ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5001/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

] I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați sub nr. x/2019, reclamanta A. S.R.L., societate în insolvență, prin reprezentantul legal, a solicitat în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați și A.J.F.P. Galați, anularea deciziei de impunere x/2018 și RIF nr. x/2018, precum și suspendarea executării acestor acte administrative până la soluționarea definitivă a cauzei.

Prin cererea completatoare depusă la data de 30 august 2019, reclamanta a solicitat și anularea deciziei nr. 278/2019 privind soluționarea contestației administrative formulate împotriva actelor administrative menționate, precum și suspendarea executării acesteia.

Prin sentința nr. 151/2019 din 14 octombrie 2019 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal a fost admisă cererea de suspendare și a fost suspendată executarea deciziei de impunere nr. x/27.11.2018, a RIF nr. x/27.11.2018 precum și a deciziei nr. 278/16.07.2019 până la soluționarea definitivă a cauzei.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați.

3.1 Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați a declarat recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 pct. 6 și 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea acestuia, admiterea excepției lipsei de interes, iar în subsidiar modificarea în tot a hotărârii instanței de fond în sensul respingerii cererii de suspendare.

În motivare, recurenta a arătat că instanța de fond a respins ca nefondată excepția lipsei de interes, în condițiile în care fuseseră invocate dispozițiile art. 75 alin. (1) din Legea nr. 85/2014 și art. I pct. 10 din O.U.G. nr. 88/2018.

A mai menționat că în speță nu a fost dovedită paguba iminentă de către societatea reclamantă, în sensul dispozițiilor art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004.

3.2 Agenția Națională de Administrare Fiscală a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea acestuia, casarea sentinței în sensul respingerii cererii de suspendare a deciziei nr. 278/16.07.2019 ca inadmisibilă și respingerea cererii de suspendare a deciziei de impunere și RIF ca fiind îndreptate împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

A arătat recurenta că instanța de fond a respins excepția inadmisibilității acțiunii în ceea ce privește suspendarea executării Deciziei nr. 278/16.07.2019 emisă de ANAF-DGSC, excepție invocată în considerarea faptului că aceasta nu este titlu de creanță susceptibil de a fi adus la îndeplinire prin executare silită. Decizia de soluționare a contestației nu este titlu de creanță întrucât nu stabilește în sarcina contribuabilului nicio măsură sau vreo obligație fiscală. Totodată, aceasta nu se aduce la îndeplinire pe calea executării silite pentru a fi susceptibilă de suspendare în baza prevederilor art. 15 din Legea nr. 554/2004.

Totodată, a menționat că instanța de fond a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF în ceea ce privește suspendarea executării deciziei de impunere și raportului de inspecție fiscală emise de AJFP Constanța, dar, pentru ca ANAF să aibă calitate procesuală în cauză, ar fi trebuit ca această instituție să emită un act administrativ pretins vătămător de către intimată sau să fie învestită cu soluționarea unei cereri. Această condiție nu este îndeplinită, întrucât ANAF nu a emis actele a căror suspendare se solicită în cauză.

3.3 Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea acestuia, casarea sentinței recurate în sensul respingerii acțiunii ca fiind neîntemeiată.

Intimata A. S.R.L. a formulat întâmpinare, solicitând să se constate nulitatea recursului declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, iar în subsidiar respingerea acestuia ca nefondat, precum și respingerea recursurilor declarate de ANAF și DGRFP Galați.

În ceea ce privește recursul declarat de AJFP Galați, intimata a arătat că acesta nu este întemeiat în drept și că dispozițiile legale invocate prin concluziile scrise nu pot constitui motiv de analiză a instanței de recurs cu referire la legalitatea hotărârii. Cu privire la susținerile privind paguba iminentă, intimata a solicitat să se constate că nu sunt motivate, recurenta neaducând nici un fel de critică de nelegalitate, condiții în care recursul este nul. Cu privire la excepția lipsei de interes, intimata a arătat că justifică un interes, întrucât în absența suspendării actului administrativ fiscal, creanța ar dobândi și un caracter exigibil, iar înregistrarea unei contestații, fără să existe o dispoziție de suspendare a executării titlului executoriu nu afectează caracterul cert, lichid și exigibil al creanței fiscale.

Cu privire la îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea contenciosului administrativ, a arătat intimata că interpretarea și aplicarea dispozițiilor legale privind diurna, cheltuielile de transport și cazare sunt de natură a crea o îndoială serioasă cu privire la obligațiile fiscale reținute în sarcina reclamantei prin actele contestate.

