ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3074/2018

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea în contencios administrativ înregistrată pe rolul Tribunalului Timiș, sub nr. x/13.03.2013, reclamantul A. a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș, să se pronunțe o hotărâre prin care să se dispună anularea Deciziei nr. 1419/751/11.09.2012 emisă de pârâtă, prin care i s-a respins contestația formulată; să se dispună anularea deciziei de impunere nr. x/25.04.2012 și a raportului de inspecție fiscală nr. x/25.04.2012 emise de pârâtă; cu cheltuieli de judecată.

Prin Sentința civilă nr. 3593/21.06.2013, pronunțată în Dosarul nr. x/2013, Tribunalul Timiș a admis excepția de necompetență materială a instanței; a declinat competența de soluționare a acțiunii formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Timișoara, în favoarea Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal.

Acțiunea a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, la data de 05.09.2013 sub același număr, respectiv x/30/2013.

La ședința din data de 12.10.2015, s-a dispus disjungerea petitului având ca obiect obligarea Ministerului Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Timiș, de a repara paguba reclamantului suferită în urma începerii executării silite în baza unui act nelegal și netemeinic, pagubă reprezentată de pierderea imobilelor situate în Timișoara și s-a acordat termen pentru acest nou dosar la data de 02.11.2015 pentru când se va pune în discuție competența Curții de Apel Timișoara, cu privire la acest petit.

Prin Sentința nr. 278 din 26 octombrie 2015 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, s-a admis în parte acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Timișoara (fosta DGFP Timiș).

S-a dispus anularea parțială a Deciziei nr. 1419/751/11.09.2012 pronunțata de parata în soluționarea contestației reclamantei, a deciziei de impunere nr. x/25.04.2012, precum și a raportului de inspecție fiscala nr. x/25.04.2012 în limita sumei care depășește taxa pe valoare adăugată calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite, precum și a accesoriile aferente acestei sume.

A fost respinsă în rest acțiunea.

Prin încheierea din camera de consiliu din 18 ianuarie 2016 s-a respins cererea de lămurire a hotărârii judecătorești și înlăturarea dispozițiilor contradictorii formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Timiș.

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 18 ianuarie 2018, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat.

Prin încheierea din Camera de Consiliu din data de 18 aprilie 2018 s-au admis în principiu recursurile declarate de A. împotriva încheierii din camera de consiliu din 18 ianuarie 2016 și a Sentinței nr. 278 din 26 octombrie 2015 ale Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, și recursul declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș împotriva Sentinței nr. 278 din 26 octombrie 2015 ale Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă DGFP - Timișoara - AJFP Timiș se încadrează în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. arătându-se că în parte soluția dispusă prin Sentința civilă nr. 278/26 octombrie 2015 este dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material, cu încălcarea principiului neretroactivității în raport de starea de fapt fiscală stabilită de organele fiscale în raport de data încheierii operațiunilor juridice efectuate de reclamant.

În esență se susține că instanța de fond a admis în mod greșit în parte acțiunea în ceea ce privește modul de calcul al obligațiilor fiscale datorate de reclamant pentru tranzacțiile efectuate de această în perioada 2005 și 2007 și a aplicat în mod nelegal Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene din 7.11.2013 pronunțată în cauzele conexe C-249/12 și C-250/2012.

În opinia recurentei-pârâte această hotărâre nu este aplicabilă fiind pronunțată ulterior vânzărilor efectuate în intervalul 2005 și din 1.01.2007 - 31.07.2011, fiind încălcat de prima instanță principiul neretroactivității. Aceasta deoarece activitatea economică desfășurată de recurent corespunde noțiunii de livrare de bunuri în raport de dispozițiile art. 128 din Codul fiscal și aceasta a avut loc anterior pronunțării Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene avută în vedere de prima instanță.

Se solicită admiterea recursului, casarea în parte a sentinței atacate în sensul respingerii în totalitate a acțiunii astfel cum a fost formulate și menținerea ca legal emise a actelor de impunere contestate și a deciziei de soluționare a contestației.

