ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5921/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Prima instanță a) cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara la data de 18 iunie 2009, sub Dosar nr. 732/59/2009, reclamanta SC T. SA Arad a chemat în judecată paratele D.R.A.O.V. Timișoara, A.N.V. și D.G.F.P.

a Județului Arad, pentru ca prin sentința ce va fi pronunțată să se dispună anularea deciziei pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal cu nr. V1./ 2 decembrie 2008, suma totală contestată fiind în cuantum de 524.509 RON; anularea procesului verbal din 27 noiembrie 2008 și anexelor; anularea deciziei nr. D1./ 10 iunie 2009 prin care s-a respins contestația reclamantei împotriva deciziei de impunere; anularea dispoziției nr. DD1./ 16 ianuarie 2009 prin care s-a respins contestația petentei împotriva Procesului verbal de control din 27 noiembrie 2008, cu obligarea paratei de rangul 1 la plata cheltuielilor de judecată. Reclamanta a susținut că la data de 13 noiembrie 2006 a încheiat un act adițional la contractul de leasing nr. M1.

prin care a părțile, de comun acord, au convenit scurtarea perioadei de leasing cu 9 luni și reeșalonarea plăților pentru 38 buc. autotractoare cu o valoare de intrare de 2.843.952,68 euro din care valoarea reziduala a rămas nemodificată la suma de 568.790,54 euro, respectiv 14.968,17 euro/buc. Din graficul de eșalonare rezultă că petenta a achitat, până la încheierea actului adițional, rata 1-50 în valoare de 1.910.282,06 euro și o data cu aceste rate a achitat și o parte din valoarea reziduală, respectiv suma de 23.699,61 RON, rămânând ca rest de plata rata 51 în cuantum de 364.880,13 și diferența de valoare reziduală în cuantum de 545.090,98 euro; În data de 17 noiembrie 2006 finantatorul SC M.H.L.

SRL a emis 38 facturi pentru fiecare autotractor în valoare de 14.968,17 euro, în total de 568.790,54 euro cum s-a prevăzut în actul adițional încheiat la data de 13 noiembrie 2006, iar conform înțelegerii dintre părți, valoarea reziduală a fost eșalonată urmând a fi plătită o dată cu rata de leasing lunară. În temeiul dispozițiilor O.G. nr. 51/1997, respectiv art. 27 alin. (4) din O.G. nr. 51/1997 potrivit căruia ”În cazul achiziționării bunurilor introduse în țară în condițiile alin. (1) și (2), utilizatorul este obligat să achite taxa vamală calculată la valoarea reziduală a bunului din momentul încheierii contractului de vânzare-cumpărare.

Baza de calcul a taxelor vamale nu poate fi mai mică de 20% din valoarea de intrare a bunului, indiferent dacă părțile au convenit contractual o valoare reziduala mai mica”, petenta în data de 6 decembrie 2006 și data 11 decembrie 2006 a închis operațiunile de import temporar și a achitat TVA la valoarea reziduala a bunurilor de 14.968,17 euro/buc. la cursul de 3,4995 RON/euro. A arătat că în mod greșit organul vamal a luat în calul pentru stabilirea datoriei vamale suma de 23.999,73 euro/buc., stabilind astfel o valoare reziduală cu mult mai mare decât cea datorată, de 14.968,17 euro/buc.

Avand în vedere că legea specială menționează imperativ că la închiderea operațiunilor de leasing se ia în calcul valoarea reziduală a bunurilor din momentul încheierii contractului de vânzare-cumpărare și ca finanțatorul petentei nu a modificat aceasta valoarea prin actele adiționale, aplicarea TVA asupra valorii totale ramase de achitat este nelegală, motiv pentru care solicită anularea acestei masuri și exonerarea petentei de la plata diferenței de TVA pentru cele 38 de operațiuni aferente contractului de leasing financiar cu nr. M1. încheiat cu SC M.H.L. SRL din Cipru. Referitor la contractul de leasing financiar cu nr. M2. încheiat cu SC M.H.L. SRL din Cipru avand ca obiect 1 buc.

