ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 31/2015

Decizia nr. 31/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Obiectul acțiunii;

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 12 august 2010 și înregistrată sub nr. x/2/2010, reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta B. - C., a solicitat instanței să dispună anularea următoarele acte emise de pârâtă - Decizia nr. 77 din 26 februarie 2010, Raportul de Inspecție Fiscală nr. 86530 din 24 iulie 2009 și a Deciziilor de Impunere emise în baza acestui Raport pentru suma de 2.422.170 lei.

În motivarea acțiunii, reclamanta arată, în esență, că sumele stabilite în sarcina sa prin actele fiscale contestate nu sunt datorate, organele fiscale aplicând eronat dispozițiile legale din C. fisc., respectiv art. 7 pct. 2 lit. d); art. 55 alin. (1); art. 21 alin. 4 lit. f); art. 128 alin. (1); art. 137; art. 141 alin. (2) lit. f); art. 150 alin. (3); art. 160 alin. (3); art. 147 alin. (3); art. 7 pct. 12; art. 19 alin. (3), unele reglementări din Legea Contabilității nr. 82/1991 republicată, art. 41 și 42; art. 18 din Legea nr. 19/2000, art. 1 alin. (3) din Legea nr. 1553/2009 și art. 13 din Contractul din 26 aprilie 2005 și nu a ținut cont de actele doveditoare aflate în contabilitatea societății.

Hotărârea instanței de fond;

Prin sentința civilă nr. 2250 din 5 iulie 2013 a Curții de Apel București, a fost respinsă, ca nefondată, acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA în contradictoriu cu pârâta B. - C.

În motivarea sentinței, instanța de fond, a reținut că prin Decizia nr. 18 din 30 iulie 2009 emisă de B. au fost stabilite în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în sumă totală de 4.825.379 lei, iar prin Decizia nr. 77 din 26 februarie 2010, B. - C. a respins contestația reclamantei pentru suma de 744.099 lei, reprezentând impozit pe profit, impozit pe dividende, impozit pe veniturile din salarii, Casa pentru Asigurări Sociale, contribuție de asigurări pentru șomaj, Contribuțiile la Asigurările Sociale de Sănătate, contribuție socială pentru accidente și boli profesionale, contribuție pentru concediile medicale, contribuție fondul de garantare salarii, precum și accesoriile aferente; a respins ca nemotivată contestația pentru suma de 203.004 lei, reprezentând T.V.A. și majorări de întârziere, a admis contestația pentru suma de 2.403.119 lei, reprezentând impozit pe profit, impozit pe dividende și accesorii, suspendând totodată soluționarea contestației pentru suma de 1.475.157 lei reprezentând impozit pe profit, T.V.A., impozit pe dividende și accesoriile aferente, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală.

Prima instanță și-a însușit integral considerentele expuse de pârâtă în decizia contestată astfel:

Pentru impozitul pe profit aferent veniturilor obținute din contractul de vânzare cumpărare din 26 aprilie 2005, instanța de fond a reținut că, veniturile suplimentare calculate de organele fiscale, pentru terenul din str. x, reprezintă contravaloarea ratelor plătite reclamantei de către cumpărătorul terenului, în cuantum de 2.564.924 lei și nu prețul integral al acestuia.

S-a constatat că desființarea deciziei de impunere cu privire la impozitul pe profit datorat pentru construcțiile de la aceeași adresă, nu se întemeiază pe argumentele invocate de reclamantă în cuprinsul acțiunii, ci pe imposibilitatea organelor de control de a stabili valoarea neamortizată a clădirii pe baza documentelor contabile ale societății, fiind necesară și analizarea cheltuielilor cu activele cedate ce intervin la data vânzării clădirilor.

În privința impozitului pe venituri salariale și a celorlalte contribuții, instanța de fond a constatat că reclamanta nu critică în mod direct și explicit aspectele reținute de organul de soluționare a contestației, neaducând nici un argument în combaterea acestora, ci, în cuprinsul cererii de chemare în judecată, susține, în mod contradictoriu, pe de o parte, că suma achitată către D. reprezintă datorii ale societății față de alte două societăți comerciale, iar, pe de altă parte, că suma respectivă trebuie să fie recuperată.

Opinia expertului contabil, conform căreia suma de 15.600 lei ar reprezenta un împrumut fără dobândă acordat salariatului D. nu a fost reținută de instanță, în condițiile în care reclamanta nu a susținut acest punct de vedere în cuprinsul contestației administrative, ci a arătat că plata sumei menționate reprezintă decontări ale Casei pentru Ajutor Social făcute în cadrul unui contract de asociere în participațiune cu SC E. SRL și SC F. SRL.