Recursul declarat de recurentul-reclamant împotriva Sentinței civile nr. 278 din 26 octombrie 2015.

Situația de fapt necontestată este următoarea.

Organele fiscale au stabilit în sarcina reclamantului ca urmare a controlului realizat și detaliat în raportul fiscal nr. 4025/25.04.2012 obligațiile fiscale suplimentare înscrise în Decizia de impunere nr. x/25.04.2012 constând în TVA în suma de 1.196.426 RON; majorări de întârziere în suma de 534.139 RON; dobânzi de întârziere în suma de 325.428 RON; penalități de întârziere aferente de 179.464 RON, întrucât, în mod corect și întemeiat s-a constatat ca reclamantul recurent A. a obținut venituri efective din tranzacționarea proprietăților imobiliare din patrimoniu personal și nu s-a înregistrat în termen în scopuri de TVA la organul fiscal.

Prin Decizia nr. 1419/2012 contestația administrativă formulată de recurentul-reclamant a fost respinsă.

În cadrul acțiunii și în cadrul motivelor de recurs care se încadrează în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ. recurentul-reclamant critică sentința atacată ca nelegală invocându-se interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 127 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și contradictorialitatea sentinței atacate cu privire la soluția dispusă.

Recurentul-reclamant critică reținerea instanței de fond în ceea ce privește calificarea sa ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA susținând că în raport de perioada verificată 2005 și respectiv 2007 - 2011 nu poate fi reținută calificarea reclamantului ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA și calificarea vânzărilor de locuințe proprietate personală ca activitate economică considerându-se că vânzarea nu reprezintă exploatare în sensul dispozițiilor art. 127 C. fisc. pentru că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 126 alin. (1) din C. fisc.

În recurs se invocă de recurentul-reclamant aplicarea retroactivă a dispozițiilor Codul fiscal în condițiile în care prevederile legale invocate de organele fiscale nu erau în vigoare la data efectuării tranzacțiilor imobiliare.

Recurentul-reclamant solicită admiterea recursului, casarea în parte a sentinței atacate în sensul admiterii în integralitate a acțiunii și anulării actelor fiscale contestate plecând de la premisa că recurentul-reclamant nu are calitatea de persoană impozabilă din punct de vedere al TVA, iar înstrăinarea imobilelor în perioada verificată nu reprezintă activitate economică în sensul dispozițiilor art. 127 C. fisc.

Recursul declarat de recurentul-reclamant împotriva încheierii din Camera de Consiliu din 18.01.2016 prin care s-a respins cererea de lămurire a dispozitivului Sentinței civile nr. 278/2015.

Recursul se încadrează în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocându-se greșita aplicare a dispozițiilor art. 442 - 443 C. proc. civ. în ceea ce privește soluția de respingere a cererii de lămurire a dispozitivului hotărârii judecătorești.

Prin Sentința civilă nr. 278/28.10.2015, Curtea de Apel Timișoara a admis în parte acțiunea formulata de reclamant, dispunând anularea parțială a Deciziei nr. 1419/751/11.09.2012 pronunțată de pârâtă în soluționarea contestației reclamantului, precum și anularea parțială a deciziei de impunere nr. x/25.04.2012 precum și a raportului de inspecție fiscala nr. x/25.04.2012 în limita sumei care depășește taxa pe valoare adăugată calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite precum și a accesoriilor aferente acestei sume, respingând în rest acțiunea.

În recurs se arată că prin respingerea cererii de lămurire, prima instanță nu a dezlegat modul corect de executare a sentinței pronunțate în condițiile în care sentința de fond conține dispoziții contradictorii și care nu poate fi adusă la îndeplinire. Aceasta deoarece se lasă în sarcina organului fiscal de a emite o nouă decizie de impunere și stabilirea unei sancțiunii calculate în raport de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, fără să fie lămurit modul concret de calcul și verificarea corectitudinii lui de către reclamant ca parte interesată.

