ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 465/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 465/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința nr. 199/CA din 29 mai 2013,

Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, contencios administrativ și

fiscal a admis în parte cererea formulată de reclamanta SC R.S. SRL prin

mandatar S.E., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Constanța și a

anulat în parte actele administrative (Decizia de impunere F-CT-608 nr. 3741

din 27 aprilie 2011 corectată prin Decizia nr. F-CT-608 nr. 3741 din 23 mai

2011, Raportul de inspecție fiscală nr. 3741 din 27 aprilie 2011 emise de A.N.A.F.

- D.G.R.F.P. Constanța - Structura Administrării Fiscale, precum și Decizia nr.

241 din 7 septembrie 2011 emisă de A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Constanța - Biroul

Soluționare Contestații) în ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar,

majorări de întârziere și penalități de întârziere aferente sumei ce depășește

3.817.921,37 RON (reprezentând cheltuieli cu diferențele de curs valutar

astfel: pentru anul 2008 - 681.943,71 RON, pentru anul 2009 - 3.089.943,68 RON,

pentru anul 2010 - 46.033,98 RON), obligând pârâtul către reclamantă la 2017,5

RON cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța

această soluție, prima instanță a reținut, în esență, următoarele aspecte:

Prin cererea adresată

Curții de Apel Constanța la 6 aprilie 2012 și înregistrată sub nr. 454/36/2012,

reclamanta SC R.S. SRL prin mandatar S.E. în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.

- D.G.R.F.P. Constanța, a solicitat:

a) anularea Deciziei

de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 27 aprilie 2011 (corectată cu Decizia de

impunere F-CT-608 nr. 3741 din 23 mai 2011) și a Raportului de inspecție

fiscală nr. 3741 din 27 aprilie 2011, emise de A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Constanța

Structura Administrării Fiscale - Activitate de Inspecție Fiscală, acte

administrative în baza cărora au fost stabilite obligații fiscale suplimentare

reprezentând impozit pe profit și accesoriile aferente, în sumă de 2.818.888

RON;

b) anularea Deciziei

nr. 241 din 7 septembrie 2011 privind soluționarea contestației formulate de SC

R.S. SRL, înregistrată la D.G.R.F.P. Constanța sub nr. 11762 din 24 august

2011, emisă de A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Constanța - Biroul Soluționare Contestații

comunicată la 10 octombrie 2011;

c) suspendarea

executării Deciziei de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 27 aprilie 2011, până la

soluționarea prezentei cererii;

d) obligarea

intimatei la plata cheltuielilor de judecată, ocazionate de prezentul litigiu.

Prin Raportul de

inspecție fiscală nr. 3741 din 27 aprilie 2011, întocmit de A.N.A.F. -

D.G.R.F.P. Constanța - Structura Administrării Fiscale - Activitatea de Inspecție

Fiscală, ca urmare a efectuării inspecției fiscale generale la SC R.S. SRL în

perioada 24 martie 2011 - 27 aprilie 2011, s-au stabilit următoarele obligații

fiscale: impozit profit - pentru perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2010

în cuantum de 1.357.205 RON; majorări imp. profit de 1.282.315 RON; penalități

201.581 RON.

Urmare acestui Raport

de inspecție fiscală s-a emis Decizia de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 27

aprilie 2011 pentru sumele menționate în raport.

Împotriva acestei

decizii de impunere, reclamanta a urmat procedura prealabilă fiscală, respectiv

a formulat contestație ce a fost soluționată prin Decizia nr. 241 din 7

octombrie 2011 de către Biroul de Soluționare Contestații al D.G.R.F.P.

Constanța.

S-a reținut că

reclamanta a vândut la 5 noiembrie 2007, conform Contractului autentificat la

BNP B.A.E. sub nr. 203/2007, un teren în valoare de 7.125.358 RON, această

valoare a terenului fiind stabilită ca urmare a raportului de reevaluare

întocmit de expert evaluator I.M., valoarea terenului astfel cum a fost

stabilită fiind înregistrată în contabilitate ca rezervă rezultată din

reevaluare.

