Decizia nr. 4015/2014 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 209 a Curții de Apel Pitești

Hotărârea instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 209/F-CONT din 9 mai 2012, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamanta SC M. SA Râmnicu Vâlcea, în contradictoriu cu pârâta Administrația Fondului pentru Mediu, prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 17 din 07 martie 2011, prin care a fost respinsă contestația sa administrativă, a Raportului de inspecție fiscală nr. 108738 din 23 decembrie 2010 și a Deciziei de impunere nr. 261 din 23 decembrie 2010 privind obligații datorate Fondului pentru Mediu, cu accesoriile aferente, precum și suspendarea executării acestei din urmă decizii, a actelor care au stat la baza calculării debitului total de 524.959 lei și a tuturor consecințelor specifice executării și actelor de executare silită emise până în prezent. Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a apreciat că actele contestate au fost emise cu respectarea legii iar reclamanta nu a făcut dovada vreunei vătămări, reținând următoarele: Pârâta Administrația Fondului pentru Mediu a realizat un control la sediul reclamantei, ocazie cu care inspectorii fiscali au constatat că în perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2009, reclamanta a importat bunuri ambalate, respectiv, a produs bunuri ambalate și le-a comercializat pe piața națională, activități generatoare de venituri la Fondul pentru Mediu în cazul neîndeplinirii obiectivului de valorificare și reciclare a deșeurilor de ambalaje, potrivit art. 8 alin. (1) lit. d) și alin. (3) din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, aplicabilă pentru perioada 01 ianuarie 2005 - 29 decembrie 2005, art. 9 alin. (1) lit. d) și art. 10 alin. (2) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru Mediu, aplicabilă pentru perioada 30 decembrie 2005 - 31 decembrie 2009. Obiectivele anuale de valorificare, recuperare și reciclare sunt prevăzute de art. 13 din H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor și deșeurilor de ambalaje, act normativ aplicabil până la 19 mai 2007 și art. 14 din H.G. nr. 621/2005, în vigoare în perioada ulterioară. Potrivit art. 14 alin. (2) din H.G. nr. 349/2002, iar ulterior, art. 16 alin. (2) din H.G. nr. 621/2005, operatorii economici responsabili pentru deșeurile generate de ambalajele pe care le introduc pe piața națională pot atinge obiectivele de valorificare, respectiv de reciclare a deșeurilor, în două modalități: individual sau prin intermediul unui operator economic autorizat de către o comisie constituită la nivelul autorității publice centrale pentru protecția mediului. Reclamanta - după cum susține pârâta, iar reclamanta nu a negat și nu a dovedit altă stare de fapt - a optat pentru realizarea obiectivelor în mod individual, iar prin actele contestate în speță, a fost obligată să plătească Fondului pentru mediu suma totală de 524.959 lei, compusă din 303.347 lei contribuție, 174.987 lei dobânzi (majorări de întârziere) și 46.625 lei penalități de întârziere. 1. Reclamanta a pretins că inspectorii fiscali erau obligați să ia în considerare pentru îndeplinirea obiectivului anual de valorificare/reciclare a deșeurilor de ambalaje și relațiile comerciale pe care le-a avut cu SC V. SRL, în baza contractului nr. 163 din 16 martie 2006. Se constată, însă, că în mod corect, respectivele relații comerciale nu au luate în considerare. Pe de o parte, reclamanta nu a prezentat inspectorilor fiscali documentele cu care pretinde că dovedește pretențiile sale, deși reprezentantul său legal a declarat pe proprie răspundere că le-a pus la dispoziție toate documentele și informațiile solicitate pentru realizarea obiectivului controlului, iar pe de altă parte, soluția dată de pârâtă prin Decizia nr. 17/2011, prin care a fost soluționată contestația administrativă, după ce i-au fost prezentate documente noi, este legală. Reclamanta nu a dovedit, iar raportul de expertiză contabilă realizat în speță confirmă susținerile pârâtei, faptul că în documentele de însoțire a materialului plastic livrat către SC V. SRL s-a menționat că încredințarea deșeurilor de ambalaje spre valorificare se face în scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje. De asemenea, reclamanta nu a dovedit că pretinsul operator economic valorificator SC V. SRL i-a eliberat o situație care să evidențieze cantitățile de deșeuri de ambalaje valorificate, precum și metoda de valorificare. Nu este întemeiată susținerea reclamantei în sensul că formalitățile