În privința T.V.A. aferentă contractelor de închiriere pentru spațiile deținute în proprietate, instanța de fond a reținut că stabilirea obligației reclamantei de a plăti T.V.A. suplimentar și accesorii pentru respectivele contracte de închiriere nu a făcut obiectul contestației administrative. Argumentele prin care se combate stabilirea acestei obligații de plată au fost invocate direct în acțiunea judiciară în contencios fiscal, fără a fi fost invocate prin contestația administrativă. Aceste motive nu au fost apreciate ca relevante, în condițiile în care art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 prevede că în soluționarea contestației, organul competent va verifica motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal și că soluționarea contestației se face în limitele sesizării, iar conform art. 218 alin. (2) din același act normativ, obiectul acțiunii în contencios administrativ este decizia emisă în soluționarea contestației administrative. Cu alte cuvinte, motivele invocate direct în fața instanței de contencios fiscal nu pot avea ca efect anularea deciziei de soluționare a contestației, atâta timp cât pentru emiterea acesteia legea impune să fie examinate numai motivele invocate de titularul contestației administrative.

În privința sumei de 1.475.157 lei pentru care a fost suspendată soluționarea contestației, s-a mai reținut că motivele expuse de reclamantă nu combat argumentele ce au stat la baza măsurii suspendării soluționării contestației, ci privesc fondul raportului juridic fiscal. S-a apreciat că Ordonanța nr. 3089 din 20 septembrie 2011 a Parchetului Judecătoriei sectorului 5 București nu constituie un motiv de anulare a măsurii suspendării luate prin decizia contestată, în condițiile în care această ordonanță a fost emisă ulterior deciziei contestate, iar legalitatea acesteia trebuie apreciată în raport de situația juridică existentă la data emiterii sale (tempus regit actum).

Recursul exercitat în cauză;

Împotriva sentinței civile nr. 2250 din 5 iunie 2013 a Curții de Apel București, a formulat recurs, reclamanta SC A. SA, întemeiat în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 5, 7, 8, 9 C. proc. civ., în sensul că hotărârea pronunțată nu este motivată, nu cuprinde motivele pe care se sprijină și cuprinde motive contradictorii, străine de natura pricinii, instanța a interpretat greșit actul dedus judecății, hotărârea pronunțată fiind lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii.

În mod greșit a reținut instanța de fond, cu referire la contractul de vânzare - cumpărare cu plata în rate din 26 aprilie 2005, că organele fiscale în mod corect au calculat obligațiile fiscale, susținând că suma de 2.564.924 lei se referă la contravaloarea ratelor achitate în perioada aprilie 2005 - decembrie 2006 și nu la prețul integral cu toate că organul fiscal la pag. 23 din Decizia contestată a precizat că societatea avea obligația să evidențieze în contabilitate încă din aprilie 2005, suma totală de 2.564.136 lei reprezentând contravaloarea terenului aferent imobilului din str. x

Din cuprinsul Deciziei nr. 77, rezultă că societatea a emis facturi fiscale pentru suma de 1.268.731 lei din care s-a încasat suma de 978.231 lei, restul facturilor fiind refuzate la plata de către cumpărător SC G. SRL, fapt ce a declanșat litigiul având ca obiect rezoluțiunea contractului de vânzare - cumpărare cu plata în rate.

Instanța de fond a ignorat Raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză, motivarea instanței, în sensul că suma de 311.519 lei reprezentând impozit pe profit și accesorii își are originea în sumele plătite de SC G. SRL, este eronată, instanța dând o greșită interpretare a legalității obligațiilor fiscale reținute în sarcina reclamantei, schimbând totodată natura juridică a acestor obligații.

SC A. SA a evidențiat în contabilitate facturile emise conform ratelor scadente, în funcție de plățile efectuate, și a înregistrat în contabilitate facturile fiscale aferente ratelor scadente și plătite.

Însăși pârâta B. confirmă că pentru terenul cumpărat se aplică dispozițiile art. 19 alin. (3) privind înregistrarea în contabilitate a facturilor aferente fiecărei rate și numai după emiterea facturilor se calculează impozitul pe profit și pe cale de consecință aceste dispoziții legale se aplică și în cazul construcțiilor.

Astfel, facturile care consemnează vânzări/cumpărări de bunuri și servicii sunt singurele documente fiscale care stau la baza întocmirii declarațiilor lunare privind T.V.A. de plată sau de recuperat de la bugetul de stat și, implicit documente justificative pentru înregistrarea și cuantificarea veniturilor în contabilitate.

