ÎCCJ, decizie (scj.ro #131589)

TVA. Rambursare cu întârziere. Dobânzi. Calcul

O.G. nr. 92/2003, art. 70 și art. 124 alin. (1)

Dreptul la dobânzi de întârziere aferente rambursării excedentului de TVA efectuată tardiv de organele fiscale se naște după expirarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 din Codul de procedură fiscală - termen care începe să curgă de la data înregistrării decontului negativ de TVA cu opțiune de rambursare iar nu de la data încheierii actului de control prin care s-a stabilit dreptul contribuabilului la rambursare – și se stinge la momentul

restituirii efective a  sumelor reprezentând TVA.

Decizia nr. 3653 din 18 noiembrie 2015

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova sub nr. xx/54/10.01.2012, reclamanta societatea A S.A a solicitat ca, prin hotărârea ce se va pronunța în contradictoriu cu pârâtele Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, să se acorde dobânzile calculate asupra sumei de 9.639.948 lei, reprezentând suma ce urmează a fi restituită în baza deciziei de impunere nr. 55/12.05.2011, după efectuarea compensărilor, în valoare de 242.926,69 lei.

La data de 06.01.2012 reclamanta  A S.A.  a depus completări la acțiune, cu un nou petit, prin care a solicitat anularea parțială a Notei de Compensare, modificarea Notei de Restituire și restituirea sumei de 213.969 lei, sumă care a fost reținută în mod nelegal având în vedere faptul că procedura prealabilă, stabilită de dispozițiile art. 7 alin.1 din legea nr. 554/2004, a fost îndeplinită cu adresa nr. 1015/19.10.2011, transmisă cu confirmare de primire și anterior cu adresa nr. 590/27.05.2011.

Prin sentința nr.612 din 31 mai 2012 a Curții de Apel Craiova

– SCAF, s-a respins cererea de suspendare a judecății cauzei formulată de pârâta ANAF-DGFP Olt; s-a respins excepția prematurității acțiunii, s-a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtului DGFP Olt.

Instanța a respins acțiunea completată și precizată față de acest pârât, DGFP Olt, ca fiind introdusă împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

De asemenea, instanța a respins, ca neîntemeiat, petitul reclamantei având ca obiect acordarea dobânzilor formulat în contradictoriu cu pârâtele Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și a respins, ca inadmisibil, petitul având ca obiect anulare parțială a Notei de Compensare și modificarea Notei de Restituire.

Prin decizia nr.2066 din 6 mai 2014, Înalta Curte de Casație și Justiție

a admis recursul formulat de reclamanta A SA, a casat sentința nr.612 din 31 mai 2012 a Curții de Apel Craiova – Secția Contencios Administrativ și Fiscal și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Pentru a pronunța această decizie, instanța de recurs a reținut următoarele:

În ceea ce privește petitul având ca obiect anularea parțială a notei de compensare și modificarea notei de restituire, respins ca inadmisibil de instanța de fond, Înalta Curte a constatat că în mod greșit instanța de fond a considerat că procedura prealabilă prevăzută de art.205 și urm. Cod procedură fiscală și art.7 alin.1 din Legea nr.554/2004 nu este îndeplinită, deoarece această procedură a fost efectuată prin adresa nr.1015/19.10.2011, în care se arată „contest în termen legal nota de compensare nr.26492/11 iulie 2011 și nota de restituire nr. 26506/11 iulie 2011”, adresă aflată la fila 14 dosar fond.

În ceea ce privește petitul privind acordarea dobânzilor solicitate de reclamanta-recurentă în sumă de 242.926,69 lei,  instanța de recurs a reținut că în mod greșit a apreciat instanța de fond că o asemenea cerere nu este întemeiată, deoarece nu este vorba despre o tergiversare nejustificată a organelor fiscale.

Înalta Curte a constatat că, în speță, în ceea ce privește cererea recurentei-reclamante de anulare parțială a notei de compensare și a notei de restituire, instanța de fond nu a intrat în cercetarea fondului.

Cum soluționarea acestui petit este strâns legată de soluționarea cererii de acordare a dobânzilor, de asemenea, având în vedere și solicitarea făcută în cererea de recurs de către reclamantă, în sensul obligării organelor fiscale și la dobânzile penalizatoare, în cuantum de 19.942,47 lei, instanța de recurs a apreciat că se impune aplicarea prevederilor art.312 alin.5 Cod pr.civilă.

