ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 635/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal la data de 9 decembrie 2015, reclamanta SC A. SRL a chemat în judecată pe pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, solicitând instanței să dispună anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x din 27 februarie 2015, a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 27 februarie 2015 și a Deciziei de soluționare a contestație administrative nr. 714 din 14 iulie 2015, cu cheltuieli de judecată.

Prin Sentința nr. 147/F-CONT din 8 iulie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal s-a respins ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

Totodată, s-a stabilit onorariu definitiv pentru expert 4700 RON, obligând-o pe reclamantă să achite acestuia diferența de 1.700 RON.

Împotriva Sentinței nr. 147/F-CONT din 08 iulie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta SC A. SRL, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În motivarea cererii de recurs, în esență, recurenta a arătat următoarele:

Instanța de fond a primit concluziile raportului de expertiză, făcând chiar trimitere la acesta, însă a ajuns la alte concluzii decât cele menționate de către expertul desemnat. Or, în această situație instanța de fond trebuia să-și motiveze soluția de neprimire a concluziilor raportului.

În considerentele hotărârii, instanța de fond trebuia să arate probele care au condus la înlăturarea concluziilor expertului, care susțineau argumentele recurentei cu privire la anularea actelor administrative fiscale.

Referitor la susținerile instanței de fond cu privire la reconsiderarea cheltuielilor cu amortizarea fiscală, instanța de fond a considerat că "... în mod corect a stabilit organul fiscal că acestea nu sunt deductibile de vreme ce autovehiculul - furat în anul 2010 și pentru care nu s-a recuperat nicio despăgubire de la societatea de asigurare - nu a contribuit la desfășurarea activității reclamantei și la obținerea de venituri impozabile, așa cum rezultă din dispozițiile art. 24 alin. (1) din C. fisc. adoptat prin Legea nr. 571/2003 Codul fiscal".

Mai mult decât atât, instanța a apreciat că măsurile sunt confirmate de expertiza fiscală realizată în cauză. Considerentele instanței de fond sunt contradictorii pentru că, deși are în vedere raportul de expertiză fiscală întocmit în cauză, se interpretează subiectiv și nelegal concluziile acestuia.

În opinia expertului, operațiunea contabilă care trebuia efectuată constă în scoaterea din evidență la valoarea neamortizată a autotractorului, respectiv suma de 44.100 RON, cheltuială deductibilă fiscal. Expertul a concluzionat în răspunsul la Obiectivul 5:

"Conform art. 21 alin. (4) lit. c) cheltuielile cu scoaterea din gestiune a bunurilor constatate lipsă cu prilejul inventarierii (furt, casarea ... etc.) pentru care s-au încheiat contracte de asigurare, chiar dacă sunt neamortizate, sunt deductibile fiscal".

Expertiza a relevat că la momentul încasării daunei despăgubirea se înregistrează pe venituri impozabile la calculul impozitului pe profit. Practic, expertiza a conchis că profitul impozabil al anului 2013 trebuia diminuat cu suma de 44.100 RON (Valoarea fiscală 58.800 RON - 14.700 RON amortizare = 44.100 RON).

Organul de inspecție fiscală consideră nedeductibilă fiscal suma înregistrată cu amortizarea aferent mijlocului de transport, în contul 6811, mărind în felul acesta baza impozabilă aferentă calculului impozitului pe profit, dar nu ia în calcul că aceeași sumă trebuia înregistrată în contul 612, în felul acesta baza impozabilă aferentă calculului impozitului pe profit rămânând neschimbată, fiind vorba de fapt de o utilizare eronată a contului în care a fost consemnată operațiunea.

Instanța de fond a constatat în mod greșit că organul fiscal a justificat generarea unui alt studiu de comparabilitate decât cel realizat de societate.

În analiza sa, echipa de inspecție fiscală nu a ținut seamă de studiul de comparabilitate realizat de Societate și inclus în dosarul prețurilor de transfer prezentat în cadrul inspecției fiscale și a generat un nou studiu de comparabilitate, folosind baza de date B.

