ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1599/2015

Decizia nr. 1599/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei;

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Târgu-Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta B. - C. Mureș:

- anularea Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 455/2011 din 24 iulie 2012, precum și a Deciziei de impunere nr. 690 din 20 iulie 2011, ambele emise de pârâtă;

- obligarea organului administrativ cu atribuții jurisdicționale la soluționarea în fond a contestației formulate împotriva deciziei de impunere menționate, pentru suma de 959.887 lei;

- exonerarea reclamantei de plata sumei de 176.724 lei;

- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Curtea de Apel Târgu-Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 89 din 13 iunie 2014, a respins acțiunea reclamantei, ca nefondată.

Pentru a pronunța o asemenea soluție, prima instanță a reținut, în esență, argumentele ce vor fi prezentate în continuare.

- Prin Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012, emisă de pârâtă în soluționarea contestației administrativ-fiscale formulate de reclamantă, s-au dispus următoarele:

- suspendarea soluționării contestației formulate de reclamanta SC A. SRL, în ceea ce privește obligațiile fiscale stabilite prin Decizia de impunere nr. F/MS/690 din 20 iulie 2011 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 959.887 lei, reprezentând impozit pe profit, taxă pe valoarea adăugată și accesorii, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latura penală, respectiv în dosarul penal instrumentat de Parchetul de pe lângă Judecătoria Târgu Mureș, în baza procesului verbal din 20 iulie 2011, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în condițiile legii;

- respingerea ca neîntemeiată a contestației, în ceea ce privește suma de 154.787 lei, reprezentând taxă pe valoare adăugată și accesorii;

- respingerea ca nemotivată a contestației, pentru suma totală de 21.937 lei, reprezentând accesorii aferente impozitului pe profit și taxei pe valoarea adăugată stabilite.

Prima instanță a apreciat că este nefondat motivul de nelegalitate referitor la extinderea perioadei verificate la 6 ani, cu nesocotirea situațiilor prevăzute de art. 98 alin. (3) C. proc. fisc.

Astfel cum rezultă din raportul de inspecție fiscală (fila 198 și urm.), perioada supusă verificării, în intervalul 04 aprilie 2011 - 20 iulie 2011, a fost de 5 ani, respectiv 2006-2010 (potrivit pct. 5 din Raport, fila 198), iar extinderea inspecției pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale a fost dispusă în temeiul art. 98 alin. (3) lit. a) C. proc. fisc., pe considerentul că au fost identificate situații în care, în declarațiile fiscale completate de reclamantă, nu a fost stabilită corect baza de impunere.

În opinia judecătorului fondului, soluția suspendării soluționării contestației administrative a reclamantei, pentru obligațiile fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 959.887 lei, este motivată și se înscrie în limitele legale trasate de prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc.

În concret, există legătură între actul de creanță fiscală emis de pârâtă și faptele care formează obiectul cauzei penale, iar rezolvarea litigiului penal are întâietate.

Având în vedere că organul de soluționare a contestației administrativ-fiscale a dispus suspendarea contestației, cu respectarea marjei de apreciere de care dispune, potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., nu pot fi reținute argumentele reclamantei cu privire la greșita aplicare de către organul fiscal a dispozițiilor art. 67 C. proc. fisc. și a pct. 65.1 din Normele metodologice de aplicare a acestui act normativ ori lipsa caracterului cert al creanței în sumă de 959.887 lei, întrucât aceste apărări privesc fondul constatărilor fiscale, care nu au primit o rezolvare în procedura contestației, neconstituind, prin urmare, obiect de analiză în cadrul procesual de față.

- Curtea de apel a reținut faptul că soluția de la pct. 2 din Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012, privind respingerea ca neîntemeiată a contestației pentru suma totală de 154.787 lei, vizează două constatări ale organului fiscal.