A mai invocat intimata în susținerea cazului bine justificat cadrul legal aplicabil în materia legislației muncii în străinătate și faptul că în dreptul fiscal funcționează principiul in dubio contra fiscum, precum și faptul că în perioada supusă verificării și anterior acesteia, însăși autoritatea competentă a avut o viziune incoerentă și inconsecventă asupra aspectelor de ordin fiscal din speță. A conchis intimata că este îndeplinită condiția cazului bine justificat.

În ceea ce privește paguba iminentă, intimata a invocat cuantumul foarte ridicat al sumei în litigiu, menționând că executarea silită a acesteia ar afecta negativ patrimoniul persoanei juridice, dar mai ales activitatea desfășurată de aceasta în relațiile cu partenerii contractuali, printre care B., cu repercusiuni asupra celor 156 angajați ai societății.

În ceea ce privește recursul declarat de ANAF, intimata a solicitat respingerea criticii privind soluționarea excepției inadmisibilității cererii de suspendare a deciziei nr. 278/16.07.2019 de soluționare a contestației administrative. În ceea ce privește critica soluționării excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF, a solicitat respingerea acesteia, arătând că instanța de judecată a fondului a procedat legal, actul administrativ atacat, respectiv decizia de soluționare a contestației fiind emisă de către ANAF, caz în care calitatea procesual pasivă se justifică.

Intimata a prezentat apoi pe larg motivele de nelegalitate a actului administrativ, motive invocate și în cadrul contestației administrative și acțiunii de fond, arătând că acestea creează o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ, într-o cercetare sumară a aparenței dreptului.

II. Soluția instanței de recurs

2.1 În ceea ce privește recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, Înalta Curte reține că potrivit art. 486 alin. (1) lit. e) din C. proc. civ.:

"Cererea de recurs va cuprinde următoarele mențiuni: (…) semnătura părții sau a mandatarului părții în cazul prevăzut la art. 13 alin. (2), a avocatului sau, după caz, a consilierului juridic."

Aceste dispoziții se corelează cu dispozițiile generale în materia depunerii cererilor adresate instanțelor de judecată, art. 148 C. proc. civ. indicând că:

"Orice cerere adresată instanțelor judecătorești trebuie să fie formulată în scris și să cuprindă (…) semnătura."

În același sens, dispozițiile art. 196 alin. (1) C. proc. civ., ce reglementează condițiile de formă aplicabile acțiunilor introductive, incidente în privința oricăror cereri adresate instanțelor, arată că:

"Cererea de chemare în judecată care nu cuprinde numele și prenumele sau, după caz, denumirea oricăreia dintre părți, obiectul cererii, motivele de fapt ale acesteia ori semnătura părții sau a reprezentantului acesteia este nulă."

Analizând actele dosarului, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă a depus cererea de recurs în copie la Curtea de Apel Galați, aceasta fiind transmisă prin email la data de 04.12.2019, recursul nepurtând semnătura în original a recurentei.

Prin adresa emisă la 15.07.2020 și comunicată la data de 20.07.2020, potrivit dovezii de înmânare aflate la dosar, i-a fost adusă la cunoștință recurentei-pârâte obligația depunerii unui exemplar din cererea de recurs care să conțină semnătura olografă.

Până la termenul de judecată acordat în cauză, recurenta-pârâtă nu a complinit această lipsă a cererii de recurs, respectiv nu a comunicat instanței un exemplar original al recursului și nici nu a procedat la semnarea exemplarului aflat la dosarul cauzei.

În consecință, Înalta Curte constată că nu sunt întrunite condițiile de formă ale recursului prevăzute de dispozițiile art. 486 alin. (1) lit. e), art. 148 și art. 196 din C. proc. civ., recursul necuprinzând semnătura părții, care trebuie aplicată pe actele procesuale depuse la instanțele de judecată.

2.2 În ceea ce privește recursul declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați,

Examinând cu prioritate, în raport de prevederile art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., excepția nulității recursului Administrației Județene a Finanțelor Publice Galați invocată de intimată, Înalta Curte constată că aceasta este neîntemeiată, având în vedere că prin argumentația expusă în cererea de recurs se concretizează motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. potrivit căruia se poate casa hotărârea când a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Împrejurarea că celălalt motiv de nelegalitate, respectiv al nemotivării hotărârii, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., este invocat numai la nivel formal, fără a fi efectuată o dezvoltare a acestuia, prin indicarea aspectelor concrete de natură a contura o asemenea pretenție, nu atrage nulitatea recursului declarat în cauză, întrucât constatarea existenței unor critici care se circumscriu unui singur motiv de casare este suficientă a susține validitatea căii de atac exercitate, sub acest aspect.