autotractor marca M.B.A., reclamanta a susținut că potrivit actului adițional la acest contract rata reziduală a rămas nemodificată, fiind de 14.968,17 euro din care s-a achitat suma de 623,57 euro, iar ratele au fost achitate anticipat, astfel că valoarea reziduală a fost de 14.968,17 euro, sumă asupra căreia trebuia să se calculeze obligațiile vamale. S-a arătat că prin calculul efectuat de organele vamale a rezultat o valoare reziduală de 704.078,82 euro, mai mare cu 113.843,82 euro decât valoarea prevăzuta în contract și in addendum de 590.235 euro și în facturile emise cu rata reziduala și având in vedere ca operațiunile vamale au fost închise înainte de aderare nu sunt aplicabile dispozițiile O.M.F.

nr. 84/ 17 ianuarie 2007 și nici legislația comunitara fiind aplicabile dispozițiile art. 27 alin. (4) din O.G. nr. 51/1997. Organele vamale fără nici un temei legal au modificat valoarea reziduală menționata în contract încălcând în acest mod dispozițiile imperative ale legii speciale care precizează că TVA se calculează la valoarea reziduală a bunului din momentul incheierii contractului de vânzare-cumpărare, cu atât mai mult cu cât finanțatorul nu a modificat valoarea totala a ratei reziduale ci in mod expres a trecut in addendum ca valoarea inițială a contractului a fost stabilită la 2.951.177 euro din care valoarea reziduală totală este în cuantum de 590.235 euro din care s-a achitat pana la data prezentului addendum suma de 305.082 euro.

Astfel, utilizatorul va plăti locatorului următoarele sume: rata de capital rămasă în valoare de 437.498 euro și valoarea reziduală rămasă de plată în cuantum de 285.153 euro. Referitor la contractul de leasing financiar cu nr. M3. încheiat cu V.T.C. Suedia, având ca obiect 1 buc. cap tractor marca V.F., reclamanta a arătat că prin addendum-ul încheiat la 14 noiembrie 2006 la contractul din 15 august 2002 părțile au convenit încheierea anticipată a contractului de leasing cu o valoare reziduală de 15.800 euro. S-a precizat că în mod greșit organul vamal a aplicat TVA la valoarea rămasă de achitat, respectiv 31.750 euro, care cuprinde rata de capital de 22.334 euro și rata reziduală neachitată de 9.416 euro.

Referitor la Contractul de leasing financiar cu nr. M4. din 18 august 2003 încheiat cu V.T.C. Suedia având ca obiect 2 buc. cap tractor marca V.F., reclamanta a precizat că în data de 14 noiembrie 2006 a încheiat un addendum contractul de leasing prin care părțile au convenit de comun acord asupra terminării anticipate a contractului cu o valoare inițială de 150.000 euro și o valoare reziduală de 30.000 euro. Rata de capital rămasă de plată a fost stabilită la suma de 45.874 euro și valoarea reziduală rămasă la 30.000 euro; - în data de 15 noiembrie 2006 finanțatorul a emis două facturi cu valoare reziduală, fiecare în valoare de 15.000 euro; - în data de 5 februarie 2007 petenta a închis cu DVI nr. D1.

și nr. D2. operațiunile de import temporar și a declarat rata reziduală de 15.000 euro/buc. la cursul de 3,3982 RON/euro, achitând TVA aplicată asupra acestei valori. În data de 27 noiembrie 2008, organele vamale au verificat operațiunea de închidere temporară și au redactat Procesul verbal din 27 noiembrie 2008 și decizia de impunere cu nr. V1./2 decembrie 2008. Din conținutul acestor acte administrative rezultă că organele vamale au considerat că TVA nu se aplică la valoarea reziduală a bunurilor de 15.000 euro/buc., ci la valoarea rămasă de achitat respectiv la suma de 75.874 euro ce reprezintă rata de capital în cuantum de 45.874 euro și valoarea reziduală în cuantum de 30.000 euro. Referitor la Contractul de leasing financiar cu nr. M5.