Prin sentința civilă nr.107 din 4 martie 2015 a Curții de Apel Craiova – Secția contencios administrativ și fiscal, a fost admisă acțiunea formulată de reclamanta A SA, în contradictoriu cu pârâtele Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii (în prezent Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în numele și pentru DGRFP Craiova) și ANAF- Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Instanța a anulat în parte nota de compensare nr.26492/11.07.2011, în ceea ce privește suma de 213.969 lei și nota de restituire nr.26506/11.07.2011, fiind obligați pârâții să restituire reclamantei suma de 213.969 lei. Instanța a dispus obligarea pârâților la plata către reclamantă a sumei de 248.319 lei, reprezentând dobânda aferentă sumei de 9.639.948 lei, calculată pentru perioada 09.05.2011-11.07.2011.

De asemenea, a obligat pârâții la plata către reclamantă a dobânzii aferente sumei de 213.969 lei, începând cu data de 12.05.2011 și până la data achitării efective.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut că prin acțiunea formulată de către reclamanta  A SA s-a solicitat, în principal, dobânda asupra sumei de 9.639.948 lei reprezentând suma aprobată spre restituire, conform Deciziei de impunere nr.55/2011 după efectuarea compensării, iar, prin precizările formulate ulterior, s-a solicitat anularea parțială a notei de compensare nr.26492/11.07.2011 în ceea ce privește suma de 213.969 lei și anularea notei de restituire nr.26506/11.07.2011, cu consecința restituirii sumei de 213.969 lei și a dobânzilor aferente acestei sume.

Instanța de primă jurisdicție a reținut că prin adresa nr.5589/03.03.2010 reclamanta a solicitat DGFPS Olt rambursarea soldului sumei negative a TVA, estimată la suma de 15.435.303 lei.

Ulterior verificării efectuate, materializate prin raportul de inspecție fiscală nr.2782/09.05.2011 și Decizia de impunere nr.55/12.05.2011, s-a dispus la restituire suma de 12.728.735 lei, reprezentând TVA de rambursat.

Urmare a compensării efectuate prin nota de compensare nr.26.492/11.07.2011 s-a restituit reclamantei suma de 9.639.948 lei, sumă restituită efectiv la data de 14.07.2011, conform notei de restituire nr.26506/11.07.2011.

Prin aceeași notă de compensare s-a scăzut suma de 213.969 lei reprezentând majorări de întârziere calculate de organul fiscal pentru perioada 03.03.2010-10.08.2010.

În ceea ce privește cererea având ca obiect anularea parțială a notei de compensare nr.26.492/11.07.2011 și a notei de restituire nr.26506/11.07.2011, instanța de fond a apreciat că este fondată, reținând faptul că din suma aprobată spre restituire, respectiv 12.728.735 lei, organul de control a înlăturat suma de 213.969 lei cu motivarea că aceasta reprezintă majorări de întârziere calculate pentru perioada 03.03.2010-10.08.2010, majorări care au fost scăzute prin nota de compensare.

Aceste majorări au fost calculate conform anexelor la Deciziile nr.8875/19.04.2010, nr.13886/18.06.2010, nr.18146/09.07.2010 și nr.21243/10.08.2010, fiind invocată de către organul fiscal incidența dispozițiilor art.120 alin.1 din C.P.F.

În conformitate cu art.120 alin.1 din C.P.F. majorările de întârziere se calculează până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.

În cauza de față, stingerea sumei datorate a operat prin compensare, fiind formulată cerere de restituire la data de 03.03.2010 de către reclamantă.

Instanța de fond a reținut aplicabilitatea disp. art.122 alin.1 lit c din C.P.F( în vigoare la data formulării cererii-03.03.2010), în conformitate cu care „pentru compensările efectuate ca urmare a unei cereri de restituire sau de rambursare cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de rambursare.”

A constatat instanța astfel că cererea de restituire a fost depusă la data de 03.03.2010 și, ca atare, calculul majorărilor a vizat o perioadă ulterioară cererii de compensare depuse de către reclamantă.

Având în vedere nelegalitatea înlăturării sumei de 213.969 lei, apreciată de organul fiscal ca reprezentând majorări de întârziere calculate cu încălcarea dispozițiilor legale reglementate de disp. art.120 alin.1 și art.124 C.P.F., instanța a apreciat ca fiind întemeiat petitul cererii având ca obiect anularea notei de compensare în parte, în ceea ce privește suma de 213.969 lei.