Considerentele menționate de instanța de fond nu fundamentează opțiunea acesteia cu privire la metoda folosită de organul fiscal pentru calcularea indicatorului de profitabilitate.

Instanța de fond nu a ținut cont în analiza sa de principiile prevăzute de Codul fiscal 2003.

Conform art. 11 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare pct. 32:

"La stabilirea prețului de piață al tranzacțiilor dintre persoanele afiliate se folosește una dintre metodele de mai sus printre care și metoda folosită de recurentă.

În vederea stabilirii celei mai adecvate metode se au în vedere următoarele elemente:

d) metoda care se apropie cel mai mult de împrejurările în care sunt stabilite prețurile supuse liberei concurențe pe piețe comparabile din punct de vedere comercial;

e) metoda prin care sunt disponibile date rezultate din funcționarea efectivă a persoanelor afiliate implicate.

f) gradul de precizie cu care se pot face ajustări în vederea obținerii comparabilității.

Metoda folosită de societate este conformă prevederilor enunțate mai sus, aspect confirmat și de expertiza efectuată în cauză.

Abordarea inspecției fiscale, adoptată de către instanța de fond, este eronată, din următoarele considerente:

Nu se aduc argumente pertinente și legale cu privire la motivele care au stat la baza ignorării studiului de comparabilitate realizat de societate și generarea unui alt studiu.

Instanța de fond nu menționează care au fost acele criterii de selecție suplimentare pe care le-ar fi avut în vedere organul fiscal pentru justificarea concluziei că subscrisa nu a respectat principiul prețului pieței libere.

Alegerea altui indicator financiar (marja de profit calculat ca pondere a profitului net din cifra de afaceri vs. marja de profit calculată ca pondere a profitului operațional la total costuri operaționale folosit de societate) este eronată, întrucât un indicator financiar de profitabilitate calculat pe baza costurilor operaționale reflectă cu acuratețe profitabilitatea unui prestator de servicii (așa cum este societatea) deoarece ține cont de costurile pe care acesta le înregistrează pentru a adăuga valoare serviciilor pe care le prestează.

Echipa de inspecție fiscală a calculat eronat un nou interval interquartilar aferent anului 2013, neținând seama că la momentul redactării dosarului prețurilor de transfer, societatea nu deținea informații cu privire la datele financiare ale anului 2013.

Chiar dacă s-ar lua în considerație rezultatele analizei realizate de echipa de inspecție fiscală pentru anul 2013, modalitatea de calcul a indicatorului de profitabilitate aferent A. SRL conține o serie de aspecte eronate.

Astfel, echipa de inspecție a considerat, în mod eronat, serviciile de transport în valoare de 741.266 RON (89,96% dintr-un total de 823.995,5 RON), în baza de calcul a indicatorului aferent serviciului de punere la dispoziție de personal, acestea fiind alocabile în întregime activității de transport desfășurată de A. SRL fiind, așa cum și echipa de inspecție menționează în raport, refacturate de societatea din România clienților finali.

Este incorectă alocarea în baza de calcul a indicatorului de profitabilitate pentru activitatea de prestări servicii de punere la dispoziție de personal a cheltuielilor reprezentând contribuții la bugetul asigurărilor sociale în suma de 1.603.964 RON, aspect subliniat și prin expertiza efectuată.

Echipa de inspecție fiscală eronat calculează veniturile suplimentare din ajustare pentru anul 2013 raportând un indicator financiar calculat ca pondere din cifra de afaceri la costurile operaționale estimate de organul de inspecție.

Modul eronat cum echipa de inspecție fiscală a recalculat indicatorii de profitabilitate aferenți A. SRL. Conform expertizei contabile, indicatorii de profitabilitate se calculează potrivit legislației în vigoare prin raportare la cheltuielile din exploatare, operaționale.