18 august 2003 încheiat cu V.T.C. Suedia având ca obiect 5 buc. cap tractor marca V.F.H. și 5 buc. semiremorci marca S.S., reclamanta a precizat că la data de 15 august 2003 s-a încheiat contractul de leasing, iar în data de 14 noiembrie 2006 a încheiat un addendum la acest contract prin care părțile au convenit de comun acord asupra terminării anticipate a contractului de leasing cu o valoare inițială totală de 498.740 euro și o valoare reziduală totală de 99.748 euro. Rata de capital totala rămasa de plată a fost stabilită la 152.573 euro și valoarea reziduală totală rămasă de plată a fost stabilită la 99.748 euro; - în data de 15 noiembrie 2006 finanțatorul a emis 5 facturi cu valoarea reziduală pentru cap tractor cu o valoare de 15.000 euro/buc.

și 5 facturi cu valoare reziduală pentru semiremorci cu o valoare de 4.950 euro/buc. În vederea închiderii operațiunilor de import temporar; - în data de 5 februarie 2007 și 8 februarie 2007 petenta a închis cele 10 operațiuni vamale de import temporar declarând valoarea reziduala de 15.000 euro/buc. pentru cap tractor și valoarea reziduală de 4.950 euro/buc pentru semiremorci, achitând TVA calculată la aceste valori. În data de 27 noiembrie 2008, organele vamale au verificat operațiunea de închidere temporară și au redactat procesul verbal din 27 noiembrie 2008 și decizia de impunere cu nr. V1./ 2 decembrie 2008. Din conținutul acestor acte administrative rezultă ca organele vamale au considerat ca TVA nu se aplică la valoarea reziduală a bunurilor declarată de petentă, ci la valoarea rămasă de achitat, respectiv la suma de 252.321 euro din care 33.811 euro/buc.

pentru 5 buc. cap tractor și 16.653,20 euro/buc. pentru 5 buc. semiremorci ce reprezintă rata de capital rămasă de achitat în cuantum de 152.573 euro și valoarea reziduală totală în cuantum de 99.748 euro. b) întâmpinarea formulată în cauză Prin întâmpinare, pârâta D.G.F.P. Arad a solicitat respingerea acțiunii ca netemeinică și, pe cale de consecință, menținerea deciziei nr. D1./2009 emisă de pârâtă ca legală. S-a precizat că operațiunile de leasing aferente contractelor nr. M1. - 38 buc. autotractoare, respectiv nr. M2. - una buc. autotractor, au fost încheiate la solicitarea utilizatorului, înainte de termenul stabilit prin contractul de leasing și acte adiționale. Plata integrală, s-a făcută cu DPE XX., confirmată de Banca I. cu adresa FN/ 05 decembrie 2006, SC M.H.L.

SRL a confirmat faptul că SC T. SA a achitat toate datoriile față de societate. Utilizatorul a încheiat operațiunile suspensive prin punerea în libera circulație, prin Biroul Vamal - Reșița, în zilele de 08 și 11 decembrie 2006 și 30 ianuarie 2007. Astfel, s-a reținut că valoarea în vamă declarată de reclamantă la încheierea regimului vamal suspensiv de admitere temporară a fost de 14.968,17 euro - valoarea reziduala stabilita prin contractele inițiale, inferioară cuantumului de 22.621,58 euro - contractul M1., respectiv 23.999,73 euro/buc. contractul; M2., - valoarea rămasă, parte neachitată din valoarea inițială. Contractul de leasing financiar numărul M6. Din 10 mai 2002, un număr de 10 de operațiuni, având ca obiect 5 buc.

