ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1375/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2016, reclamantul Municipiul Slatina, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Serviciul Soluționare Contestații 1, a formulat contestație și cerere de suspendare referitor la următoarele acte administrativ fiscale: Decizia de impunere nr. x/25.11.2015, Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/25.11.2015, precum și Decizia de soluționare a contestației nr. 66/11.03.2016, Decizia nr. 35741/19.01.2016 vizând obligații de plată accesorii aferente deciziei precum și Decizia de soluționare a contestației nr. 346/18.03.2016, astfel cum a fost îndreptată în privința erorii materiale potrivit Deciziei nr. 346 bis/13.06.2016, Deciziei de impunere nr. x/12.04.2016, precum și a Deciziei de soluționare a contestației nr. 427/26.05.2016, anularea certificatului de înregistrare în scop de TVA, seria x, nr. x, emis în considerarea Raportului de inspecție fiscală nr. x/25.11.2015.

Prin Sentința nr. 503 din 28 septembrie 2017, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, a luat act de renunțarea reclamantului Municipiul Slatina la judecarea cererii adițională vizând anularea Deciziei nr. 21189/08.07.2016, a respins acțiunea formulată de reclamantul Municipiul Slatina în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Serviciul Soluționare Contestații 1.

Împotriva acestei sentințe, în condițiile art. 483 C. proc. civ., a formulat recurs reclamantul Municipiul Slatina solicitând în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. în principal, casarea în tot a sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță; în subsidiar, fie casarea, în tot, a sentinței recurate și anularea în totalitate a actelor administrativ fiscale atacate ca efect al nemotivării; fie modificarea în parte a sentinței recurate și anularea actelor administrativ fiscale, în privința obligațiilor principale și accesorii stabilite înainte de data de 1.07.2010 precum și în privința celor constând în TVA și accesorii aferente livrărilor de bunuri scutite potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc. sau cu luarea în considerare a cotei reduse de TVA de 5% aferentă livrărilor de bunuri ca parte a politicii sociale.

3.1. Motive de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Susține recurentul-reclamant faptul că instanța de fond a pronunțat soluția, prin preluarea susținerilor părților cu privire la caracterul taxabil al tranzacțiilor ce aveau ca obiect apartamente situate în Slatina, str. x, fără a avea în vedere susținerile reclamantului în privința momentului de referință al stabilirii obligațiilor de plată, ca fiind acela al livrării în raport de prima ocupare.

Operațiunile de livrare în discuție, susține recurentul-reclamant, nu se află în situația prevăzută de lege, aceea de a putea fi supuse taxării ca fiind prima livrare, situație reținută și de consultantul fiscal, față de care intimatele-pârâte nu au formulat obiecțiuni, iar instanța de fond nu a arătat considerentele pentru care o înlătură.

Prima instanță nu a motivat, în situația în care s-ar datora TVA, iar bunurile ar fi făcut obiectul excepției prevăzute la art. 141 lit. f) din C. fisc. , intrând în categoria construcțiilor noi că nu este aplicabilă cota standard de impozitare, ci cota redusă de 5% pentru livrările de locuințe ca parte a politicii sociale, respectiv, au o suprafață utilă de maxim 120 mp., inclusiv a terenului pe care sunt construite, a căror valoare nu depășește 380.000 RON, iar cazul imobilelor cu mai mult de două locuințe, cota indiviză a terenului aferent nu depășește 250 mp., inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuințe.

Cu privire la situația veniturilor din exploatarea patinoarului, în privința cărora s-a stabilit de către pârâte TVA în valoare de 13.362,5 RON, recurentul-reclamant arată că prima instanță a copiat ad literam susținerile acestora, fără a analiza faptul că așa-zisa recunoaștere reprezintă doar o simplă eroare materială.

3.2. Motive de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prima critică se referă la aplicarea greșită a disp. art. 42 alin. (2) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, care prevăd expres că actul administrativ-fiscal trebuie să cuprindă și motivele de fapt, iar indicarea unor articole din C. fisc. nu reprezintă o motivare în drept și nici nu poate echivala cu o motivare în fapt a actului.