S-a constatat că din

interpretarea coroborată a prevederilor art. 19, alin. (1), art. 22, alin. (5)

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și ale pct. 12 din H.G. nr. 44/2004

pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind

Codul fiscal rezultă că aceste sume provenite din rezervele din reevaluarea

imobilizărilor corporale la cedarea activelor sunt elemente similare veniturilor.

În speță, prin actele

administrativ fiscale contestate s-a considerat corect că valoarea terenului,

rezultată în urma reevaluării și încasată ca urmare a vânzării către SC D. SRL,

reprezintă un venit (activul fiind cedat, acesta nu mai apare în patrimoniul

contribuabilului).

Numai în situația în

care, bunul reevaluat rămâne în patrimoniul contribuabilului fiind evidențiat

în contul - rezerva din reevaluare diferența rezultată nu era impozitată, ori,

în cauză, bunul reevaluat a ieșit din patrimoniul contribuabilului, astfel că

impunerea în legătură cu această situație s-a făcut conform prevederilor

legale.

În legătură cu

cheltuielile considerate nedeductibile reprezentând diferențe de curs valutar

în sumă de 5.307.278 RON, s-a reținut că sumele înregistrate de reclamantă

reprezintă diferențe de curs valutar aferente împrumutului acordat de către

asociat, calculate ca diferență între cursul istoric bancar, a fost înregistrat

împrumutul (anul 1991) și cursul de schimb la care au fost efectuate plățile din

anii: 2008, 2009, 2010.

Ordinul nr. 1752 din

17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme

directivelor europene care abrogă Ordinul nr. 306/2002 prevede că, la

închiderea exercițiului financiar, datoriile în valută se evaluează și

raportează utilizând cursul de schimb comunicat de B.N.R. valabil la data

încheierii exercițiului financiar. Ulterior Ordinul nr. 1752/2005 a fost

abrogat, începând cu 2010 este în vigoare Ordinul nr. 3055/2009 pentru

aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, care

preia în mod similar prevederile referitoare la evaluarea datoriilor în valută

la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar. În consecință, tratamentul contabil

aplicabil din 2010 este similar celui din 2008.

Conform raportului de

expertiză contabilă efectuat în cauză, pentru anul 2008, doar 681.943,71 RON

reprezenta cheltuieli nedeductibile și nu întreaga sumă de 1.607.375 RON, iar

pentru anul 2009, doar 3.089.943,68 RON reprezenta cheltuieli nedeductibile din

totalul de 3.427.664 RON, iar pentru anul 2010, doar 46.033,98 RON din totalul

de 272.239 RON.

Prin urmare, s-a

constatat că sunt cheltuieli nedeductibile cu diferențele de curs valutar din

anul 2009 - 2010, suma de 3.817.920,37 RON care a determinat un impozit suplimentar

de plată.

În concluzie, s-a

apreciat că organul fiscal a stabilit greșit diferențele de curs valutar pentru

suma ce depășește limita de 3.817.921,37 RON.

Împotriva Sentinței

civile nr. 199/CA din 29 mai 2013 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs SC R.S. SRL

prin Cabinet Individual de Insolventă C.D. și de D.G.R.F.P. Galați (succesoare

a D.G.R.F.P. Constanța).

Reclamanta SC R.S.

SRL a apreciat, raportat la dispozițiile art. 304 pct. 7, 8 și 9 C. proc. civ.,

că Sentința civilă nr. 199/CA din data de 29 mai 2013 pronunțată de Curtea de

Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal

este nelegală, și a solicitat, în consecință, admiterea recursului și modificarea

hotărârii atacate în sensul admiterii în totalitate a contestației formulată de

reclamantă împotriva Deciziei de impunere F-CT-608 din data de 27 aprilie 2011

(corectată cu Decizia de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 23 mai 2011), a

Raportului de Inspecție Fiscală nr. 3741 din 27 aprilie 2011, ambele emise de

D.G.R.F.P. Constanța - Structura Administrării Fiscale - Activitatea de

Inspecție Fiscală, precum și împotriva Deciziei nr. 241 din 7 septembrie 2011

privind soluționarea contestației formulate de SC R.S. SRL, emisă de D.G.R.F.P.