Modul cum echipa de inspecție fiscală a recalculat indicatorii aferenți societăților comparabile selectate. Expertiza fiscală a considerat ca fiind corectă metoda adoptată în elaborarea dosarului prețurilor de transfer și anume metoda marjei nete iar ca indicator de profitabilitate "marja de profit aferentă costurilor operaționale" indicator ce redă imaginea profitabilității companiei prin raportarea la valoarea totală a costurilor operaționale, costuri care nu sunt influențate de cheltuieli excepționale.

Referitor la reconsiderarea diurnei care a determinat sume suplimentare de plată, având în vedere constatările organului de control și având în vedere prevederile art. 55 pct. 5 din Legea nr. 571/2003 Codul fiscal ce stipulează avantajele primite în bani și în natură și imputate salariatului în cauză, nu se impozitează", societatea a procedat la imputarea diurnei acordate și considerată ca venituri salariale, emițându-se decizie de imputare pentru suma totală de 20.992.636 RON.

Chiar dacă decizia de imputare este ulterioară emiterii actelor administrative fiscale, aceasta trebuia avută în vedere în soluționarea contestației administrative.

Decizia de impunere nr. x din 27 februarie 2015 și Raportul de inspecție fiscală nr. x din 27 februarie 2015 au determinat ajustări asupra cheltuielilor din exploatare și, pe cale de consecință, constatări de venituri suplimentare care au atras rectificarea impozitului pe profit pentru perioada 1 ianuarie 2011 - 30 iunie 2014.

Prin transformarea diurnelor în drepturi salariate, organul de control a calculat în plus față de aceste sume și contribuțiile sociale (CAS, CASS, Șomaj etc.), modificând indicatorii economici ai societății prin creșterea cheltuielilor și, implicit, evidențierea în evidența fiscală a sumelor plătite de noi în contul impozitului pe profit, ca fiind achitate în plus;

Scopul acestei operațiuni a fost: ca sumele plătite în contul impozitului pe profit achitat de societate în perioada supusă controlului să apară ca plătite în plus și organul de control să compenseze aceste sume cu noile obligații fiscale (CAS, CASS, Șomaj etc.);

Ulterior amnistiei fiscale, organul de control revine asupra înregistrărilor fiscale, dar diminuează obligațiile fiscale numai până la nivelul celor rămase de încasat, iar sumele executate silit prin compensare până la acel moment, au rămas încasate necuvenit, fiind obligată la dublul sumelor în contul impozitului pe profit.

De asemenea, prin corectarea evidențelor fiscale s-a diminuat artificial impozitul pe profit achitat de societate și stins de către organul de inspecție fiscală cu obligații salariale pentru suma de 44.157 RON, așa cum reiese din Dispoziția nr. 977 din 28 septembrie 2015, iar în urma anulării obligațiilor stabilite eronat la sursa salarii societatea este obligată din nou la plata acestei sume, rezultând practic o dublare a datoriilor.

Prin Decizia nr. 184494 din 16 septembrie 2015 au fost anulate toate contribuțiile datorate de angajator la bugetul asigurărilor de stat și fondurilor speciale potrivit Legii nr. 209/2015 și a Ordinului nr. 2202/2015 pentru aprobarea procedurilor de anulare a obligațiilor fiscale, contribuții ce reprezintă cheltuieli pentru societate, ca urmare prin anularea lor decizia de imputare a acestor sume nu mai are obiect și trebuie anulată.

Anularea acestor obligații către bugetele asigurărilor sociale și fondurilor speciale influențează calculul impozitului pe profit în sensul creșterii bazei de impunere.

Apărările intimaților

Intimata-pârâtă DGRFP Galați și DGRFP Craiova au depus întâmpinări la cererea de recurs și au solicitat respingerea acesteia ca nefondată, reiterând concluziile arătate la instanța de fond.