(ramase 4 buc.) cap tractor marca "V.F.H." și 5 buc. semiremorci marca S.S. - 13, finanțator V.T.C. Suedia; Contractul de leasing financiar numărul M3./ 15 august 2002, una operațiune, având ca obiect 1 buc. cap tractor marca "V.F.", finanțator V.T.C. - Suedia; Contractul de leasing financiar numărul M4./ 18 august 2003, un număr de 2 operațiuni, având ca obiect 2 buc. cap tractor marca "V.F.", finanțator V.T.C. - Suedia; Contractul de leasing financiar numărul M5./ 18 august 2003, un număr de 10 de operațiuni, având ca obiect 5 buc. cap tractor marca "V.F.H." și 5 buc. semiremorci marca S.S. -13, finanțator V.T.C. Suedia; Contractul de leasing financiar numărul M3./ 09 august 2004, un număr de 1 operațiune, având ca obiect 1 buc.

cap tractor marca "V.F.H.", finanțator V.T.C. - Suedia; Operațiunile de leasing aferente contractelor - au fost încheiate la solicitarea utilizatorului, înainte de termenul stabilit prin contractul de leasing și acte adiționale. Cu adresa nr. A1. din 15 septembrie 2006, utilizatorul, SC T. SA, a solicitat finanțatorului V.T.C. o calculație în vederea încheierii anticipate a operațiunilor mai sus precizate. Urmare controlului efectuat, organele autorității vamale au constatat că valoarea rămasă, parte neachitata din valoarea inițiala a bunurilor - obiect al contractelor de leasing în cauza, este: - 722.650 euro, contractul M7./05 iunie 2000 - 39 buc. cap tractor; 18.529,39 euro/buc; - 144.754 euro, contractul M6.

10 mai 2002 - 4 buc. cap tractor; 23.432,05 euro/buc și 5 buc. semiremorci; 10.205,16 euro/buc; -31.750 euro, contractul M3./ 15 august 2002 -1 buc. cap tractor; -75.874 euro, contractul M2./18 august 2003 - 2 buc. cap tractor, respectiv 37.937 euro/ buc; - 252.321 euro, contractul M3./18 august 2003 - 5 buc. cap tractor; 33.811 euro/buc. și 5 buc. Semiremorci; 16.653,20 euro/ buc; - 47.408 euro contractul M8./09 august 2004 - 1 buc. cap tractor. Cu dispoziția de plata externă nr. DD1. din 15 noiembrie 2008, utilizatorul face plata integrală a debitului către finanțator cu adresa FN/ 05 decembrie 2006, V.T.C. a confirmat faptul că SC T. SA, a achitat toate datoriile față de societate.

Utilizatorul a încheiat operațiunile suspensive în cauză prin punerea în libera circulație, prin Biroul Vamal Reșița în intervalul 12 decembrie 2006 - 08 februarie 2007. Astfel, s-a reținut ca valoarea în vamă declarată la încheierea regimului a fost valoarea reziduală stabilită prin contracte, în loc de valoarea rămasă ca parte de achitat din valoarea inițială, după achitarea de către utilizator a tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract, precum și a tuturor celorlalte sume datorate conform contractului. A menționat pârâta că în baza O.G. nr. 51/1997 și art. 161 1 C. fisc., precum și art. 78 din Regulamentul CEE nr. 2913/1992 s-a procedat la calcularea valorii în vamă de la plasarea mărfurilor sub regimul de admitere temporară.