sus-reținute nu sunt importante pentru constatarea îndeplinirii obiectivului de valorificare a deșeurilor de ambalaje și că, în realitate, ceea ce contează este operațiunea în sine. Condițiile formale respective, impuse de lege, sunt expresia concretă a operațiunii materiale și a scopului acesteia. Câtă vreme din evidențele scriptice și din documente nu rezultă natura operațiunii materiale și modalitatea de realizare, nu se poate pretinde că ea aparține acelei categorii de operațiunii pentru care legea a impus un anumit formalism. Pentru a se face calculul matematic al deșeurilor de ambalaje reciclate/valorificate, așa cum pretinde reclamanta în cererea de chemare în judecată, trebuie să nu existe dubiu cu privire la cantitatea de deșeuri ce trebuie calculată. Or, câtă vreme reclamanta nu a prezentat documentele cuvenite pentru a stabili cantitatea corectă de deșeuri, calculul este fals. Prin urmare, atingerea obiectivului de valorificare a deșeurilor de ambalaje trebuie nu doar susținută, ci dovedită cu toate elementele impuse de lege. Cât privește aplicarea unei sancțiuni contravenționale ca singură manieră de sancționare a reclamantei, Curtea a constatat că argumentul nu este corect. Astfel, răspunderea contravențională nu exclude răspunderea materială pentru neplata datoriei către Fondul pentru mediu. Aplicarea sau posibilitatea aplicării unei sancțiuni contravenționale nu validează actele întocmite cu încălcarea legii, în sensul că nu recunoaște acestora efectele unor acte legal întocmite pentru scopul invocat. Prin urmare, actele reclamantei nu pot fi considerate ca dovedind deplin realitatea operațiunilor cu SC V. SRL în scopul îndeplinirii obiectivului de valorificare a deșeurilor de ambalaje și în mod corect nu au fost luate în considerarea de pârâtă cu ocazia soluționării contestației administrative.

Aceleași considerente sunt valabile și în legătură cu relațiile reclamantei cu SC R. SA Câtă vreme nu a existat un contract încheiat în scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje, iar pe facturi și avizele de însoțire nu s-a făcut mențiunea încredințării deșeurilor de ambalaje spre valorificare în scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje, livrarea bunurilor nu poate fi considerată a fi fost făcută pentru valorificare. De asemenea, considerentele de mai sus sunt valabile și în ce privește argumentul aplicării unei sancțiuni contravenționale ca singură posibilitate de tragere la răspundere a reclamantei.

Cât privește obligația reclamantei de a avea o evidență a cantității de ambalaje și a cantității de deșeuri, Curtea a constatat că aceasta este impusă de art. 1 alin. (1) din H.G. nr. 856/2002 privind evidența gestiunii deșeurilor și pentru aprobarea listei cuprinzând deșeurile, inclusiv deșeurile periculoase, care prevede că "Agenții economici care generează deșeuri au obligația să țină o evidență a gestiunii acestora, în conformitate cu modelul prevăzut în anexa nr. 1, pentru fiecare tip de deșeu". Anexa 1 la H.G. nr. 856/2002 impune evidența ținută lunar pe cantități de deșeuri generate, valorificate (cu arătarea cantității, a operațiunii de valorificare conform anexei II B din Legea nr. 426/2001, a agentului economic care efectuează operația de valorificare), eliminate (cu arătarea cantității, a operațiunii conform Legii nr. 426/2001 și a agentului economic care a efectuat operația de eliminare) și stocate (cu arătarea cantității stocate, a tipului de deșeuri stocate, a cantității, modului și scopului de tratare, a mijlocului de transport și a destinației). Din Raportul de inspecție fiscală rezultă că reclamanta nu a ținut o astfel de evidență, ci doar o evidență a intrărilor de ambalaje aferente produselor comercializate pe piața națională. Or, câtă vreme reclamanta a pretins că din gestiunea sa au și ieșit ambalaje, fără a ține o evidență a deșeurilor de ambalaje, în mod corect au procedat inspectorii fiscali la estimarea cantităților de ambalaje pe tipuri de material prin verificarea documentelor puse la dispoziție de reclamantă și prin vizualizarea efectivă a ambalajelor. Susținerea reclamantei că pe parcursul inspecției fiscale a realizat "evidența amplă" dorită de inspectorii fiscali nu s-a confirmat în cauză, în sensul că nu s-a dovedit nici cu înscrisuri depuse la dosar, nici prin expertiza contabilă, care confirmă cele menționate în Raportul de inspecție fiscală atât în mod expres, cât și prin faptul că expertul a verificat modul de estimare realizat de inspectorii pârâtei prin evaluarea acelorași documente ca și aceștia din urmă.