- Prima constatare, cuprinsă în cap. III pct. 3 lit. b) din raportul de inspecție fiscală, are ca obiect faptul că, în perioada ianuarie 2006-decembrie 2006, reclamanta a dedus taxa pe valoarea adăugată în sumă de 5.584 lei, aferentă achizițiilor de carburanți, pentru justificarea cărora a prezentat doar bonuri fiscale care nu cuprind elementele obligatorii prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc. (bonurile fiind arătate în Anexa 14 la Raportul de inspecția fiscală, filele 268-275).

Reclamanta nu contestă existența obligației legale de a deține documente justificative conforme cu dispozițiile art. 146 alin. (1) lit. a), alin. (2) din C. fisc. și pct. 46 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Cu toate acestea, partea susține faptul că organul fiscal nu a făcut o corectă evaluare a documentelor justificative, în condițiile în care elementele lipsă constatate au fost menționate pe verso-ul bonurilor fiscale.

Curtea nu poate primi argumentarea reclamantei, în condițiile în care partea nu a adus în discuție acest aspect la finalizarea controlului, neprezentând nici măcar organului de soluționare a contestației bonurile fiscale care ar fi fost, în opinia sa, greșit cercetate de inspectorii fiscali. Reprezentantul legal al societății reclamante a menționat, în declarația care constituie Anexa 20 la raportul de inspecție fiscală (fila 284, vol. I), că a pus la dispoziția organelor de inspecție înscrisurile relevante, răspunzând de exactitatea și realitatea acestora, că au fost restituite în totalitate documentele respective și că a fost informat asupra constatărilor rezultate din inspecția fiscală. În cuprinsul aceleiași declarații, reprezentantul legal al reclamantei a arătat că nu are alte aspecte de declarat în legătură cu modul de desfășurare a inspecției fiscale.

În condițiile în care pe fiecare bon în parte, sub semnătura unuia dintre inspectorii fiscali, s-au menționat elementele lipsă constatate (filele 57-99) și ținând cont de faptul că toate aceste documente marcate au fost restituie reclamantei, Curtea de apel a apreciat că primirea de către reclamantă a înscrisurilor controlate fără obiecțiuni privitoare la modul lor de examinare de către inspectorii fiscali naște prezumția că a fost verificată în speță nu doar fața, ci și verso-ul înscrisurilor în discuție.

Este lipsită de relevanță susținerea că în cauză nu au fost întocmite procese - verbale de ridicare/restituire înscrisuri, conform Anexelor 6a și 6b din Ordinul G. nr. 1304/2004.

Nu pot fi primite nici concluziile expertului (fila 376) cu privire la legala întocmire a bonurilor fiscale analizate, câtă vreme acesta s-a raportat la înscrisurile puse la dispoziția sa de către reclamantă, în starea în care se aflau la data desfășurării lucrării de specialitate.

Curtea de Apel a concluzionat în sensul că este temeinică dezlegarea organului de la soluționare a contestației cuprinsă la pct. III din decizie.

- A doua constatare criticată de reclamantă, este consemnată în cap. III lit. c) din raportul de inspecție fiscală (fila 210), respectiv pct. IV pag. 26 din decizia de soluționare a contestației (filele 38-41), și are ca obiect deducerea nelegală a T.V.A.-ului în sumă totală de 72.940 lei, aferentă facturilor arătate în Anexa 15 la raport, care nu sunt completate în conformitate cu art. 155 alin. (5) lit. f) din C. fisc. (lipsă cod înregistrare fiscală și/sau adresă cumpărător).

Judecătorul fondului a considerat că nu sunt întrunite condițiile impuse art. 146 alin. (1) lit. a) din C. fisc., deoarece facturile prezentate de reclamantă nu cuprind mențiunile cerute de art. 155 alin. (5) din același act normativ.

Totodată, în condițiile în care reclamanta nu a procedat, în cursul inspecției fiscale, la refacerea facturilor informe, potrivit art. 159 C. fisc., nu pot fi incidente dispozițiile art. 81

2

alin. (3) din Normele metodologice.