Constanța - Biroul Soluționare Contestații.

S-a învederat, de

către reclamanta recurentă, că motivele contestației au vizat modul greșit de

interpretare a dispozițiilor legale de către organele de control în ceea ce

privește impozitarea rezervelor din reevaluarea unui teren, vândut în anul

2007, rezerve a căror destinație nu s-a modificat, fiind menținute de societate

în contul 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din

reevaluare", și în ceea ce privește nerecunoașterea cheltuielilor de curs

valutar, ca fiind cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil

pentru exercițiile financiare 2008, 2009 și 2010.

În legătură cu

impozitarea rezervelor din reevaluarea terenului, s-a arătat că instanța de

fond nu era chemată să stabilească dacă venitul aferent ca urmare a vânzării

către SC D. SRL reprezintă un venit impozabil ci aceasta era chemată să

analizeze, în raport de hotărârea asociaților societății, tratamentul fiscal al

rezervei din evaluare în sumă de 7.125.358 RON și care la momentul realizării

câștigului rezultat din vânzarea către S.C. D. S.R.L., la data de 5 noiembrie

2007, este constituită, înregistrată și menținută, și ulterior vânzării, în

capitaluri proprii, în contul 1065 "Rezerve reprezentând surplusul

realizat din rezerve din reevaluare", astfel că destinația rezervei nu a

fost modificată întrucât asociații nu au luat o altă hotărâre în acest sens.

În realitate, s-a

spus, nu transferul dreptului de proprietate este relevant, ci soluția fiscală

aprobată de către asociați, conformă cu dispozițiile legale, în ceea ce

privește regimul fiscal și modul de înregistrare în contabilitate a sumelor

rezultate din reevaluarea terenului, prezentate de către societatea reclamantă

ca un subelement distinct în "Capital și rezerve, la rd. J.25 col. 2

"Rezerve" în bilanțul contabil încheiat la data de 31 decembrie 2007,

la data de 31 decembrie 2008, la data de 31 decembrie 2010 (pe toată perioada

supusă inspecției fiscale).

S-a relevat că deși

pentru a lămuri aspectul impozitării rezervelor din reevaluarea terenului

instanța de fond a dispus efectuarea unei expertize având ca obiectiv

identificarea "tratamentului fiscal al surplusului din rezerve din

reevaluare rezultate ca urmare a reevaluării și vânzării terenului proprietatea

societății, respectiv dacă aceste sume au fost corect încadrate de către

organul fiscal ca elemente similare veniturilor" aceasta nu a ținut cont

de concluziile acesteia și, mai mult, nu a făcut nicio apreciere asupra

acesteia în cuprinsul motivării sentinței.

Având în vedere că

regula generală privind tratamentul fiscal al provizioanelor și rezervelor este

prezentată la art. 22 alin. (5) din C. fisc., argumentul primei instanțe

reținut în cuprinsul motivării se circumscrie unor dispoziții legale incidente

începând cu data de 1 mai 2009 care nu sunt aplicabile cauzei în condițiile în

care numai de la această dată rezervele din reevaluare care au fost anterior

deductibile se impozitează concomitent la momentul scăderii din gestiune a

terenului pentru care s-a constituit rezerva, iar dispoziția introdusă prin

O.U.G. nr. 34/2009 reprezintă excepția de la prevederile art. 22 alin. (5) din

C. fisc. și de la soluția adoptată prin pct. 3 al Deciziei nr. 2 din 7 aprilie

2004 emisă de Comisia fiscală centrală, aprobată prin Ordinul ministrului

finanțelor publice nr. 576 din 29 aprilie 2004.

