație, respinsă prin Decizia nr. 363 din 17 septembrie 2010 a Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București. Reclamanta a mai arătat că Decizia nr. 363 din 17 septembrie 2010, ca de altfel și celelalte acte contestate, sunt supuse anulării în totalitate, fiind date cu încălcarea dispozițiilor art. 31 alin. (1) lit. c) și ale art. 33 din O.G. nr. 92/2003. Ceea ce are relevanță în determinarea organului fiscal competent este faptul că prin art. 33 din O.G. nr. 92/2003, s-a indicat drept unic criteriu raza teritorială unde se află domiciliul fiscal al contribuabilului, dar și faptul că prin art. 31 alin. (1) lit. c) din O.G.

nr. 92/2003 s-a definit expres și fără nicio putință de interpretare, noțiunea de domiciliu fiscal al persoanelor juridice. Ținând cont de faptul că începând cu data de 2 noiembrie 2009 sediul social declarat se află în București, str. Caloian Județu, de la data menționată la aceeași adresă a început să se afle și domiciliul fiscal al societății, în sensul art. 31 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, fiind lipsită de relevanță culpa intimatei în netrimiterea sau în trimiterea cu întârziere a dosarului fiscal. A apreciat reclamanta că întrucât inspecția fiscală, ca și emiterea titlului de creanța, s-au făcut cu încălcarea unei norme imperative de competență, Decizia nr. 363 din 17 septembrie 2010, Raportul de inspecție fiscală și Decizia de impunere nr. 393 din 25 martie 2010 sunt lovite de nulitate absolută și trebuie să fie anulate/ revocate.

Prin sentința civilă nr. 7787 din 20 decembrie 2011 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC R.B.P. SRL, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. a Municipiului București, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această soluție instanța de fond a reținut, în esență, faptul că în cursul procedurii de înregistrare a noului domiciliu fiscal, organul fiscal unde urmează a se stabili domiciliul fiscal este investit inițial cu o cerere, la care contribuabilul atașează acte doveditoare, iar ulterior dosarul fiscal este transferat (la cererea organului fiscal investit cu cererea de înregistrare) de la organul fiscal de la fostul domiciliu fiscal, după care se emite decizia de înregistrare a noului domiciliu fiscal.

Instanța a reținut că este firesc ca în perioada în care aceste demersuri sunt efectuate, competența de administrare să aparțină organului fiscal de la fostul domiciliul fiscal, și nu organului fiscal care este investit doar cu o cerere, fără să aibă încă acces la dosarul fiscal al contribuabilului. S-a mai reținut de către instanță în baza contractului încheiat cu reclamanta, societatea K.I.L. din Cipru a emis factura din 03 iunie 2009, în limba engleza, în valoare de 529.000 euro, cu explicația „servicii conform contractului din 12 martie 2009”, că SC R.B.P. SRL a virat suma de 529.000 euro cu dispoziția de plata externa din 09 iunie 2009, iar comisarii Gărzii Financiare au considerat această cheltuială drept nedeductibilă fiscal la calculul profitului impozabil, deoarece societatea nu deține documente din care să rezulte necesitatea și realitatea prestării serviciilor respective.

S-a considerat suma de 529.000 lei ca reprezentând în fapt venit obținut din România de un nerezident - persoană juridică care se supune dispozițiilor art. 115 alin. (1) lit. i), art. 116 alin. (2) lit. c) și art. 118 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. S-a reținut în considerentele hotărârii recurate că în baza constatărilor Gărzii Financiare Mureș, D.G.F.P.

Mureș a stabilit prin Decizia de impunere nr. 393 din 25 martie 2010, contestată, numai impozit pe veniturile obținute din România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente în suma de 424.409 lei, că reclamanta nu a contestat Nota de constatare din 20 noiembrie 2009 întocmită de Garda Financiară Mureș, societatea procedând la recalcularea impozitului pe profit aferent trimestrului II 2009 și la depunerea declarației rectificative din 02 martie 20010 pentru perioada respectivă, că societatea a evidențiat suma în cauză în contabilitate în contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” și nu în contul 409 „Furnizori-debitori”, cont cu ajutorul căruia, potrivit dispozițiilor Ordin M.F.P.

nr. 1752/2005, se ține evidența contabilă a avansurilor acordate-furnizorilor pentru cumpărările de bunuri de natura stocurilor sau pentru prestări de servicii și executări de lucrări. S-a mai reținut că potrivit prevederilor art. IV pct. 3 din contract, rezultă ca SC R.B.P. SRL are obligația sa plătească serviciile prestate de consultant fără ca acesta din urmă să încheie vreo tranzacție, respectiv fără sa existe o finalitate a contractului, că reclamanta nu a făcut dovada încasării de la K.I.L. a sumei de 529.000 euro, pe care firma din Cipru ar fi trebuit sa o restituie în cazul în care nu reușește să identifice niciun investitor și nu a făcut dovada inițierii vreunei proceduri legale de recuperare a sumei în cauză.