- Curtea de apel a constatat că sunt lipsite de forță de convingere considerentele reclamantei cu privire la lipsa rolului activ al organului fiscal, având în vedere faptul că acesta nu are obligația de a impune corectarea facturilor, norma consacrând numai posibilitatea contribuabilului de a reface facturile care prezintă neregularități și obligația organului fiscal de a permite aceste corecturi.

În situația respectării condițiilor impuse de art. 159 alin. (3) din C. fisc. și art. 81

2

alin. (4) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., contribuabilul care primește facturi de corecție are dreptul la deducerea taxei cuprinse în facturile corectate, drept care trebuie exercitat prin decontul de taxă depus la organul fiscal, cu respectarea art. 147

1

alin. (2) din C. fisc., neputând fi examinat în mod direct de către instanța de judecată.

- Prima instanță a apreciat că nu poate primi argumentele reclamantei cu privire la practica comunitară în privința documentelor justificative în materia taxei pe valoare adăugată, câtă vreme partea a nesocotit dispozițiile naționale, cuprinse în art. 146 alin. (1) lit. a) raportat la art. 155 alin. (5) lit. f) din C. fisc.

În recursul său, reclamanta a solicitat modificarea sentinței, în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată.

În motivarea căii extraordinare de atac, încadrabilă în drept în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată este dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată:

3.1. Hotărârea atacată este criticabilă în ceea ce privește măsura suspendării soluționării contestației administrative pentru obligațiile fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 959.887 lei, în condițiile în care:

- lipsesc procesul-verbal, reglementat de art. 108 alin. (2) C. proc. fisc., precum și referatul cu propunerile de soluționare a contestației administrative;

- nu sunt întrunite condițiile cumulative impuse de art. 214 C. proc. fisc., respectiv: în cauza penală să se fi dispus începerea urmăririi penale; infracțiunea pentru care s-a dispus începerea urmăririi penale să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției care urmează să fie dată în procedura administrativă.

3.2. Prima instanță nu a sancționat faptul că perioada de supusă verificării de către inspecția fiscală a fost de 6 ani, cu depășirea termenului legal, fără ca societatea să fie în situațiile reglementate de art. 98 alin. (3) din C. fisc.

3.3. Organul de soluționare a contestației administrative nu a dat curs decât formal prevederilor art. 213 C. proc. fisc.

3.4. În perioada ianuarie 2006 - decembrie 2006, societatea a achiziționat carburanți din stații, în baza bonurilor fiscale prezentate în Anexa nr. 14 la Raportul de Inspecție Financiară. Alimentările s-au efectuat la autovehiculele societății, iar bonurile fiscale cuprind pe verso denumirea societății și numărul de înmatriculare al autovehiculelor. În baza rolului activ, organul de soluționare a contestației administrative, dacă aprecia că bonurile existente la dosar nu au toate mențiunile necesare, trebuia să pună în vedere părții prezentarea acestora. Bonurile au fost evidențiate în contabilitatea societății, situație în care suma de 5.584 lei, reprezentând T.V.A., a fost stabilită în mod eronat de inspectorii fiscali ca fiind datorată de societate.

3.5. Soluția pronunțată de prima instanță cu privire la suma de 72.940 lei, reprezentând taxa pe valoarea adăugată dedusă nelegal, nu a ținut seama de prevederile art. 146 alin. (1) lit. a), art. 159 C. fisc. și de pct. 81

2

alin. (3) și (4) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

De asemenea, nu au fost avute în vedere concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză, în sensul că aprovizionările aferente facturilor din Anexa nr. 15 la Raportul de Inspecția Financiară, provin de la furnizori tradiționali ai recurentei, care pot fi identificați, ceea ce confirmă realitatea operațiunilor economice derulate. Ca atare, toate cheltuielile făcute în baza acestor facturi sunt deductibile fiscal, cu consecința evidentă că suma de 176.724 lei, reprezentând T.V.A., impozit și accesorii nu este datorată de societate.