În condițiile în care

instanța de fond nu a făcut nicio referire la tratamentul fiscal aplicabil, în

cuprinsul sentinței recurate regăsindu-se doar în mod parțial apărările

reclamantei și nicio referire la concluziile expertului contabil desemnat în

cauză, recurenta a reluat în recurs argumentele folosite în susținerea

nelegalității deciziilor contestate.

A concluzionat

reclamanta recurentă, raportat la argumentele din acțiune și la concluziile

expertului contabil, că surplusul din rezerve din reevaluare rezultat ca urmare

a reevaluării și vânzării terenului proprietatea societății reprezintă elemente

similare veniturilor dar aceste venituri nu sunt impozabile deoarece destinația

surplusului din rezerve nu a fost modificată până în prezent.

S-a mai susținut că

prima instanță a reținut o soluție de admitere în parte a contestației în

sensul anulării actelor administrativ fiscale în ceea ce privește impozitul pe

profit suplimentar, majorări de întârziere și penalități de întârziere aferente

sumei ce depășește 3.817.921 RON reprezentând diferențe de curs valutar, astfel

că potrivit calculului expertului reclamanta ar mai avea de plată doar majorări

de întârziere de 1.621,75 RON și penalități de întârziere de 5.059,54 RON.

De altfel analizând

conținutul actelor administrative contestate, urmează a se constata că suma de

2.818.888 RON este aferentă unei baze impozabile de 12.432.616 RON compusă din

7.125.358 RON reprezentând venit impozabil (în aprecierea organului de control)

rezultat din vânzarea activului teren, și suma de 5.307.258 RON reprezentând

diferențe de curs valutar nedeductibile fiscal.

Analizând

dispozitivul sentinței, rezultă că instanța, înlăturând din calculul bazei

impozabile suma de 3.817.921,37 RON, a dispus anularea actelor administrativ

fiscale peste ceea ce excede această sumă, adică a înlăturat din baza

impozabilă suma de 12.432.616 - (5.307.258 - 3.817.921,37) RON, adică suma de

10.943.279 RON, concluzie care reia astfel calculul expertului contabil

efectuat în cuprinsul raportului.

Că judecătorul

fondului a înțeles totuși să aprecieze ca venit neimpozabil surplusul din

reevaluare se poate concluziona și din faptul că acesta dispune anularea

actelor administrativ fiscale și în ceea ce privește impozitul pe profit, în

condițiile în care concluzia expertului în ceea ce privește calculul

cheltuielilor nedeductibile cu diferențele de curs valutar, este aceea că

acestea au generat un impozit pe profit suplimentar de plată de 0 RON, majorări

de întârziere de 1.621,75 RON și penalități de întârziere de 5.059,54 RON.

În ceea ce privește

calculul cheltuielilor nedeductibile, recurenta reclamantă a solicitat a se

observa că în cuprinsul actelor administrativ fiscale se reține că acestea sunt

în cuantum de 5.307.258 RON, iar în cuprinsul contestației s-a argumentat

faptul că această sumă rezultând din diferențe de curs valutar (calculată de

expert la suma de 3.817.921,37 RON) este considerată, în mod nelegal, ca fiind

nedeductibilă la calculul profitului impozabil stabilit pentru exercițiile

2008, 2009, 2010, pentru următoarele argumente:

Organul de inspecție

fiscală era obligat de prevederile Titlului VII C. proc. fisc. la stabilirea

situației de fapt fiscale și la corecta stabilire și implicit recunoaștere în

categoria cheltuielilor deductibile la calculul profitului impozabil, pe de o

parte a pierderii fiscale recalculate la 31 decembrie 2006 iar pe de altă parte

prin recunoașterea diferenței pe fiecare din cele patru exerciții verificate

(2007 - 2010) și mai ales a diferențelor aferente operațiunii de transpunere de

la 31 decembrie 2002.