Cât privește contractele pe care reclamanta le-a încheiat cu SC R. SA pentru valorificarea deșeurilor, Curtea a constatat că inspectorii fiscali au apreciat corect că aceste contracte nu au fost încheiate în scopul îndeplinii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje și că vânzarea nu este sinonimă cu valorificarea. Astfel, în anexa II B din O.U.G. nr. 78/2000 privind regimul deșeurilor, forma în vigoare la momentul încheierii fiecăruia din cele două contracte (7 ianuarie 2005 și 30 ianuarie 2008), precum și la momentul inspecției fiscale, vânzarea nu era menționată printre modalitățile de valorificare. De asemenea, faptul că reclamanta nu a înscris în contracte și pe documentele de livrare scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje ori clauze din care să rezulte obligația de valorificare a deșeurilor de ambalaje, în vederea îndeplinirii de către reclamantă a obiectivelor anuale, face ca respectivele operațiuni să nu poată fi considerate ca operațiuni de valorificare.

Cât privește faptul că deșeurile au fost totuși valorificate/reciclate de către SC E.R.A. SRL - operator economic autorizat pentru preluarea responsabilității privind realizarea obiectivelor anuale de valorificare și reciclarea deșeurilor, la care au ajuns prin intermediul SC R. Vâlcea SA, Curtea constată că reclamanta a optat pentru realizarea obiectivelor de valorificare, respectiv de reciclare, a deșeurilor în mod individual, iar nu prin intermediul unui operator economic autorizat. Pe de altă parte, reclamanta nu a avut un raport juridic direct cu SC E.R.A. SRL, în sensul că nu a avut încheiat cu aceasta un contract pentru transferul responsabilității realizării obiectivului de valorificare a deșeurilor de ambalaje. În aceste condiții, nu se poate afirma în mod valabil că, de vreme ce deșeurile de ambalaje au fost într-un final valorificate/reciclate, reclamanta și-a îndeplinit obiectivele de valorificare/reciclare și că nu are nicio răspundere. Dimpotrivă, faptul că predarea deșeurilor s-a făcut prin vânzare către o altă societate, iar nu pentru atingerea obiectivelor anterior menționate, și că această din urmă societate a predat deșeurile către un operator economic autorizat, care le-a valorificat pentru și în interesul său, dovedește că reclamanta nu are legătură cu valorificarea/reciclarea deșeurilor și că operațiunea de colectare deșeuri realizată de operatorul economic autorizat SC E.R.A. SRL nu are legătură cu îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare/reciclare ale reclamantei.

Cât privește estimarea cantităților de ambalaje pe tipuri de material introduse pe piața națională prin importul de mărfuri ambalate în perioada 2005 - 2009, Curtea constată că inspectorii fiscali au procedat în mod corect. Astfel, având în vedere că reclamanta nu a ținut evidența gestiunii cantităților de ambalaje, pentru fiecare tip de material, introduse pe piața națională prin import de bunuri ambalate, inspectorii fiscali au procedat la determinarea acestor cantități pe baza declarațiilor vamale de import și a facturilor de import. Expertiza judiciară a confirmat că inspectorii fiscali au determinat corect cantitatea de ambalaje introduse pe piața națională prin import de mărfuri, reținând diferența dintre greutățile brute și greutățile nete înscrise în declarațiile vamale. Singura mențiune contrară a expertului contabil desemnat de instanță a fost cea referitoare la greutatea brută de 21.000 kg și greutatea netă de 20.000 kg înscrise în declarația vamală de import din 4 decembrie 2009, în condițiile în care "marfa a sosit în cisternă și nu există diferență între brut și net". Cu privire la acest aspect, Curtea constată, însă, că în declarația vamală respectivă a fost menționată greutatea brută de 21.000 kg și greutatea netă de 20.000 kg. Ca atare, inspectorii fiscali nu au făcut altceva decât să facă diferența între cele două greutăți, ca și în cazul celorlalte bunuri importate. Bunul importat a fost acetat de polivinil în dispersie apoasă, numit Arakril, care a fost ambalat într-un bazin (container) din plastic cu grilaj de protecție din metal. Cum cântărirea fiecărui tip de material de ambalare nu era posibilă fără distrugerea ambalajului, s-a estimat că bazinul are în componență 50% material plastic și 50% metal. Prin urmare, a existat o diferență între greutatea brută și cea netă ale bunului importat și inspectorii fiscali au determinat cantitatea fiecărui tip de material din ambalaj. Reclamanta nu poate, invocându-și propria culpă, să critice maniera inspectorilor de a determina prin estimare cantitățile de ambalaje pe tip de material, câtă vreme nu a ținut o evidență a gestiunii respectivelor tipuri de material și a datei ieșirii lor din gestiune. Astfel, pentru ambalajele aferente produselor finite comercializate pe piața națională, în mod corect s-a apreciat că data introducerii lor pe piața națională este data achiziționării de la furnizorii de ambalaje. De asemenea, pentru ambalajele bunurilor importate s-a apreciat corect că data introducerii lor pe piața națională este data importului înscrisă în documentele de import, în raport cu definiția sintagmei "introducere pe piață" dată de art. 9 1 din Anexa la Metodologia de calcul al contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu, aprobată prin Ordinul M.M.G.A. nr. 578/2006, definiție menținută în prezent la pct. 11.

