ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2840/2016

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 14.06.2013, reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună: anularea actului administrativ emis de CNAS, reprezentat de adresa din 31 octombrie 2012, referitoare la valorile vânzărilor trimestriale de medicamente necesare pentru determinarea taxei de claw-back aferentă trimestrului III 2012; restituirea sumei 5.029.230 RON achitată de către reclamantă la data de 21.11.2013, cu titlu de contribuție trimestrială pentru trimestrul III 2012; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 633 din 25 februarie 2014, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, a anulat actul administrativ nr. MS/FD/2401 din 31 octombrie 2012 emis de pârâtă, a respins capătul 1 de cerere formulat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală ca fiind introdus împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă, iar capătul 2 al cererii, în contradictoriu cu aceeași pârâtă, ca neîntemeiat, și a obligat pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate la plata către reclamantă a sumei de 4,3 RON, reprezentând cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 633 din 25 februarie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, în temeiul cărora a solicitat casarea hotărârii atacate și rejudecarea cauzei, în sensul respingerii acțiunii ca neîntemeiate. Recurenta-pârâtă a susținut că sentința atacată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, în esență, pentru următoarele motive: 1. Referitor la reținerile instanței de fond cu privire la includerea TVA-ului în valorile transmise de CNAS către reclamantă pentru trimestrul III 2012 Instanța de fond în mod eronat a reținut că pentru calculul contribuției trimestriale valoarea consumului nu trebuie să includă TVA, având în vedere prevederile Deciziei Curții Constituționale nr. 39/5.02.2013. Deciziile pronunțate de Curtea Constituțională sunt generale și obligatorii de la data publicării în Monitorul Oficial al României, adică produc efecte numai pentru viitor, ca o expresie a principiului neretroactivității, ceea ce înseamnă că nu se poate aduce atingere unor drepturi definitiv câștigate sau situațiilor juridice deja constituite. Drept urmare, nu poate interveni sancțiunea nulității, atâta timp cât, la momentul emiterii actului administrativ a cărui anulare se solicită, acesta a respectat cadrul juridic incident, iar dacă deciziile Curții Constituționale s-ar aplica retroactiv, atunci ar fi posibil să producă efecte și asupra actelor administrative emise anterior publicării acestora în Monitorul Oficial al României. Pentru notificarea aferentă trimestrului III 2012 erau aplicabile prevederile art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, care prevedeau că prin valoarea vânzărilor se înțelege valoarea medicamentelor suportate, potrivit legii, din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, care include și taxa pe valoare adăugată. Ulterior, prin O.G. nr. 17/2012 s-a prevăzut expres că începând cu trimestru IV 2012, calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt și Bat nu includ TVA. În consecință, prin raportare la jurisprudența Curții Constituționale, la data emiterii Notificării contestate, reclamanta avea obligația legală de a face aplicarea prevederilor art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost completată prin O.U.G. nr. 110/2011. Totodată, excluderea acestei taxe din consumul centralizat de medicamente, având în vedere consumul de medicamente de care beneficiază asigurații, cu sau fără contribuție personală, pe bază de prescripție medicală, în sistemul de asigurări sociale de sănătate înregistrat la nivelul CNAS, ar fi echivalat cu încălcarea prevederilor legale speciale din legislația națională, întrucât mecanismul claw-back presupune includerea TVA-ului în consumul centralizat de medicamente înregistrat la nivelul CNAS, care este calculat în baza prețului de referință suportat din FNUASS. Acest preț include și TVA, și în mod firesc și consumul înregistrat va include și TVA. Prin urmare, CNAS avea obligația de a comunica reclamantei consumul propriu centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate (care include și TVA) și nu există obligația legală a CNAS de a deduce TVA-ul din consumul de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății comunicat deținătorilor autorizațiilor de punere pe piață, care pot proceda la deducerea TVA-ului în conformitate cu prevederile legale. 2. În ceea ce privește susținerea instanței de fond referitoare la faptul că CNAS a refuzat să depună la dosar, în integralitate, înscrisurile care au stat la baza actului atacat CNAS a adus la cunoștința instanței de fond faptul că deține doar situațiile centralizate. Toate informațiile legate de datele de consum puse la dispoziția instanței de judecată au fost extrase din baza de date electronică centralizată la nivel național, constituită din datele de consum raportate lunar de canalele de eliberare și validate de casele de asigurări de sănătate județene și CASMB în SIUI/PIAS și datele raportate de CASA OPSNAJ. Datele primare furnizate de spitale, centre de dializă și farmacii referitoare la consumul de medicamente, se regăsesc la casele de asigurări de sănătate, și aceste documente nu sunt relevante pentru dezlegarea pricinii, contribuind doar la dimensionarea foarte mare în volum a dosarului de instanță. În conformitate cu prevederile Ordinului comun al ministrului sănătății și al președintelui CNAS nr. 1518/890/2011 pentru aprobarea structurii fișierului consumului de medicamente, acestea cuprind doar situația consumului de medicamente, iar potrivit Ordinului președintelui CNAS nr. 927/2011, singura posibilitate de identificare a medicamentelor se realizează prin consultarea bazelor de date raportate și validate de către casele de asigurări de sănătate în sistemul informatic integrat, aceste date fiind deja depuse la dosarul cauzei. 