ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6491/2019

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, sub nr. x/2016, reclamanta A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin, pronunțarea unei hotărâri prin care să se dispună anularea în totalitate a Deciziei nr. 138/07.06.2016 privind soluționarea contestației depusă de aceasta și înregistrată la Direcția Generală de Soluționare Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sub nr. x din 11 aprilie 2016, emisă de pârâta Direcția Generală de Soluționare Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală; anularea în totalitate a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice, emisă sub nr. x din 29 ianuarie 2016 de către pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și a Raportului de inspecție fiscală, încheiat la data de 29 ianuarie 2016, înregistrat sub nr. x din 29 ianuarie 2016, cu privire la obligațiile fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 34.059.907 RON, reprezentând:

- impozit pe veniturile din salarii și asimilate salariilor în cuantum de 314.639 RON, la care se adaugă 139.694 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 47.186 RON penalități de întârziere;

- contribuția de asigurări pentru șomaj datorată de angajator în cuantum de 10.689.543 RON, la care se adaugă 3.517.948 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 1.558.365 RON penalități de întârziere;

- contribuția de asigurări sociale "reținută de la asigurați" în cuantum de 5.396.164 RON, la care se adaugă 1.775.922 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 756.687 RON penalități de întârziere;

- contribuția de asigurare pentru accidente de muncă și boli profesionale datorată de angajator în cuantum de 109.979 RON, la care se adaugă 36.209 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 16.035 RON penalități de întârziere;

- contribuția pentru asigurări de sănătate datorată de angajator în cuantum de 2.672.386 RON, la care se adaugă 878.267 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 390.765 RON penalități de întârziere;

- contribuita pentru asigurări de sănătate "reținută de la asigurați" în cuantum de 2.826.562 RON, la care se adaugă 930.228 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 412.067 RON penalități de întârziere;

- contribuția pentru concedii și indemnizații de la persoane juridice sau fizice în cuantum de 436.832 RON, la care se adaugă 143.747 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 63.493 RON penalități de întârziere;

- contribuția de asigurări pentru șomaj datorată de angajator în cuantum de 256.960 RON, la care se adaugă 84.565 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 37.459 RON penalități de întârziere;

- contribuția de asigurări pentru șomaj "reținută de la asigurați" în cuantum de 256.960 RON, la care se adaugă 84.565 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 37.459 RON penalități de întârziere;

- contribuția angajatorilor la Fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale în cuantum de 128.480 RON, la care se adaugă 42.007 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere și 18.734 RON penalități de întârziere, precum și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin Sentința civilă nr. 110 din data de 11 aprilie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal s-a admis acțiunea formulată de reclamanta A. SRL, împotriva pârâtelor Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin.

S-a dispus anularea Deciziei nr. 138 din 7 iunie 2016 privind soluționarea contestației, precum și Decizia de impunere nr. x din 29 ianuarie 2016 și RIF nr. x din 29 ianuarie 2016, emise de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin, reprezentând obligații fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei în sumă totală de 34.059.907 RON.

Împotriva Sentinței civile nr. 110 din data de 11 aprilie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal au formulat recurs Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin, criticând-o pentru motive de nelegalitate și netemeinicie.

Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului din data de 22 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 17 decembrie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Examinând recursurile declarate în cauză în raport de criticile formulate și probele administrate, Înalta Curte reține caracterul lor nefondat pentru considerentele expuse în continuare.

Motivele de recurs invocate de autoritățile pârâte se încadrează în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocându-se interpretarea și aplicarea greșită a legii în ceea ce privește soluția de admitere a acțiunii formulate de reclamant.

În recursul declarat de ANAF se invocă și motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă se invocă greșita interpretare și aplicare a legii respectiv a dispozițiilor art. 55 alin. (1) și alin. (2) lit. k) din Legea nr. 671/2003 privind Codul fiscal în ceea ce privește calificarea respectiv impunerea ca atare în sensul venit din salarii a sumelor de bani acordate de reclamant angajaților săi din Germania, sume pentru care reclamantul nu a alocat și vărsat obligațiile fiscale aferente respectiv contribuții sociale datorate de angajator și angajați obligatorii pe teritoriul României.

Astfel, organele de inspecție fiscală au constatat că sumele de bani (în euro; acordate de reclamantă angajaților români trimiși în străinătate, în perioada 1 ianuarie 2012 - 30 aprilie 2015, este în valoare de 51.392.037,22 RON (56.598.015,91 RON "fond brut de salarii acordate în Germania" - 5.205.979,69 RON "fond brut salarii acordate angajaților cetățeni germani pentru care au fost operate rețineri în Germania") și nu pot fi tratate din punct de vedere fiscal ca fiind indemnizații de delegare/detașare, acestea reprezentând venituri de natură salarială impozabile din punct de vedere al contribuțiilor sociale în România

Se arată că în mod nelegal prima instanță a apreciat că sumele plătite angajaților în Germania nu reprezintă venituri de natură salarială și că reclamantul nu datorează contribuții sociale în România, în cauză nefiind incidente dispozițiile Legii nr. 209/2015.