Cea de-a doua critică susține încălcarea disp.art. 152 din C. fisc. , instanța de fond apreciind că în concluziile consultantului fiscal nu s-a justificat de ce la stabilirea cifrei de afaceri nu a luat în considerare tranzacția imobiliară din ianuarie 2010, însă înstrăinările operate ulterior lunii mai 2010 au fost avute în vedere în calculul cifrei de afaceri.

Expertul a motivat pe larg această chestiune, arătând că a înlăturat din calculul cifrei de afaceri livrările de active corporale fixe, contractul de vânzare.cumpărare nr. x/11.01.2010, în considerarea excepției prevăzute de art. 152 alin. (2) lit. a) din C. fisc. , conform căreia livrările de active corporale fixe nu intră în calculul cifrei de afaceri, rămânând drept bază de calcul veniturile realizate din prestările de servicii.

De altfel, susține recurentul-reclamant, pârâtele nu au înțeles să conteste sub acest aspect concluziile consultantului fiscal și nici criticile exprimate în sensul în care momentul de referință al atingerii plafonului de scutire prevăzut de lege, nu este cel reținut de organele fiscale.

O altă critică vizează aplicarea și interpretarea greșită a disp. art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc. și a pct. 37 din Normele metodologice de aplicare, referitoare la scutirea de la plata TVA în cazul livrărilor de bunuri imobile - teren.

Normele legale sus-menționate arată că este scutită de TVA livrarea de construcții/părți de construcții și a terenurilor pe care sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri, iar calificarea unui teren construibil sau teren cu altă destinație la momentul vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.

În atare condiții, în privința livrării celor trei imobile, pe care consultantul fiscal le-a considerat tranzacții scutite de TVA, livrări efectuate potrivit contractelor nr. x/31.11.2014; nr. x/22.01.2015 și nr. x/29.08.2014, instanța de fond nu a avut în vedere ipotezele în care livrările efectuate au vizat terenuri agricole, iar calificarea terenului drept construibil se raportează la certificatul de urbanism privind categoria de folosință la data vânzării, alte schimbări ulterioare fiind fără incidență în speță.

Ultima critică privește încălcarea normelor de drept material ce vizează livrările care au avut ca obiect bunuri imobile ce nu îndeplineau condiția de construcție nouă.

Instanța de fond raportează, în mod greșit, operațiunea de livrare ca fiind efectuată la 31 decembrie a anului următor primei ocupări, în baza proceselor-verbale de recepție definitivă încheiate în cursul anilor 2008 - 2009 și ajunge la concluzia că operațiunile ulterioare de livrare se referă la construcții noi.

Faptul generator pentru livrarea de bunuri și prestarea de servicii intervine la data livrării bunurilor/prestării serviciilor, iar pentru livrările de bunuri corporale, inclusiv de bunuri imobile, data livrării este data la care intervine transferul dreptului de a dispune de bunuri ca un bun proprietar, cel mai târziu la data de 10.09.2009, 14.09.2009 sau 21.09.2009.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Analiza motivelor de casare

Prima instanță a respins acțiunea formulată de reclamant și, implicit susținerile privind nelegalitatea actelor administrative fiscale contestate, reținând că acestea îndeplinesc cerința motivării, reclamantul are calitatea de plătitor de TVA, iar acesta a depășit în luna ianuarie 2010 plafonul de 119.000/35.000 euro, astfel că există obligația ca până la 10 februarie 2010 să solicite înregistrarea în scopuri de TVA.

Totodată, prima instanță a respins concluziile consultantului fiscal în ceea ce privește luna iulie 2010, ca fiind data la care reclamantul a devenit plătitor de TVA.

Referitor la legalitatea și corectitudinea cuantumului sumei reprezentând obligații suplimentare de plată aferentă TVA pentru tranzacțiile imobiliare, instanța de fond a apreciat în sensul existenței unei diferențe în sumă de 797.472 RON, prin aplicarea unei cote de 24%.