3. Referitor la reținerile instanței de fond cu privire la faptul că datele CNAS au fost emise cu încălcarea principiului transparenței, certitudinii și predictibilității fiscale Sistemul de raportare a consumului de medicamente compensate este instituit prin prevederile O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare și prin legislația derivată. Mecanismul claw-back, astfel cum este reglementat în legislația aplicată, nu aduce atingere niciunui principiu de drept fiscal și a fost adoptat în România ca un mecanism de control asupra consumului de medicamente, pentru a asigura accesul neîntrerupt al populației la medicamente. CNAS a solicitat Consiliului Concurenței comunicarea unui punct de vedere, în sensul de a se preciza cât de detaliat pot fi comunicate în mod individual datele de vânzări ale medicamentelor proprii privind fiecare plătitor de taxă claw-back. Prin adresa din 30 septembrie 2013, înregistrată la Casa Națională de Asigurări de Sănătate sub nr. CB/7542 din 20 septembrie 2013, Consiliul Concurenței a comunicat faptul că transmiterea de date privind identitatea furnizorului nu se încadrează în datele esențiale pentru verificarea modalității de calcul al taxei, singurele elemente necesare fiind cele referitoare la consumul de medicamente pe fiecare canal. Pentru trimestrul III 2012, din bugetul FNUASS au fost decontate integral farmaciilor de către casele de asigurări de sănătate contravaloarea medicamentelor eliberate de către acestea. Reclamanta a încasat contravaloarea acestor medicamente în urma plăților făcute de către farmacii și nu a contestat prin nicio modalitate sumele încasate și nici consumul de medicamente aferent. Având în vedere că sumele plătite de către deținătorii de autorizații de punere pe piață a medicamentelor, deci inclusiv de către reclamanta din prezenta cauză, sunt folosite pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, precum și pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală, în condițiile neefectuării plății ar rezulta o pagubă pentru Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate, ceea ce ar conduce la îngrădirea accesului la medicamente al asiguraților.

Apărările formulate în cauză 4.1. Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat respingerea recursului ca nefondat, reiterând susținerile formulate în fața instanței de fond privind excepția lipsei calității sale procesuale pasive. 4.2. Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca legală și temeinică, cu obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea recursului, reiterând argumentele formulate în primă instanță.

Procedura de soluționare a recursului 5. 1 Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 20 ianuarie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat. Prin încheierea din 11 mai 2016, completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., republicat, fixând termen de judecată pe fond a recursului. II. Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Criticile recurentei-pârâte privind greșita anulare a actului contestat pentru includerea TVA în valorile transmise reclamantei, sunt neîntemeiate. Conform expunerii rezumative a lucrărilor cauzei, este necontestat de către recurentă faptul că în privința actului administrativ atacat sunt aplicabile dispozițiile art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost completată prin O.U.G. nr. 110/2011. Contrar susținerilor recurentei-pârâte, Înalta Curte constată că instanța de fond, cu just temei și coerent argumentat, a dat eficiență considerentelor Deciziei Curții Constituționale nr. 39 din 5 februarie 2013, reținând că stabilirea contribuției claw-back aferentă trimestrului III al anului 2012, prin raportare la o bază ce conține și TVA, echivalează cu aplicarea unui impozit la impozit. Este adevărat că Decizia Curții Constituționale nr. 39 din 5 februarie 2013, a fost publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 100 din 20 februarie 2013, deci ulterior emiterii actului contestat în cauză și că au format obiectul controlului de constituționalitate prevederile art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, introduse prin O.U.G. nr. 110/2011, referitoare la determinarea contribuției trimestriale începând cu trimestrul I al anului 2012. Însă, conform dispozițiilor art. 147 alin. (4) din Constituție și art. 11 alin. (3) din Legea nr. 47/1992, republicată, cu modificările și completările ulterioare, deciziile Curții Constituționale se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I, sunt general obligatorii și au putere numai pentru viitor. În raport de caracterul obligatoriu al deciziilor Curții Constituționale, deciziile de admitere a excepțiilor de neconstituționalitate sunt obligatorii pentru autoritățile publice și urmează