În cadrul recursului declarat se reia pe situația de fapt constatările din decizia de impunere anulată de prima instanță nr. x din 29 ianuarie 2016 și apărările formulate în întâmpinarea depusă la fondul cauzei.

Se solicită admiterea recursului, casarea sentinței atacate și rejudecarea cauzei în sensul respingerii acțiunii și menținerii ca legale a actelor fiscale contestate.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF a fost întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 4 și 8 C. proc. civ.

În raport de dispozițiile art. 499 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ. se invocă faptul că instanța de fond prin sentința atacată a depășit atribuțiile puterii judecătorești deoarece și-a întemeiat soluția de admitere a acțiunii în dosarul de față, având ca obiect acțiunea în anulare a actelor fiscale contestate pe soluția dată în cadrul dosarului având ca obiect cererea de suspendare soluție care la data pronunțării sentinței atacate nu era definitivă.

În raport de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. se invocă greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 55 alin. (1), alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu pct. 106 din H.G. nr. 44/2004 și pct. 67 și 68 lit. a) din aceeași hotărâre de guvern.

În esență se arată că prima instanță a anulat în mod nelegal actele contestate deoarece acestea erau legal emise în sensul că intimatul-reclamant datorează legal debitele contestate cu titlu de impozit pe venituri din salarii și contribuții aferente sumelor plătite salariaților din Germania sub denumirea de indemnizații de detașare.

Se arată că în mod nelegal prima instanță a apreciat că sumele primite în Germania de angajații reclamanți reprezintă indemnizații de detașare și nu venituri de naturi salarială pentru care reclamantul era dator să achite obligații fiscale aferente, respectiv impozitul pe venit din salarii și contribuții sociale.

Se arată că aceste sume acordate în Germania sub denumirea de indemnizație de detașare au o componență variabilă stabilită pe baza statelor de salarii întocmite în Germania în funcție de timpul lucrat, iar pentru acestea s-au reținut și virat în Germania impozitul pe venitul din salarii, fiind tratate de reclamant în Germania ca fiind venituri de natură salarială.

Prin urmare, organele de inspecție fiscală au procedat la recalcularea impozitului pe veniturile de natură salarială realizate de angajații trimiși la muncă în Germania (incluzând în baza de impozitare și sumele primite de angajați în această tară) și la stabilirea diferențelor suplimentare datorate bugetului de stat de către reclamanta.

Astfel, prin Decizia de impunere nr. x din 29 ianuarie 2016, organele de inspecție fiscală au stabilit în sarcina A. SRL obligații fiscale suplimentare în sumă de 34.059.907 RON reprezentând impozit pe venituri din salarii, contribuții sociale și accesorii aferente acestora.

Contrar celor reținute de instanța de fond, în cauza sunt aplicabile dispozițiile art. 55 alin. (1), alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu pct. 106 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, precum și dispozițiile pct. 67 și pct. 68 lit. a) din aceeași hotărâre de Guvern.

Se solicită admiterea recursului, casarea sentinței atacate și rejudecarea în sensul respingeri acțiunii ca neîntemeiate cu consecința menținerii ca legale a actelor contestate.

La dosar reclamanta-intimată a formulat întâmpinare în care a invocat în principal excepția nulității recursurilor și pe fond a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4 și 8 C. proc. civ.

În ședința publică din 17 decembrie 2019 reclamantul a renunțat la invocarea excepției nulității recursurilor invocate prin întâmpinare.

Analizând recursul declarat în raport de motivele de recurs invocate Curtea le apreciază pentru următoarele considerente, comune ambelor recursuri în ceea ce privește motivul de recurs prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. că acestea sunt nefondate.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ. invocat în recursul declarat de recurenta ANAF este nefondat, în cauză neputându-se reține pronunțarea soluției a reprezentat o depășire a atribuțiilor puterii judecătorești.

Motivul de recurs invocat privea faptul că soluția de fond dispusă asupra acțiunii în anularea actelor contestate nu ar cuprinde o motivare proprie ci s-ar baza pe soluția nedefinitivă la data soluționării dată asupra cererii de suspendare.

Curtea apreciază că aspectele invocate în cadrul acestui motiv de casare nu pot fi încadrate în cadrul acestui motiv de casare art. 488 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ. și în subsidiar se constată că soluția recurată nu a fost motivată și justificată în raport de soluția de admitere a cererii de suspendare.