Se solicită admiterea recursului și casarea hotărârii prin trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

Ambele pârâte au depus față de recursul declarat de partea adversă întâmpinare și răspuns la întâmpinare.

Analizând recursurile declarate în cauză, Curtea va aprecia pentru următoarele considerente următoarele:

Recursul declarat de recurenta-pârâtă este nefondat în cauză nefiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. pe aspectele criticate în recurs.

Critica în acest recurs vizează soluția de admitere în parte a acțiunii și anularea parțială a actelor administrative contestate în limita sumei care depășește TVA calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite, precum și a accesoriilor aferente acestei sume pe motiv că ar fi încălcat principiul neretroactivității.

Curtea verificând acest aspect de nelegalitate apreciază că sub acest aspect hotărârea contestată este dată cu aplicarea corectă a legii, respectiv aplicarea dreptului comunitar, respectiv aplicarea unei decizii a Curții de Justiție a Uniunii Europene privind modul de calcul al TVA.

Curtea apreciază că în cauză nu a fost încălcat principiul neretroactivității Hotărârii Curții de Justiție a Uniunii Europene din 7. XI.2013 în cauzele conexate C-249/2012 și C-250/2012 fiind deplin aplicabilă litigiului în curs de soluționare la data pronunțării hotărârii Curții Europene. Aceasta deoarece hotărârea vizează modul de calcul al prețului unui bun și cu privire la taxa pe valoare adăugată iar în rezolvarea cauzelor conexe prin Hotărârea din 7. XI.2013 s-a respins în sensul că:

Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special art. 73 și 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți fără nicio mențiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administrația fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată."

Dezlegarea dată de instanța europeană asupra modului de calcul al TVA privind tranzacțiile imobiliare a fost legal însușită de instanța de fond.

Nu pot fi reținute apărările formulate în cadrul recursului de către autoritatea pârâtă, în cauză legislația națională privind modul de calcul al TVA fiind înlăturată corect de la aplicare de norma comunitară, iar jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene fiind deplin aplicabilă prezentei cauze în raport de obiect.

Aceasta indiferent de faptul că hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene a fost pronunțată ulterior emiterii actelor fiscale contestate și viza o perioadă anterioară respectiv perioada 2005 și 2007-2009.

Față de considerentele mai sus Curtea apreciază că recursul declarat de autoritatea pârâtă este nefondată urmând a fi respins ca atare.

Analizând recursurile declarate de către recurentul-reclamant împotriva Sentinței civile nr. 278/26 octombrie 2015 și împotriva încheierii din 18.01.2016 Curtea apreciază că recursul declarat împotriva sentinței este fondat în ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. în cauză impunându-se casarea cu trimitere spre rejudecare pentru administrarea unei probe inadmisibile în recurs, iar față de soluția privind recursul împotriva sentinței cererii de lămurire urmează a fi apreciat ca rămas fără obiect, și respins ca atare.

În cauză nu este fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sentința atacată fiind legală sub aspectul calificării reclamantului ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA. aceasta deoarece recurentul-reclamant a efectuat în perioada 2007 - 2011 un număr de 26 tranzacții de natura transferului dreptului de proprietate de natura transferului de proprietate asupra bunurilor imobile care nu au fost utilizate în scopuri personale, ci pentru obținerea de venituri cu caracter de continuitate dobândind calitatea de persoană impozabilă conform art. 127 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 571/2003.

În mod corect prima instanță a interpretat dispozițiile art. 126, 127 alin. (1) și (2) din C. fisc. și a stabilit corect că reclamantul în raport de numărul tranzacțiilor imobiliare a desfășurat o activitate economică în scopul obținerii unor venituri cu caracter de continuitate.

În cauză nu poate fi reținut încălcarea principiului neretroactivității sau a previzibilității în condițiile în care în perioada supusă verificării 1.01.2007 - 2011 exista obligația legală de plată a TVA în condițiile în care activitatea desfășurată putea fi asimilată de un contribuabil diligent unei activități economice în sensul dispozițiilor art. 126 - 127 Codul fiscal.