a fi aplicate de acestea de la data publicării, dar și pentru instanța de judecată, în cauzele aflate pe rolul acestora la momentul publicării deciziei Curții Constituționale, iar acestea sunt obligate să le aplice în cazul în care dispozițiile declarate ca neconstituționale sunt incidente. Aceasta nu echivalează cu o aplicare retroactivă, deoarece raporturile juridice în discuție nu s-au definitivat, fiind contestate de cei interesați, astfel că, nu pot fi încadrate în categoria situațiilor juridice trecute la care nu se aplică legea nouă. Această interpretare a fost consacrată în jurisprudența Curții Constituționale, care a stabilit că deciziile sale de admitere a unei excepții de neconstituționalitate sunt obligatorii pentru autoritățile publice și urmează a fi aplicate de acestea de la data publicării, iar de instanțele de judecată în cauzele pendinte la momentul publicării în care respectivele dispoziții sunt aplicabile, în acest sens fiind Decizia nr. 223 din 13 martie 2012 a Curții Constituționale. În condițiile arătate, viciul de constituționalitate reținut prin Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013, în ipoteza în care determinarea contribuției trimestriale în raport cu valoarea medicamentelor care include și taxa pe valoarea adăugată, echivalează cu un impozit la impozit și este contrară prevederilor constituționale referitoare la așezarea justă a sarcinilor fiscale, se răsfrânge implicit asupra dispozițiilor de care se prevalează recurenta-pârâtă în susținerea legalității actului contestat, care se circumscrie ipotezei avute în vedere de instanța de contencios constituțional. În concluzie, în mod întemeiat prima instanță a constatat existența acestui viciu de nelegalitate a actului atacat, decurgând din aplicarea raționamentului avut în vedere de Curtea Constituțională. Susținerile recurentei-pârâte referitoare la dreptul reclamantei de deducere a TVA sunt lipsite de relevanță, deoarece litigiul vizează legalitatea actului contestat din perspectiva legalității stabilirii contribuției claw-back, în raport și de declararea ca parțial neconstituțional a unui text legal care se referă la modul de calcul a acesteia, iar nu problema existenței ori a legalității exercitării de către intimata-reclamantă a dreptului de deducere al TVA, consacrat în dreptul intern ca o reflectare a legislației comunitare. În ceea ce privește criticile recurentei vizând susținerile instanței de fond referitoare la refuzul CNAS de a depune la dosar, în integralitate, înscrisurile care au stat la baza emiterii actului administrativ atacat, se constată că recurenta expune procedura de raportare și centralizare a datelor privind consumul de medicamente și susține că nu deține informații detaliate legate de fiecare tranzacție în parte, pe fiecare furnizor, ci doar situații centralizate valoric pe fiecare cod CIM, casă de asigurări de sănătate și canal de eliberare, situații care au fost puse la dispoziția instanței de fond și că depunerea datelor primare furnizate de spitale, centre de dializă și farmacii referitoare la consumul de medicamente, ar conduce la supradimensionarea dosarului cauzei. Înalta Curte apreciază că susținerile recurentei nu sunt de natură a răsturna aspectele reținute de prima instanță, în sensul că, în condițiile în care CNAS nu a depus la dosar datele primare raportate către casele județene de către spitale, centre de dializă și farmacii, este imposibil atât pentru reclamantă, cât și pentru instanța de judecată, să verifice temeinicia și realitatea datelor comunicate, atât timp cât acestea se întemeiază pe informațiile primare centralizate de către CNAS, care nu cuprind nici un detaliu în afara medicamentului și a valorii totale a pretinsului consum trimestrial. Rezultă astfel că nici intimata-reclamanta, în cadrul procedurii administrative sau judiciare și nici instanța de fond, nu au avut posibilitatea obiectivă de a verifica elementele sarcinii fiscale impuse și corectitudinea valorilor alocate de către CNAS, în baza cărora reclamanta trebuia să determine, să calculeze și să achite contribuția trimestrială aferentă trimestrului III 2012, astfel că, în mod corect prima instanță a hotărât, și din acest motiv, anularea actului contestat. Referitor la adresa Consiliului Concurenței nr. DB/5397 din 19 iulie 2012, depusă de recurentă în faza procesuală a recursului, instanța de control judiciar constată că aceasta a fost emisă ca răspuns la intenția reclamantei de a publica pe site-ul propriu o serie de informații referitoare la consumul trimestrial de medicamente care stau la baza calculului privind contribuția trimestrială suportată de către deținătorii autorizațiilor de punere pe piață. Potrivit opiniei exprimate de Consiliul Concurenței, doar posibilitatea competitorilor pe piață de a vizualiza datele detaliate, reciproce, privind structura vânzărilor, poate fi susceptibilă de efecte neconcurențiale, nu însă și furnizarea către contribuabil a informațiilor care justifică impunerea acestuia pentru pretinsul consum al medicamentelor aparținând acestuia. Critica recurentei-pârâte privind încălcarea principiului predictibilității fiscale, este fondată, însă nu poate conduce la casarea sentinței atacate. Principiul predictibilității fiscale, consacrat în art. 3 alin. (1) lit. b) C. fisc., se referă la certitudinea impunerii și presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite. Nu