Cu privire la veniturile obținute din exploatarea patinoarului și din depozitarea de deșeuri provenite din construcții, s-a reținut că organele fiscale au calculat corect cuantumul TVA de plată, în plus, reclamantul a recunoscut, raportat la încasările din exploatarea patinoarului, că datorează TVA.

De asemenea, în privința dobânzilor și penalităților de întârziere, prima instanță a ajuns la aceeași concluzie.

Prin motivele de casare, recurentul-reclamant susține nemotivarea hotărârii recurate, în privința neanalizării apărărilor privind cifra de afaceri pentru anul 2010, relativ la un activ corporal fix, în speță apartamentul și terenul aferent, situate în Slatina, str. x, mansardă, în raport cu prevederile art. 152 alin. (2) lit. a) C. fisc.

O altă critică privește analizarea caracterului taxabil al tranzacțiilor ce au ca obiect imobile, apartamente situate în Slatina, str. x, prin preluarea doar a susținerilor intimatelor, fără a se analiza momentul de referință al stabilirii obligațiilor de plată ca fiind acela al livrării în raport de prima ocupare, astfel cum a arătat și consultantul fiscal, opinie la care intimatele nu au formulat obiecțiuni.

De asemenea, prima instanță nu a arătat motivul pentru care a înlăturat susținerea aplicării disp. art. 140 C. fisc. , prin care se permite o cotă redusă de TVA de 5%, pentru livrările de locuințe ca parte a politicii sociale, a căror valoare nu depășește 380.000 RON, iar în cazul imobilelor cu mai mult de două locuințe, cota indiviză a termenului aferent fiecăreia să nu depășească 250 mp., inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuințe, condiții îndeplinite în cauză.

În fine, recurentul-reclamant arată că prima instanță nu s-a preocupat să verifice susținerea potrivit căreia așa-zisa recunoaștere a obligației de plată a TVA din veniturile obținute din exploatarea patinoarului, reprezintă doar o eroare materială.

Verificând criticile aduse sentinței recurate, din perspectiva motivelor de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte observă întrunirea acestora.

În ceea ce privește considerentele referitoare la stabilirea cifrei de afaceri, se constată că judecătorul fondului preia doar concluziile raportului de expertiză, fără să facă o analiză proprie a chestiunii deduse judecății, iar în privința susținerilor reclamantului și ale consultantului fiscal, se arată doar "se explică și nu se justifică din ce considerent legal nu a avut în vedere la stabilirea cifrei de afaceri aferentă lunii ianuarie valoarea tranzacției imobiliare din ianuarie 2010".

Referitor la problema "primei ocupări" a imobilelor apartamentele din str. x, instanța de fond arată că organele de inspecție fiscală au apreciat că reclamantul datorează TVA pentru locuințe a căror vânzare a fost efectuată până la data de 31 decembrie a anului următor primei ocupări ori utilizări a construcției, fără să dezvolte considerente proprii și fără să arate motivul înlăturării celor susținute de reclamant.

Cu privire la solicitarea de aplicare a unei cote reduse de TVA de 5% pentru livrările de locuințe ca parte a politicii sociale, judecătorul fondului a omis să se pronunțe și să motiveze acest argument.

În plus, instanța de fond a preluat și apărarea intimatelor referitoare la recunoașterea obligației de plată a TVA pentru exploatarea patinoarului, deși reclamantul a arătat că este vorba despre o eroare materială.

Față de acestea, Înalta Curte constată că sunt fondate criticile aduse de recurentul-reclamant hotărârii primei instanțe care a pronunțat soluția fără să-și motiveze opțiunea.

Avându-se în vedere că sentința de fond a fost dată fără să cuprindă motivele pe care se întemeiază, urmează să nu se mai analizeze criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vor fi avute în vedere cu ocazia rejudecării cauzei.

În concluzie, în temeiul art. 497 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, se va admite recursul, se va casa sentința atacată și se va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de Municipiul Slatina împotriva Sentinței nr. 503 din 28 septembrie 2017 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 5 martie 2020.

GGC - GV