Înregistrarea eronată

a acestor diferențe în evidențele contabile în perioada 2008 - 2010, integral

la data stingerii obligației, nu anulează tratamentul fiscal legal aplicabil,

respectiv dreptul SC R.S. SRL de a i se recunoaște aceste cheltuieli din

diferențe de curs, în fiecare din exercițiile verificate, în cuantumul legal

stabilit prin aplicarea corectă a reglementărilor contabile și fiscale în

vigoare. Or, prin recalcularea diferențelor de curs, separat pentru operațiunea

de transpunere, și separat pentru fiecare din exercițiile ulterioare, rezultă

că, din punct de vedere fiscal, întreaga sumă este deductibilă la calculul

profitului impozabil, raportat la dispozițiile art. 19 din C. fisc. coroborat

cu pct. 12 din Normele metodologice de aplicare, art. 26 din C. fisc. și art.

21 alin. (1) din C. fisc.

Pârâta D.G.R.F.P.

Constanța a solicitat, prin recursul formulat, admiterea căii extraordinare de

atac și modificarea în parte a hotărârii atacate în sensul respingerii în

totalitate a acțiunii reclamantei ca nefondată, apreciind că este incident

motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (hotărârea a fost

dată cu aplicarea greșită a legii).

A considerat

recurenta pârâtă că, în mod greșit, instanța de fond a reținut că organul

fiscal a stabilit greșit diferențele de curs valutar pentru suma ce depășește

limita de 3.817.921 RON, în condițiile în care potrivit acelorași prevederi

legale reținute de judecătorul fondului, în vigoare la data operațiunii de

reevaluare și vânzare a terenului, "profitul impozabil aferent unei

perioade fiscale se calculează ca diferență între veniturile realizate din

orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri,

dintr-un act fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se

adaugă cheltuielile nedeductibile, la stabilirea profitului impozabil luându-se

în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit

normelor de aplicare".

Astfel, potrivit pct.

12 din Normele de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004,

veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului

impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor

contabile date în baza Legii nr. 82/1991 precum și orice alte elemente similare

veniturilor și cheltuielilor din care se scad veniturile neimpozabile și se

adaugă cheltuielile nedeductibile conform prevederilor art. 21 din C. fisc.

Pe de altă parte, s-a

relevat că în ceea ce privește cheltuielile cu dobânzile și diferențele de curs

valutar, legiuitorul a statuat, în mod clar și fără echivoc, prin prevederile

art. 23 alin. (4) din C. fisc. faptul că "Dobânzile și pierderile din

diferențe de curs valutar, în legătură cu împrumuturile obținute direct sau

indirect de la bănci internaționale de dezvoltare și organizații similare,

menționate în norme, și cele care sunt garantate de stat, cele aferente

împrumuturilor obținute de la instituțiile de credit române sau străine,

instituțiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acordă

credite potrivit legii, precum și cele obținute în baza obligațiilor admise la

tranzacționare pe o piață reglementată nu intră sub incidența prevederilor

prezentului articol".

În aceeași măsură,

referitor la evaluarea diferențelor de curs valutar, potrivit pct. 4.95 din

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 306/2002 modificate de dispozițiile

pct. 59 din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1752/2005, respectiv nr.

3055/2009, atunci când tranzacția este decontată în decursul aceluiași

exercițiu financiar în care a și survenit, întreaga diferență de curs valutar

este recunoscută în acel exercițiu, iar atunci când tranzacția este decontată

într-un exercițiu financiar ulterior, diferența de curs valutar recunoscută în

fiecare exercițiu financiar ce intervine până la exercițiul decontării, este

determinată ținând seama de modificarea cursurilor de schimb intervenită în

cursul fiecărui asemenea exercițiu financiar.

Astfel, elementele

monetare exprimate în valută (disponibilități bănești și alte elemente

asimilate cum ar fi acreditivele și depozitele bancare, creanțe și datorii în

valută) trebuie evaluate și raportate utilizând cursul de schimb comunicat de

BNR și valabil la data încheierii exercițiului financiar, iar diferențele de

curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la data

înregistrării creanțelor sau datoriilor în valută sau cursul la care au fost

raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data

încheierii exercițiului financiar se înregistrează la venituri sau cheltuieli

financiare, după caz.