Având în vedere admiterea cererii privind anularea notei de compensare, pe cale de consecință, instanța a constatat că este fondată și cererea având ca obiect anularea notei de restituire nr.26506/11.07.2011, având în vedere că aceasta nu cuprinde întreaga sumă la care era îndreptățită reclamanta, fiind înlăturată eronat de la restituire suma de 213.969 lei.

Instanța de fond a înlăturat susținerea pârâtei în sensul că majorările au fost calculate pentru debite principale stabilite anterior cererii de rambursare, având în vedere că stabilirea cuantumului acestor majorări s-a efectuat cu încălcarea dispozițiilor legale analizate și a vizat o perioadă ulterioară cererii de compensare.

În ceea ce privește cererea având ca obiect acordarea dobânzilor pentru sumele de 213.969 lei eronat înlăturată de la restituire, precum și dobânda aferentă sumei de 9. 639.948 lei, calculată pentru perioada 09.05.2011-11.07.2011, prima instanță a constatat că este fondată, având în vedere dispozițiile art.124 alin.1 C.P.F., în conformitate cu care „pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art.117 alin.2 și 2

1

sau la art.70 după caz, până la stingerea prin oricare din modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.”

De asemenea, la pct.II din Cap. 2 al Ordinului MFP nr.1899/2004 pentru aprobarea procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și acordarea de dobânzi cuvenite contribuabililor pentru sumele de restituit sau rambursat cu depășirea termenului legal, se prevede că dobânda se calculează începând cu ziua imediat următoare expirării termenului prevăzut la pct.1 sau a celui prevăzut la cap.I pct.4 alin.3, după caz, până în ziua înregistrării, inclusiv, a operațiunilor de compensare și/sau a operațiunii de restituire ori rambursare a eventualelor diferențe rămase după efectuarea compensării, în conturile bugetare corespunzătoare, cu excepția impozitului pe venit.

Ca atare, în ceea ce privește îndreptățirea reclamantei la plata dobânzilor solicitate, prima instanță a constatat că cererea formulată în acest sens de către reclamantă este fondată.

S-a avut în vedere astfel că, în cazul în care condițiile legale pentru rambursare sunt îndeplinite, se naște obligația organului fiscal de a rambursa suma în termen de 45 zile calculat conform art.70 din C.P.C., iar, în baza art.124 alin.1 C.P.F. reclamanta este îndreptățită la dobânda solicitată în acest sens prin cererile formulate.

A reținut instanța de fond interpretarea dată de CJUE prin Hotărârea din 24.10.2013, în conformitate cu care dispozițiile art.183 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată trebuie interpretate în sensul că se opune ca o persoană impozabilă care a solicitat rambursarea excedentului de TVA achitată în amonte din TVA pe care o datorează să nu poată obține din partea administrației fiscale a unui stat membru dobânzi de întârziere aferente rambursării efectuate tardiv de această administrație, pentru o perioadă în care erau în vigoare acte administrative care excludeau rambursarea și care au fost anulate ulterior printr-o decizie judecătorească.

În cauza dedusă judecății, a reținut instanța de primă jurisdicție, reclamanta a formulat cerere în acest sens, conform adreselor nr.1012, nr.1013/19.10.2011 prin care s-a solicitat calcularea dobânzilor aferente sumei de 9.636.948 lei  de la data încheierii raportului de inspecție fiscală 12.05.2011 până la data de 11.07.2011, data restituirii sumei.

În ceea ce privește cuantumul acestor dobânzi, conform deciziei obligatorii a instanței de recurs, a fost efectuată expertiză, fiind depus în acest sens raportul întocmit, în conformitate cu care cuantumul dobânzilor datorate este de 248.319 lei, aferent sumei de 9.639.948 lei, calculată pentru perioada 09.05.2011-11.07.2011, cuantum cu privire la care nu s-au formulat obiecțiuni de către părți.

De asemenea, a reținut instanța de fond că este fondată, din aceleași considerente, și solicitarea reclamantei de a i se acorda dobânda aferentă sumei de 213.969 lei , eronat înlăturată de la restituire, dobândă calculată în cadrul raportului de expertiză întocmit, aceasta fiind datorată ulterior întocmirii raportului de inspecție fiscală-12.05.2011 și până la restituirea efectivă a acestei sume către reclamantă, conform art.124 C.P.F, coroborat cu art.120 alin.1 lit.c din CPF.