Nici în această situație, organul fiscal nu a dat dovadă de rol activ, respectiv nu a solicitat părții corectarea facturilor fiscale.

Intimata a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, pentru argumentele prezentate la filele 67-72 dosar Înalta Curte de Casație și Justiție.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului;

Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă și a apărărilor cuprinse în întâmpinare, dar și din oficiu, în baza art. 304

1

C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Recurenta-reclamantă a investit instanța de contencios administrativ cu acțiunea având ca obiect:

- anularea Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 455/2011 din 24 iulie 2012, precum și a Deciziei de impunere nr. 690 din 20 iulie 2012, ambele emise de B. - C. Mureș;

- obligarea organului administrativ cu atribuții jurisdicționale la soluționarea în fond a contestației formulate împotriva deciziei de impunere menționate, pentru suma de 959.887 lei;

- exonerarea de la plata sumei de 176.724 lei.

Prima instanță a respins acțiunea, reținând legalitatea acestor acte administrativ - fiscale, pentru argumentele prezentate rezumativ la pct. I.2 din decizia de față.

Motivele de recurs prezentate la pct. I.3 al acestei decizii coincid cu motivele de nelegalitate expuse de parte în contestația administrativă și în cadrul acțiunii judiciare.

Înalta Curte împărtășește doar parțial dezlegările primei instanțe, respectiv în ceea ce privește legalitatea impunerii sumei de 139.796 lei, reprezentând T.V.A. și accesorii stabilite suplimentar la cap. III pct. 2 lit. c) din Raportul de Inspecție Financiară.

Celelalte motive de nelegalitate au primit o rezolvare ce nu poate fi însușită de instanța de control judiciar, motiv pentru care a fost adoptată soluția de respingere a acestora.

1.1. Critica recurentei-reclamante în legătură cu aplicarea greșită a prevederilor art. 214 C. proc. fisc. este fondată.

Recurenta-reclamantă a formulat contestație administrativă împotriva Deciziei de impunere nr. F/MS/690 din 20 iulie 2011 - emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. F/MS/542 din 20 iulie 2011 încheiat de către organele de inspecție fiscală din cadrul C. Mureș.

La pct. 1 din Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012, B. - C. Mureș a dispus:

- suspendarea soluționării contestației formulate de recurenta SC A. SRL, în ceea ce privește obligațiile fiscale stabilite prin Decizia de impunere nr. F/MS/690 din 20 iulie 2011, în sumă totală de 959.887 lei, reprezentând impozit pe profit, taxă pe valoarea adăugată și accesorii, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latura penală;

- reluarea procedurii administrative la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în condițiile legii, conform celor reținute în prezenta decizie.

Temeiul legal al adoptării acestei măsuri administrative l-a reprezentat art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., republicat, care statuează faptul că organul de soluționare a contestației administrative poate suspenda, prin decizie motivată, cauza atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Din lecturarea conținutului textului normativ anterior redat, Înalta Curte reține faptul că legiuitorul a conferit organului de soluționare a contestației administrative un drept de apreciere asupra oportunității adoptării măsurii de suspendare aflate în discuție, desigur, cu obligația acestuia de a motiva decizia adoptată.

În speța de față, C. Mureș din cadrul B. a prezentat în cuprinsul Deciziei nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 motivele de fapt și de drept care au justificat necesitatea suspendării soluționării contestației administrative promovate de recurenta-reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. F/MS/690 din 20 iulie 2011 emisă de C. Mureș pentru suma totală de 959.887 lei (a se vedea filele 27-32 vol. I dosar fond).

Înalta Curte reține că adoptarea măsurii analizate este condiționată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracțiuni asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În acest sens, în cuprinsul Deciziei nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 s-a menționat faptul că, prin adresa din 02 august 2011, organele de inspecție fiscală din cadrul C. Mureș au înaintat Parchetului de pe lângă Judecătoria Tg. Mureș procesul-verbal din 20 iulie 2011 încheiat în urma controlului efectuat la recurenta-reclamantă, în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 43 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată.