În altă ordine de

idei, s-a menționat, referitor la suma de 1.489.357 RON scăzută de expertul

contabil din totalul cheltuielilor nedeductibile stabilite de organele fiscale

pe motiv că sunt erori de calcul, și reținută de instanța de fond, că suma de

5.307.258 RON stabilită de organele de inspecție fiscală reprezintă diferențe

de curs valutar aferentă împrumutului acordat de către asociat, calculată ca

diferență între cursul istoric la care a fost înregistrat împrumutul (anul

1991) și cursul de schimb la care au fost efectuate plățile, din anii 2008 -

2010, cheltuieli deduse integral la calculul impozitului pe profit în perioada

menționată.

Din calculul acestor

diferențe de curs valutar efectuate de reclamantă rezultă că aceste sume

reprezintă reglări ale diferențelor de curs valutar neînregistrate în

evidențele contabile și netratate fiscal de reclamantă în anii fiscali

anteriori (1991 - 2006) și înregistrate eronat de către aceasta în perioada

supusă verificării. Aceste diferențe de curs valutar au fost considerat eronat

ca fiind cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, în

condițiile în care, potrivit art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind

Codul fiscal, acestea nu sunt cheltuieli efectuate în scopul obținerii de

venituri ci înregistrări eronate în perioada supusă verificării.

Concluzionând,

rezultă că diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între

cursul de la data înregistrării datoriilor în valută sau cursul la care au fost

raportate în situațiile financiare anterioare și cursul de schimb de la data

încheierii exercițiului financiar se înregistrează la venituri sau cheltuieli

financiare, la data încheierii exercițiului financiar. Prin urmare, societatea

reclamantă, în mod eronat, a înregistrat, în perioada 2008 - 2010, diferențele

de curs valutar între cursul de la data înregistrării datoriilor în valută și

cursul de la data restituirii împrumuturilor, încălcând astfel prevederile

legale potrivit cărora evaluarea datoriilor în valută se face la data

încheierii fiecărui exercițiu financiar.

În ceea ce privește

obligarea la plata sumei de 2017,5 RON reprezentând cheltuieli de judecată,

recurenta pârâtă a considerat că nu sunt întrunite condițiile prevăzute de art.

274 alin. (1) C. proc. civ.

În cauză nu s-a depus

întâmpinare.

Recursurile declarate

împotriva Sentinței civile nr. 199/CA din data de 29 mai 2013 pronunțată de

Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și

fiscal, de către reclamanta S.C. R.S. S.R.L. și de către D.G.R.F.P. Constanța,

sunt fondate și vor fi admise, cu consecința casării sentinței atacate și a

trimiterii cauzei spre rejudecare la aceiași instanță, pentru considerentele ce

vor fi expuse în continuare.

Prin acțiunea cu care

a sesizat Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios

administrativ și fiscal, reclamanta S.C. R.S. S.R.L. a solicitat anularea

Deciziei de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 27 aprilie 2011 (corectată prin

Decizia de impunere F-CT-608 nr. 3741 din 23 mai 2011), a Raportului de

inspecție fiscală nr. 3741 din 27 aprilie 2011 (ambele emise de D.G.R.F.P. a

județului Constanța - Activitatea de inspecție fiscală, și prin care au fost

stabilite în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare reprezentând

impozit pe profit și accesoriile aferente în sumă totală de 2.818.888 RON,

derivând din impozitarea rezervelor din reevaluarea unui teren vândut în anul

2007, rezerve a căror destinație nu s-a modificat fiind menținute de societate

în contul 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din

reevaluare", precum și din nerecunoașterea cheltuielilor de curs valutar

ca fiind cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil pentru

exercițiile financiare 2008, 1009 și 2010), precum și anularea Deciziei nr. 241

din 7 septembrie 2011 privind soluționarea contestației formulată de reclamantă

înregistrată la D.G.R.F.P. a județului Constanța - Biroul soluționare

contestații sub nr. 11762 din 24 august 2011.