se poate reține că O.U.G. nr. 77/2011 este un act normativ care să fi fost emis cu nerespectarea principiului predictibilității fiscale, deoarece prin acest act normativ au fost stabilite obligațiile de plată, termenele în care se poate face plata acestora, modul de calcul al taxei claw-back, cei care au obligația de plată a acesteia. De altfel, chiar Curtea Constituțională, prin Decizia nr. 484/2014 referitoare la respingerea excepției de neconstituționalitate a prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, a considerat că "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, care sunt persoane juridice române, precum și deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, care nu sunt persoane juridice române, prin reprezentanții legali ai acestora, au obligația de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, pentru medicamentele utilizate în tratamentul spitalicesc, precum și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, contribuțiile trimestriale calculate conform prezentei ordonanțe de urgență". În aceeași decizie s-a arătat "că în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează și pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiția existenței unui "just echilibru" între cerințele interesului general și imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunțată în Cauza Stere și alții împotriva României, parag. (50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale și economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunța atât asupra existenței unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât și asupra alegerii modalităților de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menținerea unui echilibru între interesele aflate în joc" (Hotărârea din 4 septembrie 2012, pronunțată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru și alții împotriva României, paragrafele 41 și 49)" și că "pentru realizarea unui just echilibru între interesul general arătat și drepturile particularilor vizați prin reglementarea criticată, modul de calcul al contribuției stabilite prin O.U.G. nr. 77/2011 a fost reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deținătorilor de autorizații de punere pe piață a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori și farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției în discuție, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menționate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuției dă expresie, așadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia și avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deținătorilor de APP." Curtea Constituțională a precizat și că "deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuției trimestriale reglementate de O.U.G. nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 851 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 372 din 28 aprilie 2006, cu modificările și completările ulterioare, "Ministerul Sănătății Publice stabilește, avizează și aprobă, prin ordin al ministrului sănătății publice, prețurile maximale ale medicamentelor de uz uman cu autorizație de punere pe piață în România, cu excepția medicamentelor care se eliberează fără prescripție medicală (OTC)." În aplicarea prevederilor legale de referință este stabilit așadar modul de calcul al prețurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al prețului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuție și cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuția, cunoscând prețurile maximale ale medicamentelor, precum și influența maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecții care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că și-au asumat că vor plăti o contribuție raportată nu doar la prețul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deținătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecința plății unei contribuții într-un cuantum cât mai redus." Susținerile recurentei-pârâte vizând prejudicierea Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate și îngrădirea accesului la medicamente al asiguraților, nu pot fi primite. În acest sens, deși taxa claw-back a fost instituită ca un instrument de suplimentare a bugetului Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, nu se poate reține o prejudiciere a fondului în condițiile în care mecanismul de impunere a taxei, utilizat de CNAS, inclusiv prin actul contestat în cauză, a fost declarat neconstituțional, reprezentând o încălcare a principiului justei așezări a sarcinilor fiscale. În ceea ce privește celelalte aspecte invocate de către recurentă în motivele de recurs, se constată că acestea nu reprezintă critici de nelegalitate a hotărârii atacate, în sensul prevăzut de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, motiv pentru care, nu vor face obiectul analizei instanței de control judiciar. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, ca nefondat. În conformitate cu prevederile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, se va dispune obligarea recurentei la plata către intimata A. S.R.L. a cheltuielilor de judecată în sumă de 5000 RON, reprezentând onorariul de avocat achitat în recurs, făcând aplicarea art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., republicat, în raport de complexitatea cauzei și activitatea desfășurată de avocat în această fază procesuală.