Pârâta D.R.A.O.V. a solicitat respingerea acțiunii. c) sentința și considerentele primei instanțe Prin încheierea de ședință din 26 noiembrie 2009, la cererea reclamantei, s-a dispus efectuarea în cauză a unei expertize contabile, expertiză al cărui raport a fost întocmit de expert A.A., raport ce se află la dosar. Împotriva acestui raport de expertiză, pârâta D.G.F.P. Arad a formulat obiecțiuni, ce au fost soluționate de același expert prin răspunsul aflat la dosar. Prin sentința civilă nr. 293/ 02 iunie 2010, Curtea de Apel Timișoara a admis acțiunea și a dispus anularea deciziei din 02 decembrie 2008, a procesului din 27 noiembrie 2008, anularea deciziei din 10 iunie 2009 și a dispoziției din 16 ianuarie 2009, cu exonerarea reclamantei de la plata sumei de 524.509 RON reprezentând TVA și accesorii, conform raportului de expertiză efectuat în cauză.

A obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 5.504,3 RON reprezentând cheltuieli de judecată, compuse din 4 RON taxă timbru, 0,3 RON timbru judiciar și 5.500 RON onorariu de expert. Prin decizia civilă nr. 1927/ 31 martie 2011, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursurile declarate de SC T. SA Arad, D.R.A.O.V. Timișoara în nume propriu și pentru A.N.V. și D.G.F.P.

Arad, împotriva sentinței civile nr. 293 din 02 iunie 2010 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe cu motivarea că s-a arătat în decizie că din actele și lucrările dosarului nu se poate verifica dacă societatea a achitat TVA și în cazul ratelor plătite în avans la data finalizării contractelor de leasing și că, în rejudecare, instanța de fond va trebui să ceară precizări reclamantei, iar în situația în care va susține că s-a achitat TVA și pentru ratele plătite în avans, va aprecia cu privire la necesitatea efectuării unei expertize contabile care să verifice acest aspect. Prin sentința nr. 142/ 5 martie 2012, Curtea de Apel Timișoara a respins acțiunea reclamantei SC T. SA în contradictoriu cu pârâtele A.N.V., D.R.A.O.V.

Timișoara și D.G.F.P. Arad. Pentru a pronunța această sentință prima instanță a reținut că în perioada 2000-2002 reclamanta a încheiat două contracte de leasing financiar pe care apoi le-a divizat succesiv, autovehiculele fiind introduse în România în regim suspensiv, iar în anul 2006 reclamanta a încheiat anticipat operațiunile de leasing, plătind drepturile vamale prin luare în considerare a valorii reziduale specificată în contractul de leasing. Instanța de fond a arătat că prin valoarea reziduală pentru determinarea taxelor vamale, se înțelege valoarea bunului de la data încheierii regimului vamal suspensiv, interpretare rezultată din prevederile art. 27 alin. (1), (2) și (4) din O.G. nr. 51/1997.

2. Instanța de recurs Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC T. SA Arad. a) Motivele de recurs În motivele de recurs, reclamanta a susținut că în mod greșit instanța de fond a reținut aplicabilitatea prevederilor Legii nr. 157/2005, deoarece operațiunea vamală în regim suspensiv s-a încheiat în luna decembrie 2006, anterior aderării României la Uniunea Europeană. S-a motivat că taxa vamală se calculează potrivit art. 27 alin. (4) din O.G. nr. 51/1997 la valoarea reziduală a bunului din momentul încheierii contractului, iar interpretarea instanței de fond conform căreia valoarea reziduală este valoarea bunului la data încheierii regimului vamal suspensiv reprezintă o modificare a textului de lege, întrucât valoarea reziduală nu cuprinde și ratele de leasing.

b) Întâmpinarea formulată în cauză Prin întâmpinare, pârâta-intimata D.R.A.O.V. Timișoara a solicitat respingerea recursului, întrucât încheierea contractului de leasing și transferul proprietății au avut loc înainte de împlinirea termenului de încheiere a contractelor, astfel că valoarea reziduală este valoarea inițială minus suma ratelor plătite. A arătat pârâta-intimată că potrivit art. 1 din O.M.F. 84/2007, încheierea regimului vamal suspensiv este considerată import, astfel că se datorează TVA în baza art. 161 1 alin. (1) și (2) din C. fisc. c) Analiza motivelor de recurs Înalta Curte, examinând motivele de recurs, sentința primei instanțe, starea de fapt și legislația aplicabilă, constată că recursul este nefondat după cum se va explica în continuare.