Instanța de fond, la

termenul de judecată, din data de 25 iunie 2012, referitor la probele

solicitate de reclamantă în susținerea cererii de anulare a actelor

administrativ-fiscale, a constatat pertinența și utilitatea probei cu expertiza

contabilă și a încuviințat administrarea acesteia, în temeiul art. 201 alin.

(1) C. proc. civ., obiectivele expertizei constând în identificarea

diferențelor de curs valutar înregistrate de către SC R.S. SRL și stabilirea

influenței acestora asupra calculului profit/pierdere impozabil și a

impozitului pe profit/pierdere rezultat, și, respectiv, stabilirea

tratamentului fiscal al surplusului din rezerve din reevaluare rezultate ca

urmare a reevaluării și vânzării terenului proprietatea societății, și a

faptului dacă aceste sume au fost corect încadrate de către organul fiscal ca

elemente similare veniturilor.

Prin raportul de

expertiză contabilă judiciară efectuat de expertul contabil judiciar C.A.M.,

s-a concluzionat că diferențele de curs valutar înregistrate de către SC R.S.

SRL și influența acestora asupra calculului profit/pierdere impozabil și a

impozitului pe profit/pierdere rezultat sunt în sumă de 3.817.921,37 care

reprezintă cheltuieli cu diferențe de curs valutar nedeductibile și implicit

impozabile și care influențează profitul impozabil și impozitul pe profit în

sensul că reclamanta are un impozit pe profit suplimentar de plată de zero RON,

majorări de întârziere de 1.621,75 RON și penalități de întârziere de 5.059,54

RON, și, respectiv că surplusul din rezerve din reevaluare rezultat ca urmare a

reevaluării și vânzării terenului proprietatea societății reprezintă elemente

similare veniturilor, dar aceste venituri nu sunt impozabile, întrucât

destinația surplusului din rezerve nu a fost modificată până în prezent.

Prima instanță, prin

Sentința civilă nr. 199/CA din data de 29 mai 2013, recurată în cauză, a

procedat la admiterea în parte a acțiunii reclamantei SC R.S. SRL și la anularea

în parte a actelor administrativ-fiscale atacate în ceea ce privește impozitul

pe profit suplimentar, majorări de întârziere și penalități de întârziere

aferente sumei ce depășește 3.817.921,37 RON (reprezentând cheltuieli cu

diferențele de curs valutar astfel: pentru anul 2008 - 681.943,71 RON, pentru

anul 2009 - 3.089.943,68 RON, pentru anul 2010 - 46.033,98 RON), cu consecința

menținerii ca legale și temeinice a constatărilor din actele de impunere

fiscală referitoare la greșita neluare în calcul, de către reclamantă, la

determinarea profitului impozabil aferent anului 2007, a rezervelor din

reevaluare în sumă de 7.125.358 RON care reprezentau, în opinia organului

fiscal, elemente similare veniturilor.

Înalta Curte

constată, sub aspectul modului de soluționare de către judecătorul fondului a

pretențiilor reclamantei recurente de anulare a actelor administrativ-fiscale

și în partea referitoare la încadrarea rezervelor din reevaluare în sumă de

7.125.358 RON la elemente similare veniturilor în vederea stabilirii profitului

impozabil pentru anul 2007, că instanța de judecată a pronunțat hotărârea

recurată cu nerespectarea prevederilor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

din anul 1865, cu modificările și completările ulterioare, în condițiile în

care și-a întemeiat soluția în exclusivitate pe susținerile pârâtei din

raportul de inspecție fiscală, din decizia de soluționare a căii administrative

de atac și din întâmpinare, fără a se pronunța, în mod corespunzător, asupra

temeiniciei motivelor de fapt și de drept invocate prin acțiunea în contencios

administrativ și fără a proceda la o analiză a tuturor probelor administrate în

litigiu, în special a expertizei contabile judiciare prin care s-a concluzionat

că surplusul din rezerve din reevaluare rezultat ca urmare a reevaluării și

vânzării terenului proprietatea societății reprezintă elemente similare

veniturilor, dar aceste venituri nu sunt impozabile, întrucât destinația

surplusului din rezerve nu a fost modificată.