Instanța de fond a apreciat că reclamanta nu a prezentat certificatul de rezidență fiscală eliberat de autoritățile fiscale cipriote, astfel încât nu sunt aplicabile prevederile convenției pentru evitarea dublei impuneri. Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC R.B.P. SRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Prin recursul declarat s-a solicitat admiterea recursului, modificarea in totalitate a Sentinței civile nr. 7787 din 20 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, iar pe fond admiterea acțiunii și anularea Deciziei nr. 363 din 17 septembrie 2010 privind soluționarea contestației formulate de SC R.B.P. SRL, înregistrată la D.FG.F.P.

- M.B. din 6 iulie 2010 și, pe cale de consecință, admiterea contestației formulata împotriva Deciziei de impunere nr. 393 din 25 martie 2010 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, împotriva sumelor stabilite și înscrise de organul fiscal în titlul de creanță, precum și împotriva Raportului de inspecție fiscală din data de 22 martie 2010, întocmite de A.N.A.F. - D.G.F.P. Mureș și a sumelor înscrise în acesta și anularea/ revocarea actelor administrative menționate. În motivarea recursului declarat s-a arătat că Sentința civilă nr. 7787 din data de 20 decembrie 2011 este nelegală și netemeinică, impunându-se modificarea ei în totalitate pentru următoarele motive de nelegalitate: - Sentința civilă nr. 7787 din 20 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a fost dată cu încălcarea dispozițiilor art. 129 alin. (5) C. proc.

civ., instanța ignorând obligația de a stărui prin toate mijloacele pentru a preveni orice greșeală în aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale; - Sentința civilă nr. 7787 din 20 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, cuprinde motive străine de natura pricinii, în condițiile în care acțiunea a fost respinsă în baza unor considerente care nu au nicio legătura cu motivele pentru care s-a solicitat anularea Deciziei nr. 363 din 17 septembrie 2010. Recurenta arată că raportat la aceste dispoziții, la obligația de a avea un rol activ în soluționarea cauzei si mai ales la aceea de a preveni orice greșeala privind aflarea adevărului, Instanței ii revenea obligația unei corecte și atente verificări a temeiurilor de drept reținute, raportat la problematica dedusă judecății.

Recurenta apreciază că în pofida susținerilor eronate ale instanței de fond, în cauza de față nu suntem în prezenta unei „situații tranzitorii", căreia să-i fie aplicabile temeiurile de drept reținute de prima instanță, că raportat la modificările actelor constitutive reclamantei, schimbarea sediului social din Loc. Livezeni, Jud. Mureș, în București, str. Caloian Județu, s-a realizat încă din data de 02 noiembrie 2009 și prin urmare, în conformitate cu dispozițiile art. 31 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., începând cu această dată (02 noiembrie 2009) și domiciliul fiscal al societății a început să se afle la noua adresa declarată, fiind lipsită de relevanță culpa D.G.F.P.

Mureș în netrimiterea sau în trimiterea cu întârziere a dosarului fiscal. Recurenta arată că prevederile pct. 3 din Ordinul M.F.P. nr. 419/2007 nu sunt incidente în cauza dedusă judecații, având vedere că aceasta își modificase deja sediul social cu mult timp înainte de emiterea deciziei de impunere nr. 393 din 25 martie 2010, iar procedurile de schimbare a sediului social și implicit a domiciliului fiscal, erau finalizate încă de la data de 02 noiembrie 2009. Așa fiind, se arată că prevederile Ordinul M.F.P. nr. 419/2007, se aplică în sens contrar celor reținute de instanța fondului, întrucât potrivit acestor dispoziții, odată finalizată procedura de schimbare a sediului social, a încetat și competența de administrare care ii revenea organului fiscal de la vechiul sediu social.

Apreciază recurenta că și în cazul în care, prin absurd, s-ar aprecia că procedurile de modificare a sediului și domiciliului fiscal nu erau finalizate până la data emiterii Deciziei de impunere nr. 393 din 25 martie 2010, normele invocate (pct. 31.1., 31.3, 31.9 din H.G. nr. 1050/2004 și pct. 3 din Ordinul M.F.P. nr. 419/2004) sunt ineficiente, neputând adăuga la lege. Apreciază recurenta că instanța de fond trebuia să înlăture aplicarea dispozițiilor H.G. nr. 1050/2004 și cele ale Ordinul M.F.P. nr. 419/2007, întrucât prin acesta se modifica în mod nelegal legea sub aspectul noțiunii de „domiciliu fiscal al unei persoane juridice”, iar aceste norme au rostul doar de a organiza aplicarea actului normativ si nu de a modifica un act normativ ori de a adăuga la lege.