Înalta Curte apreciază că măsura suspendării soluționării contestației administrative nu se mai impune.

În primul rând, în argumentarea acestei concluzii, instanța va pleca de la câteva considerații de ordin teoretic referitoare la principiul celerității procedurii jurisdicționale ce vor fi redate în continuare.

În mod indiscutabil, celeritatea procedurii jurisdicționale este o exigență a statului de drept.

Practicile administrative și judiciare trebuie să evite durata nerezonabilă a procedurilor.

Ca atare, litigiile trebuie să fie soluționate într-un termen optim și previzibil pentru a se garanta efectivitatea dreptului analizat. Astfel spus, celeritatea participă la această efectivitate.

Este rațiunea pentru care Înalta Curte consideră că „efectivitatea drepturilor” este subordonată într-o mare măsură recursurilor puse la dispoziția celor interesați pentru remedierea încălcării acestor drepturi.

În România, principiul celerității este reglementat în art. 21 alin. (3) din Constituție, care prevede că părțile au dreptul la un proces echitabil și la soluționarea cauzelor într-un termen rezonabil.

Dreptul la un proces echitabil constituie una dintre componentele principiului asigurării preeminenței dreptului într-o societate democratică.

Termenul rezonabil se referă atât la durata procedurilor preliminare, administrative, cât și la timpul necesar finalizării procedurilor judiciare, statul având obligația de a organiza funcționarea puterilor sale în așa fel încât să răspundă acestei cerințe.

În al doilea rând, în speța de față, instanța de control judiciar apreciază ca fiind semnificativă împrejurarea că decizia de impunere nr. 690 a fost emisă de C. Mureș la data de 20 iulie 2012, că debitele stabilite în sarcina recurentei-reclamante au vizat perioada 01 ianuarie 2006 - 30 aprilie 2011, iar suspendarea procedurii de soluționare a recursului administrativ a fost dispusă prin Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 emisă de B. - C. Mureș, dată de la care s-au scurs 2 ani și 8 luni, perioadă care nu corespunde cerinței termenului rezonabil.

Mai mult decât atât, este de observat faptul că, în toată perioada care s-a scurs din anul 2012 și până în prezent, bănuiala existenței unor fapte de natură penală - premisă a suspendării procedurii administrative - nu a fost confirmată prin începerea urmării penale.

În al treilea rând, relevant pe aspectul analizat este și faptul că recurenta-reclamantă se află în prezent în procedura simplificată a insolvenței, după cum rezultă din Încheierea nr. 973 din 07 noiembrie 2014 pronunțată de Tribunalul Specializat Mureș - Falimente în Dosarul nr. x/1371/2014.

În al patrulea rând, instanța de control judiciar apreciază că prevederile art. 214 alin. (3) C. proc. fisc., care stabilesc un moment obiectiv al reluării procedurii administrative, nu constituie un impediment pentru admiterea capătului de cerere având ca obiect anularea pct. 1 din Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 emisă de B. - C. Mureș.

Chiar în lipsa unei hotărâri definitive în cauza penală, instanța de contencios administrativ este în măsură să verifice dacă mai subzistă argumentele care au determinat adoptarea măsurii suspendării soluționării recursului administrativ.

În acest sens, Înalta Curte trebuie să aibă în vedere justul echilibru între interesul public și drepturile ori interesele legitime private ale destinatarului actului, în condițiile în care soluția adoptată de autoritatea de soluționare a contestației administrative nu trebuie să depășească ceea ce este necesar și rezonabil pentru atingerea scopului propus, respectiv acela de a evita pierderile la bugetul de stat.

Pentru toate argumentele anterior expuse, Înalta Curte apreciază că măsura suspendării generează o întârziere judiciară nepermisă, motiv pentru care se impune revenirea asupra acesteia.

1.2. Criticile recurentei în legătură cu suma totală de 14.991 lei sunt fondate, soluția primei instanțe fiind dată cu aplicarea greșită a legii.

