ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5815/2020

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 18 august 2017, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Iași, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Comisia de analiză a soluționării contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând:

- anularea Deciziei nr. 289/21.11.2016 de angajare a răspunderii solidare a societății reclamante, în calitate de terț poprit, cu debitorul B. S.A., pentru suma de 1.266.829 RON;

- anularea Deciziei nr. 5105/09.02.2017, de respingere a contestației formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 289/21.11.2016;

- rambursarea oricărei sume de bani executate de pârâte în baza Deciziei nr. 289/21.11.2016, pe perioada soluționării prezentului dosar până la rămânerea definitivă a hotărârii pronunțate în cauză, cu dobânzi și penalități de întârziere;

- obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Prin sentința civilă nr. 584 din 13 februarie 2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și a inadmisibilității, ca neîntemeiate, și a respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași, ca neîntemeiată.

3.1. Împotriva sentinței civile nr. 584 din 13 februarie 2018, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a declarat recurs întemeiat în drept pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecarea cauzei, admiterea cererii de chemare în judecată astfel cum a fost formulată, cu obligarea intimatelor-pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

În dezvoltarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta-reclamantă a formulat, în esență, următoarele critici:

Sentința primei instanțe a fost dată, în principal, cu încălcarea și aplicarea greșită a prevederilor art. 25 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

În speță, condițiile prevăzute pentru atragerea răspunderii solidare a terțului poprit cu debitorul, nu sunt îndeplinite în mod cumulativ, întrucât: nu a existat o sustragere de la disponibilizare a sumei datorate de terțul poprit către debitorul B., dovedită de organul fiscal; reclamanta a respectat toate obligațiile prevăzute de Codul de procedură fiscală în sarcina terțului poprit, deținând creanțe exigibile împotriva debitorului anterior înființării popririi, compensația operând de drept, o dată îndeplinite toate condițiile legale în acest sens, fără a fi necesare acordul de voință al părților sau o hotărâre judecătorească; debitorul să fi fost declarat insolvabil în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală.

Astfel, terțul poprit A. S.R.L. a fost de bună-credință, nu a săvârșit nicio faptă ilicită, nu a efectuat nicio plată directă către B. ulterior confirmării adreselor de înființare a popririi, neexistând prin urmare, nicio sustragere/detunare, efectuată prin fraudă sau viclenie, de la indisponibilizare, în sensul art. 25 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, contrar susținerilor neprobate ale organului fiscal și ale instanței de fond.

Mai mult decât atât, terțul poprit A. S.R.L. deținea față de debitorul B. creanțe importante, înregistrate în contabilitatea ambelor societăți.

În cadrul procedurii de angajare a răspunderii solidare, prin adresa nr. x/07.07.2016, precum și prin punctul său de vedere la procesul-verbal de audiere din data de 02.08.2016, terțul poprit A. S.R.L a transmis autorității fiscale documente contabile din care rezultă că, la momentul înființării popririi, deținea față de B. creanțe semnificative, documente care există la dosarul cauzei.

Susținerile instanței de fond conform cărora suma datorată de A. S.R.L. către B. este în cuantum de 1.266.829 RON, sunt neconforme cu realitatea, din documentele aflate la dosar rezultând fără echivoc că suma datorată către B. este în cuantum de 48.888,10 RON. Chiar și în ce privește această sumă, răspunderea solidară a terțului poprit nu poate interveni decât în limita sumei datorate debitorului B. și numai dacă terțul poprit a sustras/plătit această sumă debitorului.

Or, în speță, organul fiscal nu a dovedit faptul că A. S.R.L., în calitate de terț poprit, a plătit/sustras prin fraudă sau viclenie, sumele de la plată, dându-le acestora o altă destinație.

Sentința recurată încalcă și dispozițiile art. 1617 C. civ., ale art. 3 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, precum și art. 790 alin. (3) din C. proc. civ., privind compensația ce operează de plin drept.

Compensația a intervenit de drept la data de 30.04.2011, înainte de înființarea popririi, dată la care erau îndeplinite toate condițiile prevăzute de art. 1617 alin. (1) C. civ. și este pe deplin opozabilă intimatelor-pârâte, întrucât aceasta se întemeiază pe o cauză anterioară popririi.

De asemenea, în cauză era necesară analiza și verificarea tuturor elementelor prevăzute de art. 25 alin. (1) lit. b) și prin raportare la art. 1.5 coroborat cu art. 2.2 din Ordinul ANAF nr. 127/2014. Atât organul fiscal, cât și instanța de fond au ignorat aceste prevederi și nu au analizat aspectele menționate cu titlu obligatoriu de Ordinul ANAF nr. 127/2014, anterior atragerii răspunderii terțului poprit A. S.R.L. în solidar cu debitorul B. S.A.