Din cele sus expuse, rezultă că reclamanta nu a realizat obiectivele anuale de valorificare și reciclare pentru care pârâta a calculat debite principale și accesorii, astfel că, nu se susține calculul făcut de expert, care a luat în considerare operațiuni ce nu au fost specifice, potrivit legii, atingerii respectivelor obiective. De asemenea, expertul nu a stabilit că metodele de calcul folosite de pârâtă au fost greșite în raport de cele reținute de inspectorii acesteia. Cât privește nedatorarea majorărilor de întârziere pentru debitul principal aferent anului 2005, Curtea constată că, deși Legea nr. 73/2000 nu a statuat expres asupra naturii juridice a contribuției la Fondul pentru mediu, intenția legiuitorului a fost ca aceasta să aibă regimul juridic al impozitelor, taxelor, contribuțiilor și al altor sume datorate bugetului general consolidat, iar această intenție a fost exprimată în O.U.G. nr. 196/2005, care a abrogat Legea nr. 73/2000. În jurisprudență s-a acceptat că atât sub imperiul Legii nr. 73/2000, cât și ulterior, sub imperiul O.U.G. nr. 196/2005, contribuțiile au avut natura juridică de resurse financiare ale statului. În aceste condiții, în mod corect s-au aplicat dispozițiile Codului de procedură fiscală pentru calcularea accesoriilor constând în dobânzi și penalități de întârziere pentru contribuțiile aferente anului 2005 neachitate. În privința invocării, printre celelalte temeiuri de drept care au fost avute în vedere la efectuarea inspecției fiscale a dispozițiilor O.G. nr. 25/2008, care ar fi fost abrogată prin Legea nr. 179/2010 (în realitate a fost abrogată prin Legea nr. 167/2010 și respinsă prin Legea nr. 179/2010), se constată că respectivul act normativ a fost avut în vedere pentru perioada în care a produs efecte juridice, anume între 1 ianuarie 2008 și 31 decembrie 2009. Cât privește susținerea că valoarea taxei pe ambalaje nu a fost stabilită potrivit legislației în vigoare, reclamanta nu a dat argumente în raport de care să fie verificată temeinicia ei.

În legătură cu prescripția incidență în privința debitelor aferente anului 2005, față de cele reținute mai sus, conform cărora, inclusiv pentru anul 2005 contribuțiile la Fondul pentru mediu aveau regimul juridic al impozitelor, taxelor, contribuțiilor și al altor sume datorate bugetului general consolidat, Curtea constată că termenul de prescripție a dreptului de a stabili obligații către respectivul fond este de 5 ani, începând să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța, în conformitate cu art. 88, devenit 89, din C. proc. fisc (în prezent art. 91). Cum obligațiile au fost stabilite la data de 23 decembrie 2010, prin decizia de impunere nr. 261, rezultă că pârâta a respectat termenul de 5 ani sus-menționat și că în mod corect a stabilit obligații și pentru anul 2005. În legătură cu invocarea de către pârâtă, în obiecțiunile la raportul de expertiză, a dispozițiile art. 27 alin. (2) din Ordinul nr. 578/2006 forma în vigoare la data de 10 martie 2011, deși controlul a fost efectuat la data de 23 decembrie 2010, când art. 27 nu avea două alineate, argument de nelegalitate invocat de reclamantă în concluziile scrise, Curtea constată că respectivul text legal nu a stat la baza emiterii actelor contestate în speță și că aprecierea aplicării unei sancțiuni materiale, alături de o posibilă sancțiune contravențională, a fost cenzurată de instanța de față la pct. 1 din considerentele sentinței. 2. Calea de atac exercitată în cauză Împotriva Sentinței civile nr. 209/F-CONT din 9 mai 2012 a Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs, în termen legal, reclamanta SC M. SA Râmnicu Vâlcea, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Recursul declarat de reclamantă s-a întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 și art. 304 1 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat modificarea sentinței recurate, în sensul admiterii în totalitate a contestației și anulării actelor atacate, pentru următoarele motive: 1. Încălcarea dispozițiilor art. 17 din H.G. nr. 621/2005 nu atrage drept sancțiune neluarea în considerare a respectivei cantități de deșeuri în momentul stabilirii bazei de impunere de deșeuri valorificate și reciclate, pentru îndeplinirea obiectivului anual. Recurenta a arătat că