În

cap. III pct. 3 lit. b) din Raportul de inspecție fiscală nr. F/MS/542 din 20 iulie 2011 s-a reținut faptul că, în perioada ianuarie 2006-decembrie 2006, recurenta a dedus taxa pe valoarea adăugată în sumă de 5.584 lei, aferentă achizițiilor de carburanți, pentru justificarea cărora a prezentat doar bonuri fiscale care nu cuprind elementele obligatorii prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc. (bonurile fiind arătate în Anexa 14 la Raportul de inspecția fiscală, filele 268-275).

Prima instanță a confirmat soluția administrativă, apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile impuse de

art. 146 alin. (1) lit. a), alin. (2) din C. fisc. și pct. 46 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Recurenta susține faptul că organul fiscal nu a făcut o corectă evaluare a documentelor justificative, în condițiile în care elementele lipsă constatate au fost menționate pe verso-ul bonurilor fiscale.

Înalta Curte apreciază că această susținere a părții este fondată, deoarece bonurile fiscale în discuție - existente la filele 57-99 vol. I dosar fond și evidențiate în Anexa 1 la raportul de expertiză contabilă (filele 387-393 vol. I dosar fond) îndeplinesc calitatea de document justificativ pentru deducerea T.V.A.-ului, conform pct. 46 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004: „Pentru carburanții auto achiziționați, deducerea taxei poate fi justificată cu bonurile fiscale emise conform O.U.G. nr. 28/1999 privind obligația agenților economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 64/2002, republicată, cu modificările ulterioare, dacă sunt ștampilate și au înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare a autovehiculului”.

Constatările făcute de echipa de inspecție fiscală au fost eronate, întrucât nu au avut în vedere datele înscrise și pe verso-ul bonului fiscal.

1.3. Criticile recurentei în legătură cu suma totală de 139.796 lei sunt nefondate.

În cap. III pct. 2 lit. c) din raportul de inspecție fiscală (fila 210), respectiv pct. IV pag. 26 din decizia de soluționare a contestației (filele 38-41), s-a reținut faptul că recurenta a dedus în mod nelegal T.V.A. în sumă de 72.940 lei, aferentă facturilor arătate în Anexa 15 la raport, care nu sunt completate în conformitate cu art. 155 alin. (5) lit. f) din C. fisc. (lipsă cod înregistrare fiscală și/sau adresă cumpărător).

Prima instanță a confirmat soluția administrativă, apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile impuse de

art. 146 alin. (1) lit. a) din C. fisc.

Recurenta susține faptul că organul fiscal nu a făcut o corectă evaluare a documentelor justificative, în condițiile în care au fost emise facturi de corecție.

Potrivit art. 146 alin. (1) lit. a) din C. fisc.: „Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5)”.

În baza art. 155 alin. (5) din C. fisc., factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informații: denumirea/numele, adresa și codul de înregistrare ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz; o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeași operațiune; orice altă mențiune cerută de acest titlu.

Recurenta nu a contestat faptul că facturile nominalizate în Anexa nr. 15 la Raportul de Inspecție Financiară nu cuprind toate elementele necesare, însă a precizat că elementele omisive nu prezintă nicio relevanță, în condițiile în care aprovizionările aferente acestor facturi provin de la furnizori tradiționali ai societății, care pot fi identificați, ceea ce confirmă realitatea operațiunilor economice derulate.

Înalta Curte nu poate primi această apărare, având în vedere faptul că, prin Decizia nr. 5/2007, pronunțată în soluționarea recursului în interesul legii, s-a stabilit că dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. f) și ale art. 145 alin. (8) lit. a) și b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., precum și ale art. 6 alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1991, se interpretează în sensul că „taxa pe valoarea adăugată nu poate fi dedusă și nici nu se poate diminua baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situația în care documentele justificative prezentate nu conțin sau nu furnizează toate informațiile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită deducerea T.V.A.”