Sentința atacată cuprinde considerente probei fiind respectate dispozițiile art. 425 lit. b) C. proc. civ. și fiind posibil controlul de legalitate exercitat de instanța de recurs.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. comun ambelor recursuri este apreciat de Curte ca nefondat, în cauză nefiind îndeplinite condițiile de casare respectiv interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material aplicabile respectiv a dispozițiilor art. 2 alin. (1) și (2) din Legea nr. 209/2015 coroborat cu dispozițiile art. 11 alin. (1), art. 55 alin. (1), alin. (2) lit. k), art. 58 și art. 90 alin. (1) și (2) din Codul fiscal.

Curtea apreciază că în mod corect prima instanță a apreciat pe situația de fapt a contractelor și în raport de perioada vizată de inspecția fiscală 1 ianuarie 2012 - 30 aprilie 2015 că în cauză a existat din partea autorității fiscale o recalificare a sumelor reprezentând indemnizație primită pe perioada detașării în Germania de către angajați ai reclamantei și cale de consecință plecând de la această premisă a existenței unei recalificări a sumelor, prima instanță a apreciat corect că în cauză erau aplicabile dispozițiile art. 2 alin. (1) și (2) din Legea nr. 209/2015. Această lege obliga organele fiscale să anuleze diferențele de obligații fiscale principale și accesorii și nu să stabilească obligații fiscale suplimentare prin emiterea nelegală a RIF și a deciziei de impunere pentru reclamant.

Curtea, în ceea ce privește calificarea în concret a veniturilor obținute de angajații societății reclamante pentru perioada în care au lucrat pe teritoriul Germaniei, apreciază că prima instanță a constatat corect că sumele plătite nu reprezintă venituri de natură salarială ci indemnizații de detașare ca atare, apreciindu-se în mod corect ca fiind incidente dispozițiile art. 2 alin. (1) și (2) din Legea nr. 209/2015.

Conform art. 2 din Legea nr. 209/2015:

"(1) Se anulează diferențele de obligații fiscale principale și/sau obligațiile fiscale accesorii, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă și comunicată contribuabilului, ca urmare a recalificării sumelor reprezentând indemnizația primită pe perioada delegării și detașării de către angajații care și-au desfășurat activitatea pe teritoriul altei țări, aferente perioadelor fiscale de până la 1 iulie 2015 și neachitate până la data intrării în vigoare a prezentei legi.

(2) Organul fiscal nu recalifică sumele de natura celor prevăzute la alin. (1) și nu emite o decizie de impunere în legătură cu o astfel de recalificare pentru perioadele anterioare datei de 1 iulie 2015."

Înalta Curte constată că în mod corect a reținut prima instanță faptul că, prin decizia de impunere în litigiu, inspectorii fiscali au recalificat sumele achitate de societate salariaților săi cetățeni români, care au desfășurat activitate pe teritoriul Germaniei, cu titlu de indemnizații de detașare, ca venituri salariale, în temeiul art. 11 alin. (1), art. 55 alin. (1), alin. (2) lit. k), art. 58 și art. 90 alin. (1) și (2) din C. fisc. , apreciind că pentru acestea se datorează contribuțiile de asigurări sociale obligatorii.

Curtea apreciază că în cauză a existat o recalificare din partea recurentelor-pârâte deoarece părțile au aplicat un regim diferit sumelor plătite angajaților reclamantei deplasați în Germania. Astfel reclamanta a apreciat că aceste sume reprezintă indemnizații de detașare care nu sunt impozabile conform art. 55 alin. (4) lit. g) din C. fisc. și pe care le-a declarat ca atare în Germania și România - motiv pentru care a obținut documentul portabil A1, iar recurentele-pârâte au apreciat aceleași sume ca fiind venituri de natură salarială apreciind că pentru aceste sume se datorează impozitul pe venitul din salarii precum și contribuții de asigurări sociale obligatorii.

În mod corect prima instanță a apreciat că în cauză erau incidente dispozițiile art. 2 alin. (1) și (2) din Legea nr. 209/2015, în cauză operând din partea autorităților fiscale o recalificare.

Iar în raport de această premisă în mod corect a fost apreciată nelegalitatea actelor de impunere și admisă acțiunea astfel cum a fost formulată.

Față de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496 - 497 C. proc. civ. va respinge recursurile ca nefondate menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond, respectiv Sentința civilă nr. 110 din 11 aprilie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de recurentele-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Caraș-Severin împotriva Sentinței civile nr. 110 din 11 aprilie 2017 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 17 decembrie 2019.

GGC - LM