Recurenta critică sentința atacată și pentru faptul că aceasta cuprinde motive străine de natura pricinii, în condițiile în care acțiunea a fost respinsă în baza unor considerente care nu au nici o legătură cu motivele pentru care s-a solicitat anularea Deciziei nr. 363 din 17 septembrie 2010. Astfel, unul dintre considerentele pentru care prima instanța a respins acțiunea a fost acela că „reclamanta nu a prezentat certificatul de rezidenta fiscala eliberat de autoritățile fiscale cipriote, astfel încât nu sunt aplicabile prevederile convenției pentru evitarea dublei impuneri", or aceasta motivare nu are nicio relevanță în prezenta cauză, întrucât nici prin Raportului de inspecție fiscală, nici prin Decizia de impunere nr. 393 din 25 martie 2010 și nici prin Decizia nr. 363 din 17 septembrie 2010 nu s-a pus în discuție necesitatea ca societatea K.I.L.

să prezinte plătitorului de venit certificatul de rezidență fiscală eliberat de autoritățile fiscale din Cipru, și nici împrejurarea că reclamanta ar fi invocat în vreun fel aplicarea prevederilor convenției de evitare a dublei impuneri. Pe cale de consecință, nici în cererea de chemare în judecată nu s-a invocat vreun motiv de nelegalitate sau netemeinicie întemeiat pe certificatul de rezidență fiscală sau pe convenția de evitare a dublei impuneri. Recurenta apreciază hotărârea recurată ca fiind neîntemeiată, în condițiile în care, independent de modul în care societatea a evidențiat în contabilitate suma de 529.000 euro plătită societății K.I.L.

- („în contul 628 - alte cheltuieli cu serviciile executate de terți si nu in contul 409 - furnizori-debitori”), aceasta a fost plătită conform art. IV pct. 3 din contractul de consultanta si intermediere imobiliară din data de 12 martie 2009, cu titlu de avans, iar potrivit regulilor de interpretare gramaticală cât și potrivit înseși prevederilor C. fisc., prin noțiunea de avans se înțelege orice plată efectuată înainte de data la care intervine faptul generator, adică înainte de data la care se prestează serviciul.

Or, raportat atât la prevederile contractuale, cât și la cele legale (Art. 116 alin. (1) C. fisc.) suma de 529.000 euro nu a reprezentat venit impozabil ci avans temporar afectat de o condiție rezolutorie și aceasta suma plătită cu titlu de avans ar fi devenit venit obținut din România de un nerezident numai in condițiile și la data expirării termenului de 12 luni prevăzut pentru executarea contractului, dacă s-ar fi reușit identificarea de către consilierul imobiliar a unui investitor care să corespundă criteriilor de eligibilitate prevăzute în contract, ceea ce nu s-a întâmplat în cauză. Recurenta învederează faptul că în mod contrar celor susținute de instanța fondului, inițiase deja la data pronunțării hotărârii, procedurile legale de recuperare a sumei în cauză, sens în care a formulat împotriva societății K.I.L., în fața instanțelor judecătorești române, o cerere de emitere a unei ordonanțe de plată, conform prevederilor O.U.G.

nr. 119/2007. Analizând recursul formulat prin prisma motivelor invocate și în raport de dispozițiile legale aplicabile, Curtea îl va respinge ca nefondat pentru următoarele considerente: Printr-un prim motiv de recurs, recurenta-reclamantă a susținut că Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală nr. 393 din 25 martie 2010, a fost emisă de un organ fiscal necompetent, respectiv de D.G.F.P. Mureș, deoarece la data emiterii deciziei, recurenta avea un nou sediu fiscal. Această susținere însă, urmează a fi înlăturată ca nefondată, în condițiile în care, așa cum rezultă din probele administrate, la data de 25 martie 2010 (data emiterii deciziei contestate) recurenta-reclamantă nu era înregistrată la noul organ fiscal și nu era emisă decizia de înregistrare a noului domiciliu fiscal de către A.F.P.

Sector 3 București. Este adevărat că începând din luna noiembrie 2009 recurenta-reclamantă și-a schimbat domiciliul fiscal din Județul Mureș în București Sector 3, dar așa cum rezultă din cuprinsul actelor contestate, atât la data inițierii inspecției fiscale efectuată de D.G.F.P. Mureș, cât și la data finalizării acesteia, recurenta-reclamantă nu era înregistrată la noul organ fiscal (A.F.P. Sector 3) și nici nu era emisă decizia de înregistrare a noului domiciliu fiscal, devenind astfel incidente dispozițiile pct. 31.1, 31.3. - 31.9. din Normele metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. aprobat prin H.G. nr. 1050/2004. Astfel, potrivit dispozițiilor pct. 31.9. din Normele mai sus amintite, „Înregistrarea în registrul contribuabililor de la noul organ fiscal, precum și scoaterea din registrul contribuabililor de la vechiul organ fiscal, se operează cu data comunicării deciziei prevăzute la pct. 31.8.