Mai mult decât atât, expertiza contabilă a evidențiat faptul că recurenta nu deținea facturi fiscale care să cuprindă toate elementele prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc.

Înalta Curte apreciază că este nefondată critica recurentei referitoare la faptul că organul de inspecție fiscală nu a dat dovadă de rol activ, întrucât acesta nu putea să impună contribuabilului supus verificării să procedeze la corectarea facturilor fiscale.

În altă ordine de idei, prima instanță a apreciat că, în condițiile în care recurenta nu a procedat, în cursul inspecției fiscale, la refacerea facturilor informe, în condițiile art. 159 C. fisc., nu pot fi incidente dispozițiile art. 81

2

alin. (3) din Normele metodologice.

Instanța de control judiciar apreciază că este corectă concluzia anterior arătată.

Conform art. 159 alin. (3) C. fisc.: ”Persoanele impozabile care au fost supuse unui control fiscal și au fost constatate și stabilite erori în ceea ce privește stabilirea corectă a taxei colectate, fiind obligate la plata acestor sume în baza actului administrativ emis de autoritatea fiscală competentă, pot emite facturi de corecție conform alin. (1) lit. b) către beneficiari. Pe facturile emise se va face mențiunea că sunt emise după control și vor fi înscrise într-o rubrică separată în decontul de taxă. Beneficiarii au drept de deducere a taxei înscrise în aceste facturi în limitele și în condițiile stabilite la art. 145-147

1

.”

Potrivit art. 81

2

alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.: „Organele de inspecție fiscală vor permite deducerea taxei pe valoarea adăugată în cazul în care documentele controlate aferente achizițiilor nu conțin toate informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc. sau/și acestea sunt incorecte, dacă pe perioada desfășurării inspecției fiscale la beneficiar documentele respective vor fi corectate de furnizor/prestator în conformitate cu art. 159 din C. fisc.. Furnizorul/prestatorul are dreptul să aplice prevederile art. 159 alin. (1) lit. b) din C. fisc. pentru a corecta anumite informații din factură care sunt obligatorii conform art. 155 alin. (5) din C. fisc., care au fost omise sau înscrise eronat, dar care nu sunt de natură să modifice baza de impozitare și/sau taxa aferentă operațiunilor, sau nu modifică regimul fiscal al operațiunii facturate inițial, chiar dacă au fost supuși unei inspecții fiscale - această factură va fi atașată facturii inițiale, fără să genereze înregistrări în decontul de taxă al perioadei fiscale în care se operează corecția, nici la furnizor/prestator, nici la beneficiar.”

În baza art. 81

2

alin. (4) din Normele metodologice aflate în discuție: „Furnizorii/prestatorii care emit facturi de corecție după inspecția fiscală, în conformitate cu prevederile art. 159 alin. (3) din C. fisc., vor înscrie aceste facturi în jurnalul pentru vânzări într-o rubrică separată care vor fi preluate de asemenea într-o rubrică separată din decontul de taxă, fără a avea obligația să colecteze taxa pe valoarea adăugată înscrisă în respectivele facturi. Pentru a evita situațiile de abuz și pentru a permite identificarea situațiilor în care se emit facturi după inspecția fiscală, în cuprinsul acestor facturi furnizorii/prestatorii vor menționa că sunt emise după inspecția fiscală. Beneficiarii vor avea dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrise în aceste facturi în limitele și în condițiile stabilite la art. 145-147

1

din C. fisc., taxa fiind înscrisă în rubricile din decontul de taxă aferente achizițiilor de bunuri și servicii. Emiterea facturilor de corecție nu poate depăși perioada prevăzută la art. 147

1

alin. (2) din C. fisc.”

Expertul contabil a precizat faptul că recurenta nu a corectat facturile fiscale în timpul controlului.

Această concluzie este corectă și în acord cu interpretarea dată de prima instanță textelor legale anterior citate.