Hotărârea primei instanțe a fost atacată cu recurs de ambele pârâte: D.G.R.F.P. Craiova prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și   Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Prin cele două recursuri, motivate  identic, se solicită  modificarea sentinței  în sensul respingerii  cererii formulate de  Societatea A SA ca neîntemeiată, invocându-se  motivele  de nelegalitate prevăzute de art.304 pct.9 și art. 304

1

Cod procedură civilă.

În motivare se arată că  soluția primei instanțe este  greșită fiind rezultatul interpretării  și aplicării eronate a legii.

Instanța de fond nu a reținut  în mod corect  situația de  fapt atunci  când a dispus acordarea  dobânzilor calculate asupra sumei de  9.639.948 lei pentru  perioada  cuprinsă  între 9.05.2011 (data  încheierii raportului de  inspecție  fiscală nr. 2782) și 11.07.2011 (când a avut loc restituirea efectivă a sumei anterior menționate aferentă decontului negativ de TVA cu opțiune de rambursare nr.74660/03.03.2010).

Conform capitolului 2 pct.2 din OMFP nr.1899/2004 pentru  aprobarea procedurii de restituire și de rambursare  a sumelor  de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru  sumele restituite sau rambursate  cu depășirea termenului legal, acordarea  dobânzilor  sancționează cu totul alte situații decât cea supusă judecății, și anume depășirea termenului legal de soluționare a decontului de TVA. În cauză se solicită dobânzi pentru perioada cuprinsă  între  încheierea actului de control și restituirea efectivă a  sumelor reprezentând TVA, adică pentru o perioadă care excede perioadei la care se referă dispozițiile legale  anterior enunțate  și avute  în vedere de instanța fondului, respectiv după data înregistrării operațiunii de  compensare și a operațiuni de  restituire a  eventualelor  diferențe  rămase  după efectuarea compensării.

Instanța de fond a reținut că, potrivit dispozițiilor legale  menționate, s-a  născut  obligația organului fiscal de  a rambursa suma în termen de  45 de zile, calculat conform art. 70 din Codul de  procedură fiscală. În acest caz, pârâtele puteau fi sancționate pentru nerestituirea sumei de  9.639.948 lei în termen de  45 de zile de la încheierea actului de control prin care s-a stabilit  dreptului  contribuabilului  la  această sumă, caz  în care  dobânda trebuia calculată nu de la  data  încheierii  actului de  control (9.05.2011), ci de la data expirării  celor  45 de zile (22.06.2011) și  până la data  restituirii (11.07.2011).

Instanța de  fond nu a  argumentat asupra  înlăturării apărărilor  pârâtelor-recurente sprijinite pe Metodologia de soluționare a deconturilor  cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, aprobată prin OMFP nr. 1308/2009 și Instrucțiunile nr. 80252/03.07.2009. Potrivit  acestora, decontul privind TVA cu opțiune de rambursare aferent  lunii februarie  2010 a parcurs  toate etapele  prevăzute de metodologie, atât în ceea ce privește modul de soluționare –prin efectuarea controlului anticipat, cât și  în ceea ce privește modul de valorificare a  rezultatelor  acestui control – prin emiterea notei de compensare  și a notei de  restituire în termenul legal.

În ceea ce privește anularea  parțială a notei  privind compensarea obligațiilor fiscale nr.26492/11.07.2011 și a notei de restituire nr. 26506/11.07.2011, cu consecința  restituirii sumei de  213.969 lei și a  dobânzii aferente, arată că  instanța de  fond  a făcut  o aplicare greșită a  dispozițiilor  art. 122 alin. 1 lit. c) din OG nr. 92/2003.

Prin adresa din 3.03.2010 nu s-a  solicitat  compensarea  cu sumele rezultate  ca urmare a  soluționării decontului de  TVA aferent  lunii februarie 2010 , pentru a fi aplicabile aceste  dispoziții și pentru a  se calcula accesorii  până la această dată (3.03.2010). Prin adresa respectivă s-a solicitat compensarea cu sumele din decizia de impunere  nr.1157/30.10.2009, astfel  încât  în mod corect  s-au  calculat accesoriile  până la data  stingerii efective a  acestor  obligații prin compensare. Instanța de  fond nu a avut  în vedre că  obligațiile accesorii  cu care  s-a realizat  compensarea  au  fost calculate pentru obligații principale  stabilite  printr-un titlu de creanță emis anterior operațiunilor ce țineau de  soluționarea  decontului de  TVA aferent  lunii februarie  2010.