Curtea apreciază că sentința atacată este legală sub aspectul interpretării și aplicării dispozițiilor art. 126 - 127 Codul fiscal și în ceea ce privește incidența în cauză a jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene fiind greșită în ceea ce privește în concret soluția de anulare parțială a actelor contestate.

Prin sentința atacată s-a dispus anularea actelor fiscale contestate "în limita sumei care depășește taxa pe valoare adăugată calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite, precum și a accesoriilor aferente acestei sume".

Astfel cum s-a dispus prin hotărârea recurată măsura corectă a anulării în parte a actelor contestate nu poate fi concret executată și cu respectarea certitudinii obligațiilor fiscale datorate cu aplicarea jurisprudenței europene de către ambele părți. Aceasta deoarece prin hotărârea contestată obligația de recalculare a datoriei fiscale inclusiv a accesoriilor aferente este exclusiv în sarcina organelor fiscale fără ca reclamantul să-și exprime un punct de vedere.

În raport de obiectul cauzei, Curtea apreciază necesară efectuarea unei expertize de specialitate imobiliară - contabilă care să stabilească în raport de fiecare contract de vânzare - cumpărare și de procedeul sutei mărite față de prețul din fiecare contract care este suma totală reprezentând TVA și accesoriile aferente acestei sume datorate de reclamant pentru tranzacțiile imobiliare încheiate în perioada supusă controlului.

În raport de suma stabilită în urma efectuării expertizei de specialitate ambele părți vor avea posibilitatea să-și expună punctul de vedere în raport de concluzia din expertiză și astfel se va stabili concret suma datorată de reclamant cu titlu de TVA calculată conform interpretării din jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene prin aplicarea procedeului sutei mărite pe fiecare contract de vânzare cumpărare și se va asigura și respectarea drepturilor ambelor părți deoarece suma datorată nu va fi stabilită și calculată numai de una din părți în faza de executare a hotărârii ci ambele părți își vor putea exprima punctul de vedere cu privire la raportul de expertiză.

Cu ocazia stabilirii debitului datorat reprezentând TVA, expertiza va stabili și accesoriile aferente acestei sume urmând ca instanța de fond să aprecieze asupra proporționalității accesoriilor în raport de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene în cauza Plavoșin.

Față de cele expuse, Curtea în baza art. 496 alin. (2) și 497 C. proc. civ. va admite recursul declarat de reclamant împotriva sentinței din 26 octombrie 2015 și va casa sentința atacată trimițând cauza spre rejudecare aceleiași instanțe în vederea efectuării în cauză a unei expertize de specialitate.

Recursul declarat de reclamant împotriva încheierii din 18.01.2016 în opinia Curții acest recurs, în raport de criticile formulate și de soluția de casare cu trimitere dată recursului vizând Sentința nr. 278/26 octombrie 2015, a rămas fără obiect și urmează a fi respins ca atare.

Aceasta deoarece criticile din acest recurs vizează lipsa de claritate a dispozitivului Sentinței civile nr. 278/2015 și faptul că punerea în executare a sentinței pe sumele datorate de reclamant pentru activitatea economică desfășurată se realizează în mod exclusiv și arbitrar numai de una din părți, respectiv autoritatea fiscală.

Curtea față de soluția de casare cu trimitere dispusă urmează a respinge ca rămas fără obiect recursul declarat de reclamant cu ocazia rejudecării și efectuării expertizei urmând a fi stabilită suma totală datorată de reclamant reprezentând TVA pentru tranzacțiile imobiliare efectuate în 2005 și perioada 2007 - 2011 și accesoriile aferente.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș împotriva Sentinței nr. 278 din 26 octombrie 2015 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Admite recursul declarat de A. împotriva Sentinței nr. 278 din 26 octombrie 2015 și pe cale de consecință;

Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Respinge recursul declarat de A. împotriva încheierii din camera de consiliu din 18 ianuarie 2016 ale Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca rămas fără obiect.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 2 octombrie 2018.

Procesat de GGC - GV