II. Considerentele și soluția instanței de recurs

Analizând cererea de recurs, motivele invocate, normele legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că nu este fondată pentru următoarele considerente:

În ceea ce privește nemotivarea de către instanța de fond a soluției de neprimire a concluziilor raportului de expertiză

Înalta Curte constată că nu este fondat acest motiv de recurs, întrucât prima instanță a prezentat în considerentele sentinței argumentele de fapt și de drept avute în vedere la pronunțarea soluției de respingere a cererii de chemare în judecată.

În susținerea acestui motiv de recurs, recurenta-reclamantă își exprimă de fapt dezacordul cu privire la soluția instanței de fond, rezultând că nu poate împărtăși modul în care aceasta a interpretat și aplicat dispozițiile legale incidente în cauză.

Împrejurarea că recurenta-reclamantă nu este de acord cu soluția pronunțată prin hotărârea recurată nu este de natură să conducă la concluzia încălcării disp. art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., potrivit cărora hotărârea va cuprinde considerentele în care se vor arăta (...) expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților.

Sentința recurată satisface exigențele instituite de acest text de lege, iar nemulțumirea exprimată de recurentă cu privire la soluția dată litigiului se circumscrie motivului de casare vizând interpretarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material incidente (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.).

Referitor la motivul de recurs cu privire la reconsiderarea cheltuielilor cu amortizarea fiscală

Se reține că potrivit art. 21 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și pct. 41 din Normele de aplicare a Codul fiscal nu sunt deductibile cheltuielile cu amortizarea activelor lipsă din gestiune pentru care au fost încheiate contracte de asigurare, în condițiile în care recurenta societate nu a ținut evidența și calculul amortizării pentru fiecare mijloc de transport în parte, astfel că prin recalculare conform cu disp. H.G. nr. 2139/2004 privind aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe se impunea scoaterea din evidența societății la valoarea neamortizată.

Nu poate fi primită susținerea recurentei în sensul fila x din raportul de expertiză, unde se prezintă comparativ situația debitului suplimentar reprezentat de impozitul pe profit între raportul de inspecție fiscală și calculul expertului, acestea fiind substanțial mai mici, respectiv 33.486 RON, față de 321.592 RON.

Deși motivul de recurs privește reconsiderarea cheltuielilor de amortizare fiscală, iar instanța de fond a prezentat argumente concrete vizând fiecare autotractor vizat de raportul de inspecție fiscală, în cererea de recurs nu se poate decela decât în linii generale nemulțumirea recurentei față de soluția instanței de fond, recurenta făcând un raționament confuz privind precizările expertului în sensul că societatea trebuia să scoată din evidența mijlocul fix - neamortizat prin contul 6583 cu suma de 44.100 RON.

Nefiind înregistrat în evidența societății această cheltuială cu scoaterea bunului din gestiune, amortizarea nu se poate calcula față de împrejurarea că bunul nu poate fi folosit pentru obținerea de venituri, neexistând în mod fizic în gestiune, deci nu putea fi înregistrat ca venit impozabil pentru ca apoi să fie considerat deductibil (art. 24 C. fisc. raportat la pct. 110 din Normele de aplicare, art. 21 C. fisc. ).

Se observă de asemenea, că referirea la pag. 27 din raportul de expertiză nu are legătură cu stabilirea acestei obligații fiscale - cheltuiala cu amortizarea, fiind vorba despre un alt obiectiv stabilit expertului de către instanța de judecată.

Instanța de fond în mod corect a reținut că pentru suma de 183.631 RON - cheltuielile de amortizare cu mijloace fixe, organul fiscal a acordat deducere, acest lucru rezultând și din decizia de soluționare a contestației fiscale nr. 714/2015 .

În ceea ce privește prețurile de transfer

Recurenta-reclamantă a arătat că nu se aduc argumente pentru ce motive s-a ignorat studiul de comparabilitate realizat de societate și s-a generat un alt studiu.