Prin urmare nu poate fi validată afirmația intimatei referitoare la împrejurarea că recursul nu conține critici care să se circumscrie vreunui motiv de nelegalitate din cele prevăzute de art. 488 din C. proc. civ., astfel că excepția nulității recursului va fi respinsă ca nefondată.

În ceea ce privește fondul recursului, Înalta Curte constată că reclamanta a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune prin care a solicitat anularea deciziei de impunere x/2018 și RIF nr. x/2018, precum și suspendarea executării acestor acte administrative până la soluționarea definitivă a cauzei. Ulterior, printr-o cerere completatoare, reclamanta a solicitat și anularea deciziei nr. 278/2019 privind soluționarea contestației administrative formulate împotriva actelor administrative menționate, precum și suspendarea executării acestora.

Instanța de fond a admis cererea de suspendare și a dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/27.11.2018, a RIF nr. x/27.11.2018, precum și a deciziei nr. 278/16.07.2019 până la soluționarea definitivă a cauzei.

Analizând motivul de recurs invocat de recurentă în sensul că în speță nu este îndeplinită condiția pagubei iminente, Înalta Curte constată că soluția primei instanțe este nelegală, aceasta fiind dată cu interpretarea și aplicarea eronată a normelor de drept material.

Înalta Curte reține că, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004:

"În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond.", iar potrivit art. 15 alin. (1) din aceeași lege:

"Suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14 și prin cererea adresată instanței competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat.(...)".

Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acțiunea privind suspendarea executării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor reclamantei (până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autoritățile publice.

Îndeplinirea celor două condiții, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcție de circumstanțele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube greu sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanța de judecată.

În ceea ce privește cea de-a doua condiție prevăzută de lege, Înalta Curte reține că din dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 rezultă că noțiunea de pagubă iminentă are în vedere prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public.

Suspendarea executării reprezintă o măsură de excepție, care se justifică numai dacă actul administrativ conține dispoziții a căror punere în executare ar produce reclamantului un prejudiciu greu sau imposibil de înlăturat în ipoteza anularii actului, condiție care nu a fost îndeplinită în cauză. Executarea unui act administrativ nu poate fi considerată prin ea însăși producătoare a unei pagube iminente în lipsa probării altor elemente care să ducă la această concluzie. De asemenea, Înalta Curte constată că prima teză a prevederilor art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 are în vedere pagubele materiale care pot fi produse prin punerea în executare a actului administrativ.

Astfel, în dovedirea îndeplinirii acestei condiții, reclamanta a invocat cuantumul foarte mare al sumei în litigiu, arătând că executarea silită ar afecta negativ atât patrimoniul persoanei juridice, cât și activitatea desfășurată de aceasta în relațiile cu partenerii contractuali, cu repercusiuni asupra angajaților societății. A menționat afectarea gravă a relației contractuale cu B., arătând că societatea reclamantă are calitatea de prestator pentru lucrări contractate și a făcut referire la înscrisuri prezentate în dovedire. A mai învederat reclamanta că are un număr de 156 de angajați, astfel că are cheltuieli lunar cu remunerația personalului și contravaloarea tichetelor de masă și că achită lunar cotele de contribuții aferente veniturilor salariale în cuantum foarte mare.

Înalta Curte constată că reclamanta nu a prezentat dovezi certe din care să rezulte aspectele învederate. Astfel, aceasta nu a probat iminența producerii unui prejudiciu material în patrimoniul său, susceptibil să atragă temporizarea efectului actului administrativ, susținerile sale privind cuantumul ridicat al sumei, afectarea relațiilor cu șantierul naval Galați și ceilalți parteneri contractuali și numărul salariaților nefiind dovedite.

Din interpretarea logico-gramaticală a prevederilor art. 14 alin. (1) și 15 din Legea nr. 554/2004, prin raportare la alineatele următoare și la definiția dată de art. 2 lit. ș) din lege, rezultă că măsura suspendării, astfel cum a fost avută în vedere de legiuitor, reclamă un caracter urgent în ceea ce privește prejudicierea persoanei juridice, însă, din această perspectivă, reclamanta nu a făcut dovada că riscul invocat este unul actual sau iminent, ci doar eventual.