Totodată, organul fiscal și instanța de fond nu au examinat îndeplinirea condițiilor impuse de art. 25 alin. (1) lit. b) prin raportare la principiul proporționalității, prevăzut de art. 6 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

3.2. Împotriva sentinței civile nr. 584 din 13 februarie 2018, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a declarat recurs incident, solicitând casarea în parte a sentinței atacate și, în rejudecarea cauzei, admiterea excepției lipsei calității sale procesuale pasive și a excepției inadmisibilității, cu menținerea dispoziției instanței de fond privind respingerea cererii de chemare în judecată.

În motivarea recursului incident, recurenta-pârâtă a formulat următoarele critici:

În mod greșit instanța de fond a respins excepția invocată de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, privind lipsa calității sale procesuale pasive pentru capetele de cerere 1 și 2 ale acțiunii, întrucât în privința acestor petite, calitate procesuală pasivă are Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași.

În prezentul litigiu, reclamanta nu atacă un act administrativ emis de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, astfel că această pârâtă nu poate fi parte în raportul juridic dedus judecății și nu există motive pentru a se pronunța o hotărâre judecătorească în contradictoriu cu aceasta.

Prima instanță a respins în mod greșit excepția inadmisibilității capătului de cerere 3 al acțiunii, prin care s-a solicitat obligarea pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la restituirea oricăror sume de bani executate în baza deciziei de atragere a răspunderii solidare. Pentru a se putea solicita restituirea sumelor încasate, este necesar ca decizia prin care a fost stabilit debitul să fie anulată, ca urmare a pronunțării unei hotărâri judecătorești definitive, or, în speță, nu există o hotărâre definitivă.

De asemenea, nu a fost îndeplinită procedura de restituire la cerere și de rambursare a sumelor de la buget, întrucât reclamanta nu a depus o cerere de restituire a sumelor solicitate în plus, în conformitate cu prevederile Cap. 1 alin. (2) din Ordinul nr. 1899/2004.

4.1. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 02 iulie 2018, intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași a solicitat respingerea recursului formulat de recurenta-reclamantă A. S.R.L., ca nefondat, formulând următoarele apărări:

În mod eronat, ca rezultat al unei confuzii între procedura atragerii răspunderii terțului poprit (art. 25 alin. (1) lit. b) și procedura atragerii răspunderii altor persoane (art. 25 alin. (2) și (3), recurenta-reclamantă a apreciat că este obligatorie declararea insolvabilității debitorului urmărit, prealabil atragerii răspunderii solidare a terțului poprit, având în vedere că legiuitorul nu condiționează procedura atragerii răspunderii solidare a terțului poprit de cea a declarării insolvabilității debitorului.

Analizând probatoriul administrat în cauză, se constată îndeplinită condiția calității terțului poprit, de debitor al debitorului urmărit, raportat atât la recunoașterea expresă a acestui aspect de către terțul poprit și de debitorul urmărit, cât și la probele administrate.

De asemenea, în mod legal a reținut instanța de fond îndeplinirea condiției privind încălcarea de către terțul poprit a unei obligații din cele prevăzute de art. 236 alin. (9), (11), (13), (14) și 18 Codul de procedură fiscală, echivalentă cu sustragerea de la plata sumei indisponibilizate, nefiind achitată direct organului fiscal suma datorată debitorului, de îndată sau imediat ce a devenit exigibilă.

Operațiunea de compensare înregistrată după înființarea popririi este nelegală, prin prisma faptului că sumele datorate de terțul poprit către debitor și care au făcut obiectul compensării, erau indisponibilizate la data înregistrării operațiunii, fiind aplicabil în speță art. 1622 C. civ.

4.2. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 02 iulie 2018, intimata-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat respingerea recursului formulat de recurenta-reclamantă A. S.R.L., ca nefondat, considerând că sentința atacată este legală în ceea ce privește soluția de respingere a cererii de chemare în judecată, dar în mod greșit prima instanță a respins excepțiile invocate de pârâtă, prin întâmpinarea depusă la dosar.

În acest sens, în cuprinsul întâmpinării, intimata-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a învederat că înțelege să formuleze recurs incident în cauză, pe care l-a depus la dosar odată cu întâmpinarea.

4.3. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 23 iulie 2018, intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași a solicitat admiterea recursului incident declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, casarea în parte a sentinței atacate și în rejudecarea cauzei, admiterea excepției inadmisibilității cu privire la capătul 3 de cerere, cu consecința respingerii acestui petit al acțiunii, ca inadmisibil.