sancțiunea care intervine în cazul neîndeplinirii obligației prevăzute de art. 17 din H.G. nr. 621/2005 este menționată la art. 26 din același act normativ, care stabilește că fapta respectivă constituie contravenție și se sancționează cu amendă aplicată de persoanele desemnate la art. 27, și anume, de persoanele împuternicite în acest scop din cadrul Ministerului Mediului și Gospodăririi Apelor și al Autorității Naționale pentru Protecția Consumatorilor. În susținerea faptului că la data controlului și a emiterii actelor administrativ fiscale contestate nu era prevăzută de lege și o altă sancțiune, recurenta a învederat că ulterior, legiuitorul a modificat dispozițiile legale menționate și a introdus pe lângă sancțiunea contravențională și sancțiunea materială, prevăzută la art. 27 alin. (2) din Ordinul nr. 578/2006. Instanța de fond, prin argumentul că răspunderea contravențională nu înlătură răspunderea materială, practic, a adăugat la lege o sancțiune care nu exista la data controlului și implicit, a aplicat un text de lege care nu are efect retroactiv și nu poate înlătura prevederile Ordinului nr. 578/2006 și a anexei la acesta, în vigoare la data efectuării inspecției fiscale. Pentru motivele arătate, recurenta a apreciat că în mod nelegal nu au luat în considerare deșeurile predate către SC R. Vâlcea SA la stabilirea bazei de impunere ca fiind valorificate și reciclate, în vederea îndeplinirii obiectivului anual de verificare și reciclare. 2. Prima instanță în mod nefondat a reținut că nu a fost întocmită o evidență amplă a cantității de ambalaje și a cantității de deșeuri, atât timp cât, inspectorii fiscali recunosc că această problemă a existat numai la începutul controlului. Recurenta a considerat că și în cazul în care ar fi reală susținerea inspectorilor fiscali, aceasta nu este de natură să atragă neluarea în considerare a deșeurilor predate la stabilirea bazei de impunere a deșeurilor valorificate, obligație prevăzută la art. 17 alin. (1) din H.G. nr. 621/2005 și în normele metodologice de aplicare a hotărârii de Guvern. 3. Instanța de fond în mod nelegal a preluat constatările organelor de control și a reținut că vânzarea deșeurilor nu este sinonimă cu valorificarea. În dezvoltarea acestui motiv de recurs, recurenta a arătat că, în primul rând, prin vânzarea deșeurilor se înțelege și valorificarea acestora, deoarece societatea către care a înstrăinat deșeurile avea ca obiect de activitate reciclarea. Faptul că deșeurile au fost valorificate în schimbul unui preț, nu schimbă scopul tranzacției, operațiunea de valorificare fiind reciclarea efectuată de persoanele către care au fost vândute/valorificate deșeurile. În al doilea rând, a susținut că, atât timp cât SC R. Vâlcea S.A desfășoară o gamă diversă de activități în domeniul colectării, prelucrării și comercializării materialelor refolosibile, este evident că scopul încheierii contractului a fost acela de a îndeplini obiectivul anual de valorificare a deșeurilor. 4. Recurenta a criticat susținerea intimatei din răspunsul la contestație, în sensul că nu a încheiat contract cu SC E.R.A. SRL, ce a fost preluată de instanța de fond în motivarea hotărârii atacate, precizând că a invocat această împrejurare ca apărare față de concluziile inspectorilor fiscale, care nu au luat în considerare la stabilirea bazei de impunere ca fiind valorificate și reciclate cantitățile de deșeuri predate către SC R. Vâlcea, cu motivarea că această societate a valorificat deșeurile printr-o metodă care nu este prevăzută lege, respectiv, "valorificare la societăți autorizate și consumatori finali". 5. Recurenta a contestat și modul de determinare prin estimare a cantităților de ambalaje pe tipuri de material, introduse pe piața națională prin importul de mărfuri ambalate în perioada 2005 - 2009, ca fiind nelegal, raportat la stabilirea cantităților de ambalaje și a datei introducerii pe piață. A arătat că prima instanță în mod nefondat a apreciat că această evidență este întocmită corect de inspectorii fiscali, deși expertul contabil desemnat de instanță, a constatat că parte din aprecierile inspectorilor fiscali sunt greșite. Mai mult, aceste aprecieri nu influențează cantitatea de ambalaje reciclate și nici modalitatea de îndeplinire a obiectivului anual de reciclare. 