Așa cum rezultă din actele aflate la filele 394-395 dosar fond, recurenta a corectat facturile fiscale în perioada 04-10 decembrie 2013, în condițiile în care inspecția fiscală s-a desfășurat în perioada 04 aprilie 2011 - 20 iulie 2011.

Ca atare, această situație nu poate determina nelegalitatea deciziei de impunere și a deciziei de soluționare a contestației administrative contestate în cauză.

După cum în mod judicios a precizat judecătorul fondului, în situația respectării condițiilor impuse de art. 159 alin. (3) din C. fisc. și art. 81

2

alin. (4) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., contribuabilul care primește facturi de corecție are dreptul la deducerea taxei cuprinse în facturile corectate, drept care trebuie exercitat prin decontul de taxă depus la organul fiscal, cu respectarea art. 147

1

alin. (2) din C. fisc., neputând fi examinat în mod direct de către instanța de judecată.

În acest sens, în

art. 147

1

alin. (2) din C. fisc. prevede că:

„În situația în care nu sunt îndeplinite condițiile și formalitățile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare sau în cazul în care nu s-au primit documentele de justificare a taxei prevăzute la art. 146, persoana impozabilă își poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale în care sunt îndeplinite aceste condiții și formalități sau printr-un decont ulterior, dar nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naștere dreptul de deducere.”

1.4. Critica referitoare la faptul că

perioada de supusă verificării de către inspecția fiscală a fost de 6 ani este nefondată.

Recurenta susține că perioada supusă verificării este de la data de 01 ianuarie 2006 la data de 30 aprilie 2011, cuprinzând 6 ani fiscali, fără ca societatea să se afle în situațiile prevăzute de art. 98 alin. (3) C. proc. fisc.

După cum se menționează la pct. 5 din Raportul de Inspecția Financiară (fila 198 vol. I dosar fond), perioada supusă verificării a fost de 5 ani, respectiv 2006-2011 (potrivit pct. 5 din Raport, fila 198), iar extinderea inspecției pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale a fost dispusă în temeiul art. 98 alin. (3) lit. a) C. proc. fisc., pe considerentul că au fost identificate situații în care, în declarațiile fiscale completate de reclamantă, nu a fost stabilită corect baza de impunere.

2.Temeiul legal al soluției adoptate în recurs;

Pe cale de consecință, Înalta Curte, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ., va admite recursul; va modifica sentința atacată, în sensul că va admite, în parte, acțiunea reclamantei SC A. SRL; va anula, în parte, Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 emisă de C. Mureș și Decizia de impunere nr. F/M/690 din 20 iulie 2011 emisă de C. Mureș cu privire la sumele de 5.584 lei - T.V.A., 8.569 lei - majorări de întârziere aferente T.V.A. și 838 lei - penalități de întârziere aferente T.V.A. și va anula pct. 1 din Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 referitor la suspendarea soluționării contestației formulate de reclamantă cu privire la suma de 959.887 lei și obligă D. Mureș - E. să soluționeze contestația administrativă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta SC A. SRL, prin lichidator judiciar SC F. IPURL, împotriva sentinței civile nr. 89 din 13 iunie 2014 a Curții de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, contencios administrativ și fiscal.

Modifică sentința atacată, în sensul că:

Admite, în parte, acțiunea reclamantei SC A. SRL.

Anulează, în parte, Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 emisă de C. Mureș și Decizia de impunere nr. F/M/690 din 20 iulie 2011 emisă de C. Mureș cu privire la sumele de 5.584 lei - T.V.A., 8.569 lei - majorări de întârziere aferente T.V.A. și 838 lei - penalități de întârziere aferente T.V.A.

Anulează pct. 1 din Decizia nr. 455/2011 din 24 iulie 2012 referitor la suspendarea soluționării contestației formulate de reclamantă cu privire la suma de 959.887 lei și obligă D. Mureș - E. să soluționeze contestația administrativă.

Menține actele atacate în privința celorlalte sume contestate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 08 aprilie 2015.