O ultimă critică  invocată se referă la  obligarea  recurentelor-pârâte la plata  dobânzii aferente sumei de  213.969 lei de  două ori, pentru  perioada 9.05.2011 (sau 12.05.2011, instanța oscilând în ceea ce privește data întocmiri actului de control) - 11.07.2011. Astfel, a fost  obligată la plata sumei de 248.319 lei care reprezintă, conform  raportului de expertiză efectuat în cauză, dobânda calculată asupra sumei de  9.853.917 lei începând cu data de 9.05.2011. În același timp, pârâtele au fost  obligate separat și la plata  dobânzii aferente sumei de 213.969 lei începând cu data de 12.05.2011.

Intimata-reclamantă nu a formulat întâmpinare la cererile de recurs.

Înalta Curte de Casație și Justiție sesizată cu soluționarea recursurilor declarate, analizând motivele de recurs formulate în raport cu hotărârea atacată, materialul probator și dispozițiile legale incidente în cauză, a respins recursurile ca nefondate, pentru considerentele ce urmează:

Argumentele de fapt și de drept relevante

Un prim motiv de recurs  se referă la  acordarea  dobânzii calculate  asupra sumei de  9.639.948 lei pentru  perioada  cuprinsă între 9.05.2011 (data  încheierii raportului de  inspecție  fiscală nr. 2782) și 11.07.2011 (când a avut loc restituirea efectivă a  sumei anterior menționate aferentă decontului negativ de TVA cu opțiune de rambursare nr.74660/03.03.2010).

Recurentele  susțin că, raportat  la  dispozițiile art. 124 alin.1 din OG nr. 92/2003 și dispozițiile pct.II din Capitolul 2 al OMFP nr. 1899/2004 , acordarea  dobânzii menționate nu are temei  legal întrucât, potrivit  textelor legale citate, dobânzile sunt datorate pentru sumele de rambursat cu depășirea termenului legal de  soluționare a decontului de  TVA iar nu pentru perioada cuprinsă  între  soluționarea decontului de  TVA și  restituirea  efectivă a  sumelor  reprezentând TVA.

Susținerile recurentelor sunt nefondate, din conținutul prevederilor legale anterior enunțate nerezultând teza afirmată. Dobânzile sunt acordate, potrivit legii, pentru sumele  a căror  rambursare are loc cu depășirea termenului legal de soluționare a cererii de rambursare. O întârziere a efectivei  rambursări în raport cu data  soluționării decontului negativ  de TVA cu opțiune de rambursare atrage  acordarea de dobânzi în temeiul art. 124 alin.1 din OG nr. 92/2003 și a dispozițiilor pct.II din Capitolul 2 al OMFP nr. 1899/2004.

Prevederile din dreptul national trebuie interpretate și aplicate  în concordanță cu statuările CJUE în materia dreptului contribuabililor de a obține dobânzi ca urmare a restituirii cu întârziere a impozitelor și taxelor. Sunt relevante din această perspectivă hotărârile CJUE pronunțate în cauzele C-107/2010 Enel Maritsa Iztok 3AD împotriva autorităților fiscale din Bulgaria,

C-431/12 ANAF împotriva Rafinăria Steaua Română SA,

C-25/07 Alicja Sosnowska v Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Wałbrzychu, C-565/11 Irimie.

Astfel, prin hotărârea preliminară pronunțată la data   de 12 mai 2011 în cauza C – 107/10, Enel Maritsa Iztok 3 AD, CJUE a  stabilit că,  în lumina principiului neutralității fiscale, art. 183 din Directiva 2006 /112/CE a Consiliului din  28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138/CE a Consiliului din 19 decembrie 2006, trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naționale potrivit căreia termenul normal de rambursare a excedentului de taxă pe valoarea adăugată, la expirarea căruia sunt datorate dobânzi de întârziere aferente sumei care trebuie restituită, este prelungit în cazul inițierii unui control fiscal, această prelungire având drept consecință faptul că dobânzile sunt datorate doar de la data finalizării controlului, cu toate că excedentul menționat a făcut deja obiectul unei reportări pe durata celor trei perioade fiscale care urmează perioadei în care acesta a apărut. În schimb, faptul că termenul normal amintit este stabilit la 45 de zile nu încalcă această prevedere.