Cuantumul mare al sumei în litigiu care, în opinia reclamantei, ar conduce la blocarea activității sale și neîndeplinirea obligațiilor asumate față de partenerii contractuali, fără nici o dovadă din care să rezulte care ar fi urmările concrete asupra activității societății, nu poate conduce la concluzia existenței unei pagube iminente.

În analiza îndeplinirii acestei condiții, reclamanta ar fi trebuit să depună, în probațiune, înscrisuri din care să rezulte în ce manieră executarea sumei ce face obiectul prezentei decizii de impunere urmează să o afecteze, nefiind suficientă dovedirea acestei condiții doar prin raportare la cuantumul sumei. Or, în speță, reclamanta nu a depus nici un înscris probator în acest sens.

Simplele susțineri ale reclamantei, potrivit cărora prin executarea deciziei de impunere societatea este prejudiciată, nu sunt suficiente pentru a demonstra iminența producerii unei pagube, care ar trebui să constea într-o consecință a executării, iar nu în însăși executarea actului administrativ atacat. în caz contrar s-ar ajunge la concluzia că cerința referitoare la iminența producerii unei pagube este presupusă în majoritatea cazurilor executării unui act administrativ, ceea ce ar contraveni caracterului de excepție al instituției suspendării actelor administrative așa cum este reglementată de Legea contenciosului administrativ.

Chiar dacă prin executarea actelor contestate ar suferi o pagubă, Înalta Curte reține că această pagubă nu are un caracter arbitrar, ci este consecința aplicării dispozițiilor legale la situația de fapt din prezenta cauză, iar în situația admiterii acțiunii în anulare, acest prejudiciu poate fi recuperat, astfel încât nu se justifică suspendarea unor acte administrative emise în aplicare și în executarea legii.

Nefiind dovedită condiția pagubei iminente, nu se mai impune analizarea cerinței privind cazul bine justificat, întrucât cele două condiții au fost prevăzute de legiuitor în mod cumulativ, astfel că neîndeplinirea uneia atrage respingerea automată a cererii de suspendare a executării deciziei de impunere.

Constatând neîndeplinită condiția pagubei iminente, Înalta Curte apreciază că soluția instanței de fond de suspendare a executării deciziei de impunere este nelegală, în speță fiind incident motivul de casare reglementat de dispozițiile art. 488 pct. 8 din C. proc. civ.

Totodată, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analizarea susținerilor recurentei în ceea ce privește lipsa interesului reclamantei în formularea acțiunii, în raport de soluția pronunțată cu privire la cealaltă critică de nelegalitate referitoare la lipsa dovezii pagubei iminente.

2.3 În ceea ce privește recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte constată că au fost invocate două critici, una privind lipsa calității procesuale pasive a ANAF în ceea ce privește actele contestate decizie de impunere și RIF, iar a doua privind inadmisibilitatea cererii privind suspendarea deciziei de soluționare a contestației administrative.

Analizând prima critică formulată de pârâtă, Înalta Curte constată că atât decizia de impunere, cât și raportul de inspecție fiscală sunt emise de DGRFP Galați, Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, astfel că ANAF nu are calitate procesuală pasivă în ceea ce privește cererea de suspendare a acestor acte administrative.

În ceea ce privește decizia de soluționare a contestației administrative, Înalta Curte reține că aceasta nu cuprinde dispoziții care ar putea fi puse în executare și care să o prejudicieze astfel pe reclamantă, actul administrativ executoriu prin care este stabilită obligația de plată fiind decizia de impunere.

Potrivit dispozițiilor art. 278 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, teza a II-a, se poate solicita suspendarea punerii în executare doar a actelor administrativ-fiscale prin care s-au stabilit obligații fiscale principale și/sau obligații fiscale accesorii.

În aceste condiții, petitul privind suspendarea punerii în executare a deciziei de soluționare a contestației formulată în procedură prealabilă este inadmisibil.

2.4. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepția nulității recursului Administrației Județene a Finanțelor Publice Galați; va constata nul recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați împotriva sentinței civile nr. 151/2019 din 14 octombrie 2019 pronunțate de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal; va admite recursurile declarate de Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați împotriva aceleiași sentințe; va casa sentința atacată și, rejudecând cauza, va respinge cererea de suspendare.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului Administrației Județene a Finanțelor Publice Galați.

Constată nul recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați împotriva sentinței civile nr. 151/2019 din 14 octombrie 2019 pronunțate de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal.

Admite recursurile declarate de Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați împotriva aceleiași sentințe.

Casează sentința atacată și, rejudecând cauza, respinge cererea de suspendare.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 07 octombrie 2020.