Instanța de fond a reținut că folosirea de către reclamantă a metodei marjei nete și indicatorul de profitabilitate - pentru serviciile de plasare de personal care exprimă profitabilitatea operatorului economic, aplicând criteriile: geografic, cod CAEN utilizat 7820 "Activități de contractare pe baze temporare a personalului", statutul de companie independentă, participații în filiale, companii active, tipuri de situații financiare, a fost folosită și de organul fiscal și prin prisma unor criterii suplimentare, respectiv numărul de salariați, cifra de afaceri, societăți care înregistrează profit, categoria companiei-medie și s-a constatat că în anul 2013 tranzacțiile reclamantei în activitatea de plasare de personal desfășurată în relația cu partenerul italian afiliat nu au respectat principiul "lungimii de braț" arătat la pct. 1.6 din Ghidul OECDE și reținând că din cele 102 companii selectate de reclamanta-recurentă s-au utilizat doar 8 față de organul fiscal care a determinat pierderea profitului net în afaceri asupra unui eșantion de 19 societăți - procedând la ajustarea veniturilor societății recurente pentru anul 2013, astfel încât să fie la nivelul corespunzător prețurilor pe piață.

De asemenea, instanța de fond a argumentat că organul fiscal a aplicat categoriilor de cheltuieli identificate suplimentar, procentul de 89,96% care reprezintă ponderea veniturilor din servicii de personal către partenerul italian, iar pentru activitatea de plasare de personal către partenerul italian afiliat s-a stabilit o proporție de 100%.

Față de toate aceste considerente, recurenta nu aduce argumente contrare doar se rezumă să arate că nu s-a motivat corespunzător de către instanța de fond, ori s-a arătat contrariul.

De altfel, s-a reținut și faptul că însăși reclamanta-recurentă a prezentat dosarul prețurilor de transfer pentru marja de profit pe 2013 în baza informațiilor selectate de asemenea, din baza de date C.

În ceea ce privește alegerea altui indicator financiar, respectiv marja de profit calculată ca pondere a profitului net din cifra de afaceri sau ca pondere a profitului operațional la total costuri folosit de societate.

Se reține potrivit art. 2 alin. (1) din Ordinul nr. 222/2008 privind dosarul prețurilor de transfer că "în vederea stabilirii prețurilor de transfer, contribuabilii care desfășoară tranzacții cu persoane afiliate au obligația ca, la solicitarea organului fiscal competent, să întocmească și să prezinte, în termenele stabilite de acesta, dosarul prețurilor de transfer".

Potrivit art. 6 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, astfel:

"Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, potrivit competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale și să adopte soluția admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză".

Art. 11 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, după cum urmează:

"în cadrul unei tranzacții între persoane afiliate, autoritățile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta prețul de piață al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzacției".

Pct. 1.6 din Ghidul OECD pentru Prețurile de Transfer:

"Enunțarea fermă a principiului lungimii de braț se găsește în alin. (1) al art. 9 al Convenției Fiscale Model a OECD, care constituie baza tratatelor fiscale bilaterale ce implică țările membre OECD și un număr în permanentă creștere de țări nemembre.

Articolul 9 prevede că "atunci când condițiile create sau impuse între două companii afiliate în relațiile lor comerciale sau financiare diferă de acelea care ar fi fost create între companii independente, atunci profiturile care s-ar fi acumulat., în lipsa acestor condiții, la una dintre companii, dar nu s-au acumulat datorită acestor condiții, pot fi incluse în profiturile acelei companii și impozitate în consecință".

Pct. 1.3 din Ghidul OECD pentru Prețurile de Transfer:

"Atunci când transferul prin prețuri nu reflectă forțele pieței și principiul lungimii de braț, obligațiile fiscale ale companiilor afiliate și veniturile fiscale ale țării gazdă ar putea fi distorsionate ... "precum și că"... profiturile companiilor afiliate pot fi ajustate după cum este necesar pentru a corecta astfel de distorsiuni și pentru a asigura respectarea principiului lungimii de braț ...".