Reclamanta-recurentă a încheiat în perioada anilor 2000-2004 mai multe contracte de leasing pentru autotractoare și alte componente, ulterior contractele au suferit modificări în sensul reducerii perioadei de leasing, fără a se schimba valoarea reziduală de la data încheierii contractelor. Astfel, din probele cauzei rezultă că reclamanta-recurentă a solicitat încheierea anticipată a contractelor de leasing, iar finanțatorul i-a transmis la 15 noiembrie 2006 valoarea rămasă, respectiv 23.999,73 euro/ buc. și 22.621,78 euro, în timp ce valoarea reziduală din contract era de 14.968,17 euro. Înalta Curte arată că în cazul achiziționării bunurilor mobile introduse în țară în regim de leasing, utilizatorul este obligat să achite taxa vamală la valoarea reziduală a bunului din momentul încheierii contractului de vânzare-cumpărare care nu poate fi mai mică de 20% din valoarea de intrare a bunului, așa cum rezultă din dispozițiile art. 27 alin. (4) din O.G.

nr. 51/1997. Se observă că legiuitorul nu face referire la valoarea reziduală de la data încheierii contractului de leasing, ci la valoarea reziduală din momentul încheierii contractului de vânzare-cumpărare. Operațiunea de leasing nu poate fi confundată cu aceea de vânzare-cumpărare, întrucât în cazul leasingului locatorul/ finanțatorul, transmite dreptul de folosință asupra unui bun pe o perioadă determinată către o altă parte, denumită utilizator. În perioada de derulare a leasingului, finanțatorul își păstrează proprietatea asupra bunului care se va strămuta către utilizator, prin încheierea unui contract de vânzare-cumpărare. Valoarea reziduală este definită în cuprinsul art. 2 lit. c) din O.G.

nr. 51/1997 ca reprezentând valoarea la care, după achitarea de către utilizator a tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract, se face transferul dreptului de proprietate către utilizator. Clauza contractului de leasing referitoare la încetarea anticipată relevă că în această situație, utilizatorul va plăti locatorului o sumă globală corespunzătoare tuturor ratelor neplătite. În cazul încheierii anticipate a contractelor de leasing are loc o modificare a contractului, cu consecința modificării implicite a valorii reziduale, care va cuprinde valoarea reziduală inițială la care se adaugă o sumă globală corespunzătoare ratelor de leasing neachitate. Ca urmare, procedura utilizată de organul vamal este legală, întrucât la data transferului dreptului de proprietate suma globală plătită se compunea din ratele de capital achitate anticipat sub forma unei sume globale și valoarea reziduală inițială.

Din definiția dată de legiuitor noțiunii de valoare reziduală se observă că valoarea reziduală este valoarea la care se face transferul dreptului de proprietate după achitarea tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract. Or, prin plata anticipată, în valoarea reziduală trebuie să fie inclusă și valoarea ratelor plătite anticipat, ca sumă globală, pentru că acestea nu au fost plătite la termenul scadent, ci anticipat. Cu privire la încheierea regimului vamal, se constată că s-au aplicat prevederile O.M.F. nr. 84/2007, la data încheierii regimului vamal suspensiv s-a realizat operațiunea de import, astfel că se datorează TVA așa cum este prevăzut în cuprinsul dispozițiilor art. 161 1 C. fisc.

și H.G. nr. 44/2004. Organul fiscal a calculat datoria vamală pe baza prevederilor legale mai sus enunțate și de altfel, reclamanta-recurentă nu a înțeles să conteste calculul efectiv al datoriei. Având în vedere motivelor prezentei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul se va respinge, sentința primei instanțe fiind legală și temeinică.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de reclamanta SC T. SA împotriva sentinței civile nr. 142 din 5 martie 2012 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 iunie 2013.