6. În mod greșit instanța de fond a apreciat că "nu se susține calculul făcut de expert" cu privire la accesorii. În susținerea acestui motiv de recurs, recurenta a solicitat luarea în considerare a anexelor 17 și 18 întocmite de expert, precizând că debitul real ce trebuia stabilit de către inspectorii fiscali, la care se ajunge cu majorări, dobânzi și penalități, este de 133 453,47 lei. 7. Recurenta a învederat că perioada pentru care s-a stabilit obligația de plată a majorărilor de întârziere, respectiv începând cu anul 2005, este nelegală, deoarece Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat în mod constant că "societatea poate fi obligată la plata majorărilor și penalităților pentru contribuții stabilite sau datorate, numai după 1 ianuarie 2006, deoarece de atunci a intrat în vigoare O.U.G. nr. 196/2005, act normativ care abrogă vechea legislație, astfel că a admite teza acesteia ar echivala cu aplicarea retroactivă a legii civile, ceea ce reprezintă încălcarea principiului constituțional al neretroactivității legii civile." Printre textele legale invocate de intimată ca temei pentru modul de calcul al accesoriilor se regăsește O.G. nr. 25/2008, act normativ care a fost abrogat prin art. II din Legea nr. 179/2010. De asemenea, recurenta a afirmat că valoarea taxei pe ambalaje nu este stabilită în concordanță cu legislația în vigoare, aplicându-se taxe în alte limite decât cele legale. 8. Recurenta a apreciat că efectuarea inspecției fiscale a fost realizată pe o perioadă mai mare decât termenul general de prescripție, respectiv, inclusiv pentru anul 2005. În dezvoltarea acestui motiv de recurs, recurenta a arătat că Legea nr. 73/2000 stabilește expres la art. 2, că Fondul pentru mediu este un fond special extrabugetar, care se constituie, se gestionează și se utilizează, în conformitate cu prevederile Legii nr. 73/2000 și a altor dispoziții legale. Prin O.U.G. nr. 93/2001, Legea nr. 73/2000 a fost modificată și completată, prevăzându-se că Fondul pentru mediu se constituie, se gestionează și se utilizează în conformitate cu prevederile Legii nr. 73/2000 și ale Legii privind finanțele publice nr. 72/1996. Din interpretarea coroborată a dispozițiilor art. 2 pct. 28 și art. 78 din Legea privind finanțele publice, rezultă că Fondul pentru mediu, caracterizat ca un fond special de Legea nr. 73/2000, nu este un fond special în înțelesul Legii nr. 500/2002. Faptul că regimul juridic al Fondului pentru mediu nu este același cu cel al fondurilor bugetare, rezultă și din cuprinsul O.U.G. nr. 196/2005, act normativ care prevede expres la art. 12, că veniturile la Fondul pentru mediu urmează regimul juridic al impozitelor, taxelor, contribuțiilor și al altor sume datorate bugetului general consolidat reglementat de O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicat, cu modificările și completările ulterioare. În consecință, numai de la apariția O.U.G nr. 196/2005, Fondul pentru mediu are același regim juridic cu fondurile bugetare, astfel încât, nu se poate concluziona că termenul de prescripție al dreptului de a stabili obligații la Fondul pentru mediu pentru anul 2005, este cel aplicabil creanțelor bugetare. Pentru motivele arătate, recurenta apreciază că termenul de prescripție aplicabil dreptului de a stabili obligații la Fondul pentru mediu pentru anul 2005, este termenul general de prescripție de 3 ani, care se împlinea în anul 2008. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de recurs formulate și din oficiu, în limitele -prevăzute de art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată următoarele: Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. este neîntemeiat. Hotărârea pronunțată de instanța de fond satisface cerințele prevăzute de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cu arătarea perioadei supuse inspecției fiscale, a contribuțiilor la Fondul pentru mediu avute în vedere și a dispozițiilor legale incidente, fiind examinate efectiv toate problemele esențiale ridicate de părți. În ceea ce privește criticile subsumate motivului de recurs prevăzut la art. 304 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt neîntemeiate. În mod corect prima instanță a reținut că, din înscrisurile existente la dosarul cauzei, rezultă că în documentele de însoțire a deșeurilor