Intimata-pârâtă a învederat că achiesează la motivele recursului incident promovat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și apreciază că în mod greșit a dispus instanța de fond respingerea, ca neîntemeiată, a excepției inadmisibilității cu privire la capătul 3 de cerere, având în vedere prevederile Cap. I alin. (2) din Ordinul Președintelui ANAF nr. 1899/2004 și ale art. 168 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

4.4. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 25 iulie 2018, recurenta-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea, ca nefondat, a recursului incident declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

În esență, recurenta-reclamantă a susținut că instanța de fond în mod corect a respins excepția lipsei calității procesuale pasive, invocate de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, având în vedere calitatea acesteia de organ fiscal care administrează creanțele reclamantei, precum și de organ de executare.

De asemenea, a arătat recurenta-reclamantă că este legală și temeinică soluția instanței de fond în sensul respingerii excepției inadmisibilității cu privire la capătul 3 de cerere, întrucât solicitarea privind rambursarea oricăror sume executate în baza Deciziei nr. 289/21.11.2016, pe perioada soluționării prezentului litigiu, până la rămânerea definitivă a unei hotărâri judecătorești, cu dobânzi și penalități de întârziere, este întemeiată în cazul obținerii unei hotărâri definitive favorabile în cauză.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate de către recurente, Înalta Curte reține următoarele:

Examinând sentința recurată prin prisma criticilor recurentei-reclamante, circumscrise motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Prin Decizia nr. 289/21.11.2016, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași, contestată în prezenta cauză, s-a dispus angajarea răspunderii solidare a terțului poprit S.C. A. S.R.L. pentru plata obligațiilor fiscale restante ale debitorului S.C. B. S.A., în limita sumei de 1.266.829 RON.

În cuprinsul deciziei contestate, organul fiscal a constatat că societățile B. S.A. și A. S.R.L. au derulat activități comerciale în baza contractului de închiriere nr. x/04.03.2015 și a actelor adiționale nr. x/26.02.2015 și nr. y/30.12.2015, reținând că suma a fost determinată pe baza documentelor înaintate de terțul poprit, din care rezultă că la data de 30.06.2016, acesta datora debitorului suma de 1.749.706 RON, precum și pe baza înscrisurilor înaintate de către debitor, din care reiese că suma datorată de către terțul poprit era în cuantum de 1.266.829 RON.

Înalta Curte constată că potrivit dispozițiilor art. 25 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, terții popriți răspund solidar cu debitorul, în situațiile prevăzute la art. 236 alin. (9), în limita sumelor sustrase indisponibilizării.

În conformitate cu prevederile legale menționate, solidaritatea instituită în cazurile expres indicate de legiuitor îi conferă creditorului dreptul de a putea solicita executarea aceleiași obligații oricărui codebitor, însă pentru constrângerea acestuia din urmă la plata obligațiilor fiscale restante ale debitorului inițial, se impune condiția validității obligației la momentul atragerii răspunderii solidare.

În prezenta cauză, atât prin cererea dedusă judecății în primă instanță, cât și prin motivele de recurs, recurenta-reclamantă a susținut că la momentul înființării popririi, deținea împotriva debitorului B. S.A. creanțe semnificative, invocând în acest sens adresa nr. x/07.07.2016, prin care a înaintat organului fiscal următoarele documente contabile: Fișa cont 401 pentru perioada 16.05.2016 - 30.06.2016, Fișa cont 401 pentru perioada 01.03.2015 - 30.06.2016, precum și documentele care compun soldul contului 401 la data de 30.06.2016.

Totodată, recurenta-reclamantă a afirmat că suma pe care o datorează debitorului este în cuantum de 48.888,10 RON, susținere pe care a formulat-o și în faza de audiere derulată în baza art. 9 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, astfel cum rezultă din punctul său de vedere la procesul-verbal de audiere din 02.08.2016 .

În cuprinsul acestui punct de vedere, terțul poprit A. S.R.L. a menționat că, deși la data înaintării către organul fiscal a înscrisurilor care i-au fost solicitate prin adresa nr. x/30.06.2016, nu erau înregistrate în evidența contabilă documentele de stingere a datoriilor reciproce față de debitor, ulterior a transmis organului fiscal aceste documente, respectiv: procesul-verbal de compensare nr. x/30.04.2016, ordinul de plată nr. x/08.04.2016, ordinul de plată nr. x/28.08.2015, ordinul de plată nr. x/14.08.2015, ordinul de plată nr. x/11.02.2016, chitanțele nr. x/24.02.2016 și nr. x/09.05.2016.