În motivarea hotărârii, CJUE a reținut, printre altele, că, potrivit jurisprudenței Curții, calculul dobânzilor datorate de Trezoreria statului care nu ia în considerare ca punct de plecare ziua în care excedentul de TVA trebuia în mod normal să fie restituit conform Directivei privind TVA-ul este, în principiu, contrar articolului 183 din această directivă (a se vedea în acest sens Hotărârea Molenheide și alții, punctele 63 și 64). Fiecare stat membru are obligația să adopte toate măsurile cu caracter legislativ și administrativ corespunzătoare pentru a asigura colectarea în integralitate a TVA-ului datorat pe teritoriul său, iar în această privință, statele membre sunt obligate să verifice declarațiile persoanelor impozabile, conturile acestora și celelalte documente pertinente, precum și să calculeze și să colecteze taxele datorate (Hotărârea din 29 iulie 2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jozwiak, Ortowski, C-188/09). Termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depășește ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându-se astfel respectarea principiului neutralității fiscale (par. 51 – 53).

Mai recent, în hotărârea preliminară pronunțată la data de 24 octombrie 2013 în cauza C – 431/12 (Steaua Română), Curtea de Justiție a Uniunii Europene a făcut ample referiri la Hotărârea Enel Maritsa Iztok 3 și a subliniat că, din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA  a intervenit cu întârziere este   lipsit de importanță (par.25), atunci când rambursarea excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralității sistemului fiscal al TVA impunând ca pierderile financiare astfel generate persoanei impozabile prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata   unor dobânzi de întârziere (par.23).

Cât privește termenul de  45 de zile  la care se referă art. 70 din OG nr. 92/2003, el nu este  incident  în cauză în sensul pretins de recurente. În speță nu s-a invocat nesoluționarea sau soluționarea cu depășirea termenului legal a decontului de  TVA, ci efectiva rambursare cu întârziere, față de data încheierii actului de control prin care s-a stabilit suma de rambursat. Termenul de  45 de zile nu se raportează la încheierea actului de control prin care s-a stabilit dreptul contribuabilului la rambursare ci la data  înregistrării decontului negativ de TVA cu opțiune de rambursare nr. 74660/3.03.2010, aceasta fiind cererea  care  trebuia  soluționată  în termenul de 45 de zile prevăzut de cadrul normativ incident.

Invocarea  metodologiei de  soluționare a deconturilor  cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare  cuprinsă  în  OMFP nr. 1308/2009 și  în Instrucțiunile  nr. 802520/3.07.2009 este  nerelevantă  în cauză întrucât acestea nu stabilesc termene de  valorificare a rezultatelor controlului anticipat, distincte de termenul de  soluționare a  cererii de  rambursare prevăzut de  OMFP nr. 1899/2004.

Al doilea motiv  de recurs privește dispoziția de restituire a sumei de 213.969 lei și a dobânzii aferente, în urma anulării parțiale  a notei privind  compensarea obligațiilor fiscale nr. 26492/11.07.2011 și a notei de restituire nr. 26506/11.07.2011. Și acest  motiv de recurs este  nefondat întrucât obligațiile accesorii cu care  s-a realizat  compensarea, rezultate din decizia de impunere  nr. 1157/30.10.2009 au  fost calculate  pentru o perioadă ulterioară datei la care a fost depus decontul de TVA cu sold negativ și opțiune de rambursare, iar nu pentru perioada anterioară acestei date. Din această perspectivă este lipsit de relevanță că obligațiile  accesorii cu care  s-a realizat compensarea  au fost calculate  la  obligații principale stabilite prin decizia de  impunere nr. 1157/30.10.2009, emisă anterior operațiunilor ce țineau de soluționarea decontului de TVA aferent lunii februarie 2010, câtă vreme accesoriile au curs pentru o perioadă ulterioară datei la care trebuia să opereze compensarea, conform art. 122 alin. 1 lit. c) Cod de procedură fiscală, în forma în vigoare la data depunerii decontului de TVA.

Astfel, conform textului de lege citat, având denumirea marginală

Majorări de întârziere în cazul compensării,

în cazul creanțelor fiscale stinse prin compensare, majorările de întârziere se datorează până la data stingerii inclusiv, astfel: (…)    c) pentru compensările efectuate ca urmare a unei cereri de restituire sau de rambursare a sumei cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de rambursare sau de restituire.

4.2.Temeiul legal al soluției adoptate  în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul art.312 alin.(1) din Codul de procedură civilă, Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate, constatând că nu există motive de reformare a sentinței, conform art.304 pct. 9  din Codul de procedură civilă.