nu se menționează că acestea au fost încredințate spre valorificare în scopul îndeplinirii obiectivului anual de valorificare a deșeurilor de ambalaje, obligație prevăzută atât la art. 17 alin. (4) din H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor și deșeurilor de ambalaje, cu modificările și completările ulterioare, cât și la art. 33 alin. (4) din Ordinul nr. 578/2006 pentru aprobarea Metodologiei de calcul al contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu. De asemenea, în raport de înscrisurile depuse la dosar de către reclamantă, instanța de fond a constatat că aceasta nu a prezentat organelor de control o situație eliberată de agentul economic valorificator, prin care să se evidențieze distinct cantitățile de deșeuri de ambalaje valorificate, precum și metoda de valorificare, nefiind astfel respectate prevederile art. 33 alin. (3) lit. b) din Ordinul nr. 578/2006. Or, fapta operatorului economic care nu a menționat în documentele de însoțire a deșeurilor de ambalaje dacă încredințarea spre valorificare/reciclare a acestora se face în scopul îndeplinirii obiectivelor anuale, constituie contravenție, potrivit art. 26 alin. (1) lit. e) din H.G. nr. 621/2005, ceea ce conduce la concluzia că cerința prevăzută la art. 17 alin. (4) din aceeași hotărâre de Guvern, nu poate fi ignorată. În acord cu opinia judecătorului fondului, Înalta Curte consideră că aceeași faptă nu exclude forme concomitente de răspundere - penală, civilă, administrativă, fiscală, astfel încât, este neîntemeiat să se susțină că răspunderea contravențională ar exclude răspunderea fiscală a contribuabilului. În ceea ce privește cantitățile de deșeuri de ambalaje predate către SC R. SA Vâlcea în perioada 2005 - 2009, instanța de recurs reține că societatea reclamantă a predat cantitățile respective de deșeuri pe baza unor contracte de vânzare-cumpărare și nu le-a încredințat în scopul și în condițiile expres prevăzute de dispozițiile H.G. nr. 621/2005 și Ordinul nr. 578/2006, astfel că, în mod legal, organele fiscale nu le-au luat în calcul la îndeplinirea obiectivului anual de valorificare și reciclare. Susținerea recurentei în sensul că operațiunea de valorificare reprezintă reciclarea de către societatea căreia i-a vândut deșeurile, nu poate fi primită, având în vedere că metoda de valorificare utilizată de SC R. SA Vâlcea a constat în "valorificare la societăți autorizate și consumatori finali", metodă care nu este prevăzută în anexa 2B din O.U.G. nr. 70/2000 privind regimul deșeurilor. Mai mult, pentru anul 2009, SC R. SA Vâlcea a precizat drept metodă, de valorificare a deșeurilor din plastic "transformare în granule și valorificare", în condițiile în care, potrivit Autorizației de mediu nr. 131/2006, cu valabilitate prelungită până la data de 20 iunie 2011, SC R. SA Vâlcea nu a fost autorizată să desfășoare activitate de reciclare a deșeurilor din plastic. De asemenea, împrejurarea că SC R. SA Vâlcea a valorificat deșeuri în cadrului sistemului organizat de valorificare și reciclare a deșeurilor de ambalaje al SC E.R.A. SA, operator economic autorizat, nu echivalează cu îndeplinirea de către reclamantă a obiectivelor anuale de valorificare/reciclare. Critica recurentei referitoare la nelegalitatea modului de determinare prin estimare a cantităților de ambalaje pe tipuri de material, introduse pe piața națională prin importuri de mărfuri ambalate în perioada 2005 - 2009, este neîntemeiată, având în vedere că reclamanta nu a ținut evidența gestiunii acestor cantități de ambalaje, pentru fiecare tip de material și a datei ieșirii lor din gestiune, situație în care, în mod corect, organele fiscale au procedat la determinarea cantităților de ambalaje pe baza declarațiilor vamale de import și a facturilor de import. De asemenea, în mod judicios instanța de fond a reținut faptul că singura condiție prevăzută de lege este ca ambalajele să fie introduse pe piața națională, intenția legiuitorului fiind aceea de a institui plata unei taxe la Fondul pentru mediu în sarcina tuturor operatorilor economici, pentru toate ambalajele introduse pe piața națională, indiferent de proveniența acestora, în scopul protecției mediului și a sancționării prin plată a poluatorului (Deciziile nr. 542/2009 și nr. 1421/2011 pronunțate