Conform celor precizate în cuprinsul aceluiași punct de vedere, ulterior înregistrării în evidența contabilă a documentelor anterior menționate, datoria terțului poprit față de debitorul B. S.A. era în sumă de 115.647,43 RON, iar debitorul avea de achitat către terțul poprit suma de 66.759,33 RON.

Aceste susțineri ale reclamantei și documentele contabile indicate de către parte în combaterea constatărilor organului fiscal, nu au fost analizate de către prima instanță, care a reținut că reclamanta nu s-a conformat și nu a uzat de dispozițiile art. 25 alin. (10) din Legea nr. 207/2015, apreciindu-se că suma datorată, recunoscută de către terțul poprit și debitor, este în cuantum de 1.266.829 RON, sens în care s-a făcut trimitere generică la evidențele contabile comunicate organului fiscal de către ambele părți.

În contextul arătat, întrucât nu se pot verifica susținerile recurentei-reclamante, neputându-se reține dacă s-au depus la dosar toate documentele care atestă existența unor creanțe reciproce între terțul poprit și debitor, înregistrate în contabilitatea ambelor societăți, anterior înființării popririi, precum și documentele contabile privind modul de stingere a datoriilor reciproce existente între terțul poprit și debitor, instanța de recurs nu poate stabili, cu certitudine, care este cuantumul sumei datorate de către terțul poprit debitorului urmărit, impunându-se ca judecătorul fondului să administreze probe sub aspectul evidențierii contabile a sumei datorate, conform motivelor reținute în cuprinsul prezentei decizii.

În consecință, instanța de control judiciar constată că situația fiscală dedusă judecății nu a fost pe deplin lămurită, ceea ce echivalează cu o necercetare efectivă a fondului cauzei, astfel că pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicție și asigurarea tuturor garanțiilor procesuale pe care judecata în primă instanță le conferă părților, se va dispune admiterea recursului declarat de reclamantă, casarea în parte a sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

În raport de soluția de casare dispusă în temeiul motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că analiza celorlalte critici formulate de recurenta-reclamantă nu se mai impune, aspectele invocate prin acestea urmând a fi examinate cu ocazia rejudecării cauzei de către prima instanță.

Criticile recurentei-pârâte Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sunt nefondate.

În mod corect prima instanță a respins, ca neîntemeiată, excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în privința capetelor de cerere 1 și 2 ale acțiunii deduse judecății, reținându-se că deși procedura administrativă se finalizează printr-un act al autorității fiscale care a inițiat-o, efectele se produc în privința autorității fiscale care are în administrare în prezent creanțele reclamantei, în speță, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Această soluție se justifică și din perspectiva asigurării opozabilității hotărârii ce urmează a se pronunța în cauză față de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, care reprezintă organul de executare ce va pune în aplicare hotărârea judecătorească.

Înalta Curte împărtășește opinia exprimată de judecătorul fondului și în ceea ce privește soluția pronunțată asupra excepției inadmisibilității cu privire la capătul 3 de cerere, reținând că în temeiul art. 168 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, instanța poate recunoaște contestatorului dreptul la restituirea sumei plătite sau încasate fără a fi datorate, ce constituie un efect al desființării actului administrativ fiscal contestat, în aplicarea principiului repunerii părților în situația anterioară.

Așa cum în mod judicios a constatat instanța de fond, această soluție nu încalcă procedura prevăzută de dispozițiile art. 168 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, autoritatea fiscală competentă având posibilitatea de a verifica dacă există obligații restante și dacă sunt întrunite condițiile pentru a opera compensarea.

În consecință, Înalta Curte va respinge recursul incident declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca nefondat.

Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 497 din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va dispune admiterea recursului declarat de reclamanta societatea A. S.R.L., casarea în parte a sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, urmând a fi menținute dispozițiile primei instanțe cu privire la soluțiile pronunțate asupra excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și asupra excepției inadmisibilității.

Totodată, prin prezenta decizie, Înalta Curte va dispune respingerea recursului incident declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca nefondat.

Având în vedere soluția de casare a sentinței recurate, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, nu se impune a fi discutată cererea recurentei-reclamante privind acordarea cheltuielilor de judecată efectuate în calea de atac a recursului, soluționarea acestei cereri necesitând dezlegarea pe fond a pretențiilor deduse judecății, cu ocazia rejudecării cauzei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 584 din 13 februarie 2018 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Menține dispozițiile cu privire la excepția lipsei calității procesuale pasive a

Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili și la excepția inadmisibilității.

Respinge recursul incident declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 584 din 13 februarie 2018 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 05 noiembrie 2020.