Pct. 1.38 din Ghidul OECD pentru Prețurile de Transfer:

"Art. 9 va permite deci o ajustare a condițiilor, pentru a reflecta condițiile în care ar fi ajuns părțile dacă tranzacția ar fi fost structurată în conformitate cu realitățile economice și comerciale ale părților ce operează la lungime de braț."

Pct. 2.3 din Ghidul OECD pentru Prețurile de Transfer:

"Art. 9 indică că alin. (1) autorizează o administrație fiscală în scopul calculării obligațiilor fiscale, să rescrie conturile unei companii afiliate dacă, ca rezultat al relației speciale dintre companii, conturile nu reflectă profiturile impozabile generate în acel stat. Profiturile impozabile reale sunt cele care s-ar fi obținut în absența condițiilor ce nu sunt la lungime de braț".

Pct. 1.52 din Ghidul OECD pentru Prețurile de Transfer:

"companiile afiliate, la fel ca și companiile independente, pot suporta pierderi reale, fie datorită costurilor masive de început, condițiilor economice nefavorabile, ineficientei, fie datorită altor motive economice legitime. Totuși, o companie independentă nu va fi gata sa tolereze pierderi care continuă pe termen nedefinit. O companie independentă care înregistrează pierderi repetate va înceta în cele din urmă să deruleze activități în aceiași termeni. Prin contrast, o companie afiliată ce realezează pierderi poate continua să facă afaceri dacă afacerea respectivă este benefică grupului ... în ansamblu".

Art. 19 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare:

"Tranzacțiile între persoane afiliate se realizează conform principiului prețului pieței libere, potrivit căruia tranzacțiile între persoanele afiliate se efectuează în condițiile stabilite sau impuse care nu trebuie să difere de relațiile comerciale sau financiare stabilite între întreprinderi independente. La stabilirea profiturilor persoanelor afiliate se au în vedere principiile privind prețurile de transfer".

Înalta Curte reține, în legătură cu derularea tranzacțiilor cu persoana străină afiliată din Italia, relații ce au determinat pierdere fiscală a SC A. SRL, pe perioada verificată, că în mod întemeiat organul de inspecție a procedat la analiza prețurilor practicate în tranzacțiile efectuate între reclamanta-recurentă și persoana juridică afiliată, analiza organului de inspecție fiscală fiind efectuată la nivel global pentru întreaga activitate ce a fost supusă verificării, în beneficiul atât al acesteia cât și al societății afiliate.

Atât timp cât metoda marjei nete nu depinde direct de caracteristicile particulare ale serviciilor prestate, ceea ce duce la creșterea gradului de comparabilitate a societăților terțe selectate, nu se justifică susținerea recurentei potrivit căreia organul de inspecție fiscală nu a adus argumente legale cu privire la motivele care au stat la baza ignorării studiului de comparabilitate realizat de societate și generarea unui alt studiu. Se reține, de asemenea, că, metoda marjei nete ce a fost aplicată de organul de inspecție fiscală, prin determinarea ponderii profitului net din cifra de afaceri, în sensul art. 11 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, este una din metodele recunoscute în liniile directoare privind prețurile de transfer, emise de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică.

Nu are relevanță susținerea recurentei potrivit căreia consideră eronat modul de recalculare a indicatorilor de profitabilitate și indicatorilor aferenți societăților comparabile selectate, deoarece prin ajustarea veniturilor realizate de societate, pentru anul 2013, așa încât aceste venituri să fie la nivel corespunzător prețurilor de piață, organul de inspecție fiscală, față de cheltuielile alocate de recurentă în dosarul prețurilor de transfer întocmit, respectiv cheltuieli cu diurna deplasării personalului pus la dispoziția D., aferente anului 2013, în suma de 5.776.302 RON și cheltuieli cu salarii impozite și taxe, în sumă de 1.155.153 RON, a identificat și alte categorii de costuri care concură în proporții diferite la realizarea activității de plasare a forței de muncă și anume:

- costuri cu prestațiile contabile (înregistrate în contul 628 - Cheltuieli cu servicii executate de terii), în valoare totală de 18.515 RON;

- cheltuieli cu serviciile de transport executate și facturate de D. Italia în valoare totală de 823.995,50 RON, servicii refacturate de SC A. SRL clienților finali;

- cheltuielile cu contribuțiile la bugetul asigurărilor sociale datorate de angajator, în sumă de 1.603.964 RON, ca urmare a reconsiderării sumelor plătite de operatorul economic ca drepturi de natură salarială.

Referitor la bazele de date folosite de către recurenta-reclamantă și de către organele fiscale, se reține în acord cu susținerile instanței de fond că au fost folosite baze de date similare și accesibile, respectând criteriile prevăzute de art. 2 alin. (5) din Anexa 5 la Ordinul Președintelui ANAF nr. 222/2008, organele fiscale analizând suplimentar anumite criterii de selecție.

Referitor la reconsiderarea diurnei ce a determinat sume de plată suplimentare

Stabilirea unor costuri suplimentare pentru activitatea de plasare forță de muncă a fost corect determinată de organele fiscale având în vedere că acordarea drepturilor bănești cu titlu de diurnă este condiționată de caracterul temporar al misiunilor pentru care personalul este delegat pentru a le îndeplini, în conformitate cu prevederile art. 5 alin. (1) pct. A lit. a) din H.G. nr. 518/1995 raportat la prevederile Codul fiscal, recurenta-reclamantă nu a pus la dispoziția organelor fiscale documente din care să rezulte că la contractele individuale de muncă încheiate cu persoanele puse la dispoziția D. (șoferi auto) nu au fost aduse modificări prin acte adiționale încheiate ulterior pentru stabilirea locului de desfășurare a activității și a perioadei pentru care sunt puși la dispoziția societății italiene afiliate.

În mod corect s-a stabilit că sunt aplicabile prevederile art. 46 alin. (1) și (2) din Legea nr. 53/2003 privind Codul muncii referitoare la detașare, sumele plătite angajaților puși la dispoziția societății italiene au natura unor drepturi de natură salarială.

În ceea ce privește anularea de către organele fiscale prin Decizia nr. 18660 din 15 septembrie 2015 a obligațiilor constând în impozit pe profit și contribuții sociale de natură salarială

Așa cum corect a reținut instanța de fond, această împrejurare nu constituie un motiv de nelegalitate a actelor administrativ fiscale care constituie obiectul cauzei de față, fiind un element ulterior și emis în vederea aplicării dispozițiilor Legii nr. 209/2015.

Se reține că prin punerea în aplicare a dispozițiilor Legii nr. 209/2015, sumele de plată cu titlu de impozit pe profit și contribuții, constituiau o cheltuială a societății, nu mai diminua profitul impozabil, aceste sume majorând baza impozabilă, cum de altfel arată și recurenta în cererea de recurs.

Ca urmare a majorării profitului impozabil în consecință a rezultat un profit suplimentar pe care organul fiscal l-a încasat prin executare silită (suma de 15.387 RON).

Referitor la emiterea unei decizii de imputare de către societatea recurentă în sarcina angajatorilor săi, față de reconsiderarea diurnei și calcularea unui impozit pe salarii și contribuții sociale suplimentare se reține că această decizie de imputare a fost emisă la data de 1 mai 2015, iar decizia de impunere a fost emisă la 27 februarie 2015, în raport de situația societății la acea dată.

Temeiul legal al soluției adoptate de instanța de recurs Față de cele arătate mai sus, constatând că instanța de fond a pronunțat o sentință legală și temeinică, în conformitate cu prevederile art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de recurenta-reclamantă SC A. SRL împotriva Sentinței civile nr. 147/F-CONT din 8 iulie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 12 februarie 2019.

Procesat de GGC - LM