de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal). Susținerile reclamantei privind nedatorarea accesoriilor constând în dobânzi și penalități de întârziere pentru contribuțiile aferente anului 2005, neachitate, nu pot fi primite, observându-se că prima instanță a stabilit în mod corect cadrul legal incident în speță. Astfel, neîndeplinirea de către operatorii economici a obiectivelor anuale de valorificare și reciclare, precizate în Anexa 4 la H.G. nr. 621/2005, atrage obligația acestora de a plăti contribuțiile la Fondul pentru mediu, în conformitate cu dispozițiile Legii nr. 73/2000 privind Fondul pentru Mediu, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Metodologia de calcul a acestor contribuții și taxe a fost aprobată prin Ordinul nr. 578/2006, aplicabil și în cauză, care are ca scop stabilirea unui mod de calcul unitar și documentat pentru contribuțiile și taxele prevăzute la pct. 9 alin. (1) lit. a) - j) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul de Mediu, care a abrogat Legea nr. 73/2000. Dispozițiile O.G. nr. 25/2008 au fost invocate de către organul fiscal drept temei în drept pentru modul de calcul al accesoriilor, raportat la perioada în care acest act normativ a produs efecte juridice, respectiv, 01 ianuarie 2008 - 31 decembrie 2009. În mod corect instanța de fond nu și-a însușit calculul efectuat de expertul tehnic judiciar, reținând că acesta a luat în considerare operațiuni care nu sunt specifice, potrivit legii, pentru realizarea de către reclamantă a obiectivelor anuale de Valorificare și reciclare, având în vedere că aceste aspecte nu țin de constatări de fapt ci de însăși interpretarea probelor de care se prevalează reclamanta, atribut ce revine exclusiv instanței, potrivit art. 129 alin. (5) C. proc. civ. În ceea ce privește afirmația recurentei în sensul că valoarea taxei pe ambalaje nu a fost stabilită în concordanță cu legislația în vigoare, în acord cu judecătorul fondului, se constată că nu au fost prezentate argumente în dovedirea acestei susțineri. De asemenea, critica reclamantei referitoare la pretinsa încălcare a dispozițiilor legale ce reglementează termenul de prescripție, este neîntemeiată. Din interpretarea prevederilor art. 2 din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, act normativ în vigoare până la data de 30 decembrie 2005, art. 1 alin. (1) - (3) din Legea nr. 72/1996 privind finanțele publice (în vigoare până la data de 01 ianuarie 2003), precum și a dispozițiilor cuprinse în Legea nr. 500/2002, act normativ prin care a fost abrogată Legea nr. 72/1996 și O.U.G. nr. 196/2005 (în vigoare de la data de 30 decembrie 2005), rezultă că atât sub imperiul Legii nr. 73/2000, cât și ulterior, în temeiul prevederilor O.U.G. nr. 196/2005, contribuțiile la Fondul pentru mediu au natura juridică a unor resurse financiare ale statului, constituite potrivit art. 1 din Legea nr. 72/1996, respectiv, art. 1 din Legea nr. 500/2002. Prin urmare, dreptul Administrației Fondului pentru Mediu de a stabili contribuțiile la acest fond se prescrie în termenul de 5 ani prevăzut de art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, chiar dacă perioada supusă controlului ar cuprinde și un interval de timp situat anterior intrării în vigoare a Codului de procedură fiscală și O.U.G. nr. 196/2005, întrucât ceea ce prezintă relevanță este natura bugetară a creanței și executarea ei potrivit regulilor specifice acestei categorii de venituri publice. În acest sens, este soluția de unificare a practicii judiciare adoptată de judecătorii Secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, în ședința din 25 februarie 2008, în vederea interpretării și aplicării unitare a legii, în raport de dispozițiile art. 126 alin. (3) din Constituție, republicată și art. 18 alin. (2) din Legea nr. 304/2004 privind organizarea judiciară, republicată. În consecință, în conformitate cu dispozițiile art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală coroborat cu art. 9 alin. (1) din Legea nr. 73/2000 și în raport de data nașterii creanței fiscale, în mod judicios instanța de fond a reținut că societatea reclamantă datorează contribuția la Fondul pentru mediu inclusiv pentru anul 2005. Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta SC M. SA Râmnicu Vâlcea, ca nefondat.