Este lipsită de logică juridică obligativitatea reclamantei să plătească impozite pe profit pentru sume de bani neîncasate, vânzătorul încărcându-se cu întreaga sumă a contractului, iar cumpărătorul ar avea dreptul să scadă cheltuielile cu întreaga sumă din contract, deși nu a achitat decât prima rată.

În ceea ce privește suma de 15.600 lei, instanța arată că nu au fost formulate critici pentru suma menționată, dar nu a analizat concluziile expertului și nici temeiurile susținerilor expuse de organele fiscale la pag. 8 din decizia contestată.

Instanța de fond nu s-a pronunțat pe criticile vizând obligațiile fiscale pentru suma de 96.319 lei, reținând greșit că această sumă a fost criticată direct în fața instanței, în condițiile în care prin contestația formulată au fost aduse critici privind modul de stabilire a obligațiilor fiscale aferente Contractului de vânzare - cumpărare cu plata în rate, inclusiv pe aspectele ce țin de colectarea T.V.A. -ului.

În privința sumelor considerate de către organele fiscale ca reprezentând cheltuieli nedeductibile (respectiv suma de 59.630 lei reprezentând plăți către SC H. SRL și SC I. SRL, suma de 437.921 lei reprezentând valoarea neamortizată a celor 3 imobile, suma de 91.036 lei reprezentând costuri zilieri) instanța de fond nu s-a pronunțat.

În condițiile în care instanța de fond nu a stabilit pe deplin situația de fapt, dând o interpretare proprie și în afara obiectului dedus judecății și nu s-a pronunțat pe criticile expuse, se impune admiterea recursului, modificarea sentinței și trimiterea cauzei pentru rejudecare.

Intimata B. - C. a formulat întâmpinare prin care a solicitat în esență, respingerea recursului ca nefondat, reluând argumentele expuse prin întâmpinarea depusă și în fața primei instanțe.

Hotărârea instanței de recurs

Analizând sentința recurată, în raport de criticile formulate și dispozițiile legale incidente, se constată că recursul este fondat.

Primul motiv de recurs întemeiat formal pe dispozițiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ., vizează încălcarea formelor de procedură prevăzute sub sancțiunea nulității de art. 105 alin. (2) C. proc. civ., nu este incident în cauză, în condițiile în care instanța de fond a respectat normele de procedură.

De altfel criticile invocate de recurent din perspectiva dispozițiilor art. 304 pct. 5 C. proc. civ., vizează nemotivarea hotărârii, motiv de recurs ce se încadrează pe dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

Astfel, dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., invocate de recurent, vizează atât nemotivarea hotărârii judecătorești cât și motivarea contradictorie ori străină de natura pricinii.

Potrivit dispozițiilor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., hotărârile judecătorești trebuie să cuprindă motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, precum și cele pentru care au fost înlăturate argumentele și criticile formulate de părți .

Obligația instanței de a arăta explicit în considerentele hotărârii pronunțate, care sunt argumentele în susținerea soluției date este esențială, fiind de natură a înlătura arbitrariu, făcând posibilă exercitarea totodată a controlului judecătoresc.

Contestația formulată de SC A. SA a avut ca obiect anularea Deciziei nr. 77/2010 a Raportului de Inspecție Fiscală nr. 86530/2009 și a Deciziilor de impunere emise în baza acestui raport.

Instanța de fond și-a „însușit integral considerentele deciziei atacate” fără a stabili însă pe deplin situația de fapt în scopul aplicării corecte a legii, în cauză fiind incidente dispozițiile art. 313 C. proc. civ.

Este de remarcat că o parte din obligațiile fiscale contestate derivă din contractul de vânzare cu plata în rate din 26 ianuarie 2005, având ca obiect imobilul situat în București, sector 5, format din teren în suprafață de 2.386,25 mp și clădirile aferente în suprafața și configurația din schițele anexate contractului.

Prețul contractului a fost stabilit la art. 2 alin. (1), respectiv suma globală de 2.400,000 euro plus T.V.A., plătibilă în rate pe o perioadă de 5 ani, astfel: 80.000 euro plus T.V.A. la data semnării contractului; 40.000 euro plus T.V.A. plătibil la 5 zile de la data primirii facturii până la achitarea integrată a prețului, cumpărătorul având posibilitatea conform art. 2 alin. (3) din contract, să achite într-o singură rată restul de preț, sau de a achita la termenele scadente sume mai mari, vânzătorul având obligația de a accepta asemenea plată.