Până la data la care s-au operat modificările în registrul contribuabililor, competența pentru soluționarea oricărei probele privind administrarea, revine organului fiscal de la vechiul domiciliu fiscal”. Or, în cauza dedusă judecății, dosarul fiscal al societății recurente a fost transmis de către D.G.F.P. Mureș organului fiscal în a cărei rază teritorială se află noul domiciliu fiscal la data de 21 iunie 2010, deci ulterior emiterii deciziei contestate. În aceste condiții, în mod corect a reținut prima jurisdicție că devin incidente și dispozițiile Ordinul M.F.P.

nr. 419/2007 pentru aprobarea procedurii de schimbare a sediului social, precum și pentru aprobarea formularului „Decizie de înregistrare a sediului social și a domiciliului fiscal”, în raport de care: „competența de administrare a comercianților care își modifică sediul social, revine, până la finalizarea procedurii de schimbare a sediului sau domiciliului fiscal, organului fiscal de la vechiul sediu social” (pct. 3 din Ordinul M.F.P. nr. 419/2007). Rezultă așadar, că în cauză, deși societatea recurentă și-a schimbat sediul social din județul Mureș în București Sectorul 3, în luna noiembrie 2009, până la finalizarea procedurii de schimbare a sediului social și a domiciliului fiscal, respectiv până la data comunicării deciziei de înregistrare a noului domiciliu fiscal, organul fiscal de la vechiul domiciliu fiscal și anume, D.G.F.P.

Mureș este organul fiscal competent pentru administrarea impozitelor, taxelor contribuabililor și a altor sume datorate bugetului de stat. Printr-un alt motiv de recurs, recurenta-reclamantă a susținut că în mod greșit prima instanță a reținut că suma de 529.000 euro reprezintă un venit impozabil, deoarece această sumă a fost achitată cu titlu de „avans”, potrivit contractului de consultanță și intermediere imobiliară din data de 12 martie 2009, fiind astfel un „venit temporar” afectat de o condiție rezolutorie. Cu privire la această susținere ce urmează a fi înlăturată ca nefondată, Curtea constată următoarele: La 12 martie 2009 a fost încheiat un contract de consultanță și intermediere imobiliară între societatea recurentă pe de o parte, în calitate de beneficiar, și societatea K.I.L.

Cipru în calitate de consultant imobiliar, având ca obiect prestarea unor servicii legate de prezentarea de oferte de cumpărare/ cesionare a proiectului rezidențial „Panorama rezident”. Potrivit art. IV din contract: „1. Onorariul consultantului imobiliar este de 750.000 euro din care se va achita o primă rată în sumă de 529.999 euro. Art. V din același contract prevede în mod expres că „în cazul în care în termenul de 12 luni prevăzut pentru executarea contractului, consilierul imobiliar nu reușește să identifice nici un investitor… consultantul imobiliar se obligă să restituie prima rată încasată din onorariu. În baza acestui contract societatea K.I.L.

Cipru a emis factura din 3 iunie 2009 în valoare de 529.000 euro, iar ulterior societatea recurentă a virat suma de 529.000 euro cu dispoziția de plată externă din 9 iunie 2009. Rezultă așadar, că susținerea recurentei în sensul că suma de 529.000 euro reprezintă un avans, nu are nici un suport probator, ea fiind în fapt o primă rată din onorariul stabilit prin contractul mai sus amintit. Recurenta-reclamantă a evidențiat această sumă în contabilitate în contul 628 „alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” și nu în contul 409 „Furnizori-debitori”, așa cum ar fi trebuit în raport de natura acestei sume ca fiind un venit impozabil.

De menționat este faptul că la data finalizării inspecției fiscale (22 martie 2010, data emiterii deciziei contestate) termenul prevăzut pentru executarea contractului la art. V, respectiv 12 luni era expirat, ceea ce presupunea ca societatea recurentă să facă dovada încasării sumei de 521.000 euro de la societatea K.I.L., dovadă care însă nu a fost făcută. În aceste condiții, în mod corect s-a reținut în actul fiscal contestat că devin incidente dispozițiile art. 115 alin. (1) lit. i), art. 116 alin. (2) lit. c) și art. 118 alin. (2) din C. fisc. În consecință, în raport de cele mai sus reținute și având în vedere dispozițiile art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursul va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC R.B.P. SRL București împotriva Sentinței civile nr. 7787 din 20 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 29 ianuarie 2013.