Potrivit

dispozițiilor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., hotărârea judecătorească

se dă în numele legii și trebuie să menționeze, printre altele, motivele de

fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care

s-au înlăturat cererile părților.

În mod necesar, o hotărâre

judecătorească trebuie să cuprindă în motivarea sa argumentele pro și contra

care au format, în fapt și în drept, convingerea instanței cu privire la

soluția pronunțată, argumente care trebuie să se raporteze, pe de o parte, la

susținerile și apărările părților și la probatoriul administrat în litigiu,

iar, pe de altă parte, la dispozițiile legale aplicabile raportului juridic

dedus judecății, în caz contrar fiind lipsită de suport probator și legal și

pronunțată cu nerespectarea prevederilor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc.

civ.

Motivarea reprezintă

un element esențial al unei hotărâri judecătorești, o puternică garanție a

imparțialității judecătorului și a calității actului de justiție, precum și o

premisă a exercitării corespunzătoare de către instanța superioară a

atribuțiilor de control judiciar de legalitate și temeinicie. De altfel,

obligativitatea motivării hotărârilor judecătorești constituie o condiție a

procesului echitabil, exigență a art. 21 alin. (3) din Constituția României și

art. 6 alin. (1) din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și

libertăților fundamentale.

Orice parte în cadrul

unei proceduri are dreptul, în mod evident, să prezinte judecătorului

observațiile și argumentele sale și să pretindă organului judiciar să le examineze

pe acestea în mod efectiv. Dreptul la un proces echitabil nu poate fi

considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt corect examinate de

către instanță - care are în mod necesar obligația de a proceda la un examen

efectiv al mijloacelor, argumentelor și elementelor de probă - astfel că

nemotivarea unei hotărâri judecătorești, total sau parțial, echivalează practic

cu soluționarea procesului fără a intra în fondul acțiunii, de natură prin

urmare să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare.

Se reține, în

litigiu, că prin omisiunea instanței de fond de a analiza și cerceta, în mod

efectiv, prin considerentele hotărârii recurate, în integralitate motivele de

fapt și de drept invocate de reclamantă în susținerea cererii sale de anulare a

actelor administrativ fiscale (motive ce necesitau un răspuns specific și

explicit), precum și pertinența și concludența unui mijloc esențial de probă,

administrat în condițiile legii (Raportul de expertiză contabilă), au fost

nesocotite dispozițiile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. și a fost

încălcat dreptul reclamantei la un proces echitabil, Înalta Curte fiind astfel

în imposibilitate de a-și exercita, în mod corespunzător, atribuțiile de

control judiciar.

În aceste condiții,

recurentei reclamante i s-a cauzat o vătămare procesuală ce nu poate fi

înlăturată altfel decât prin casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei

spre rejudecare la aceeași instanță de fond, pentru a se asigura părților

accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție a legalității și temeiniciei

hotărârii judecătorești ce va fi dată în cauză.

În consecință,

constatându-se că este nelegală hotărârea pronunțată în cauză, se va dispune,

în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 a

contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare,

precum și a prevederilor art. 304 pct. 7, art. 312 alin. (1) - (3) și art. 313

din C. proc. civ. din 1865, cu modificările și completările ulterioare,

admiterea recursurilor declarate de SC R.S. SRL și de D.G.R.F.P. Galați

(succesoare a D.G.R.F.P. a județului Constanța) împotriva Sentinței civile nr.

199/CA din 29 mai 2013 pronunțată de Curtea de Apel Constanța, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal, casarea sentinței atacate și

trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile

declarate de SC R.S. SRL prin Cabinet Individual de Insolvență C.D. și de

D.G.R.F.P. Galați (succesoare a D.G.R.F.P. Constanța) împotriva Sentinței

civile nr. 199/CA din 29 mai 2013 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 5 februarie 2015

Procesat de GGC - N