Ulterior, părților contractante au încheiat un act adițional la contractul de vânzare - cumpărare din 26 aprilie 2005 prin care la pct. 9, au adus modificări cu privire la scadența ratelor, arătând că plata fiecărei rate lunare se va face în contul vânzătorului la data de15 ale fiecărei luni.

La aceeași dată, respectiv la data de 26 aprilie 2005 a fost întocmită o notă de „constatare” prin care părțile au delimitat valoarea imobilului, în sensul că valoarea clădirii este de 1.680.000 euro plus T.V.A. și valoarea terenului este de 720.000 euro plus T.V.A.

Este evident că reclamanta datorează impozit pe profit/aferent veniturilor obținute din contractul de vânzare - cumpărare din 2005 încheiat cu SC G. SRL, dar în cauză nu s-a stabilit ce sumă a încasat recurenta pentru a se stabili cuantumul impozitului, ținând cont de faptul că suntem în prezența unui contract cu plata în rate, părțile stipulând plata eșalonată a prețului în mai multe rate, o atare vânzare fiind guvernată de regulile generale ale contractului de vânzare - cumpărare definit de art. 1294 C. civ., fiind un contract sinalagmatic, cumulativ, consensual și translativ de proprietate.

Transmiterea dreptului de proprietate asupra lucrului vândut, este de esența vânzării, dar obligațiile fiscale trebuie stabilite în raport de veniturile obținute.

Organele fiscale au stabilit că SC A. SA în calitate de vânzător avea obligația să emită o factură pentru suma reprezentând contravaloarea clădirilor, respective pentru suma de 1.680.000 euro, stabilită prin nota de „Constatare” din data de 26 aprilie 2005 și să înregistreze ca venituri impozabile pe trim. II - 2005, iar pentru teren pe măsură ce ratele devin scadente, respectiv lunar, până la data de 15 a fiecărei luni.

Cu privire la veniturile din vânzarea clădirilor a fost admisă contestația, rămânând în discuție veniturile suplimentare în cuantum de 1.564.92 lei reprezentând contravaloarea ratelor pe perioada aprilie 2005 - decembrie 2006 pentru terenul vândut.

Instanța de fond a respins contestația vizând obligațiile suplimentare calculate pentru terenul vândut fără a arăta care au fost considerentele avute în vedere în raport de criticile formulate de petent.

Instanța reține eronat că organele fiscale au calculat veniturile suplimentare pentru teren în raport de contravaloarea ratelor plătite, organul fiscal stabilind obligațiile în raport de data scadenței ratelor, respectiv lunar, până la data de 15 a fiecărei luni.

De asemenea, instanța de fond nu a analizat argumentele expuse de reclamantă cu privire la impozitul pentru veniturile salariale, respingând acest capăt de cerere pe considerentul că reclamanta nu a criticat în mod direct și explicit aspectele reținute de organele fiscale, deși la punctul 4.2. din acțiune, au fost arătate considerentele pentru care s-a apreciat că decizia emisă de organele fiscale este nelegală, ceea ce echivalează cu necercetarea fondului.

Cu privire la T.V.A. aferentă contractelor de închiriere pentru spațiile deținute în proprietate, prin Decizia nr. 77/2010, B. a respins contestația ca nemotivată, iar instanța de fond nu a analizat în raport de conținutul contestației aflate la fila 132 - 144 dosar fond, dacă soluția pronunțată este legală.

De altfel, instanța de fond nu numai că a omis să răspundă la argumentele părților dar nu a stabilit împrejurările de fapt reținând eronat că obligațiile fiscale suplimentare au fost stabilite în raport de ratele plătite reclamantei de către cumpărătorul terenului în condițiile în care prin decizia contestată s-a reținut că obligațiile fiscale suplimentare sunt stabilite în raport de scadența ratelor fără a se vorbi de încasarea contravalorii ratelor.

Deși au fost invocate mai multe motive de recurs, se constată că față de admiterea primului motiv de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 7 raportat la art. 313 C. proc. civ. nu se impune a fi analizate celelalte motive de recurs, urmând ca argumentele părților să fie avute în vedere la rejudecarea pe fond a cauzei.

Față de considerentele expuse, Înalta Curte în temeiul dispozițiilor art. 313 C. proc. civ., raportat la 20 din Legea nr. 554/2004 va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta SC A. SA împotriva sentinței civile nr. 2250 din 05 iulie 2013 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 14 ianuarie 2015.