ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 388/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2015 din data de 12.03.2015, reclamanta S.C. A. S.R.L., a chemat în judecată pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Prahova - Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, solicitând:

- anularea Deciziei nr. 961/05.11.2014 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații, prin care a fost menținută în mod nefondat Decizia de impunere nr. x emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Prahova - Activitatea de Inspecție Fiscală și exonerarea societății reclamante de obligațiile fiscale suplimentare în cuantum total de 3.568.678 RON stabilite în mod nelegal și netemeinic în sarcina societății reclamante.

- anularea Deciziei 965/06.11.2014 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații, prin care a fost menținută în mod nefondat Decizia de impunere nr. x/10.06.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova - Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii și exonerarea societății reclamante de obligațiile fiscale suplimentare în cuantum total de 43.531 RON stabilite în mod nelegal și netemeinic în sarcina societății reclamante.

Prin sentința nr. 266 din 7 decembrie 2015 a Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal s-a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova; s-au anulat în parte deciziile contestate, respectiv: Decizia nr. 961/05.11.2014, Decizia de impunere nr. x, Decizia nr. 965/06.11.2014 și Decizia de impunere nr. x. 263/10.06.2014; a fost menținută obligația reclamantei de a achita obligațiile fiscale suplimentare în sumă totală de 73.340 RON reprezentând: accize - 3.274 RON, impozit pe profit aferent cheltuielilor nedeductibile - 43.950 RON, TVA aferent cheltuielilor nedeductibile fiscal-25.330 RON, TVA aferent accizelor calculate suplimentar - 786 RON, conform raportului de expertiză efectuat în cauză, cu mențiunea că la această sumă totală se vor adăuga majorările/dobânzile și penalitățile de întârziere.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

Motivele de recurs se încadrează în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocându-se greșita aplicare a dispozițiilor art. 134 alin. (2), art. 134

1

alin. (1), art. 134

2

(1) și art. 145 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 în aprecierea de către prima instanță a dreptului de deducere al cheltuielilor înregistrate și a TVA în condițiile în care pe situația de fapt recurenta-pârâtă afirmă că reclamanta - intimata nu avea drept de deducere deoarece nu a fost dovedită realitatea tranzacțiilor înscrise în facturi și proveniența legală a bunurilor achiziționate.

Pe situația de fapt se arată în cadrul recursului faptul că cei 12 furnizori ai reclamantei nu și-au îndeplinit obligațiile declarative referitoare la deconturile de TVA și la declarațiile informative cod 394, pentru TVA înscrisă în facturile emise de aceștia, aceasta neavând drept de deducere, întrucât prin nedeclararea la organul fiscal de către furnizori a livrărilor efectuate, nu a intervenit exigibilitatea taxei, deci dreptul organului fiscal de a solicita de !a furnizor plata taxei către buget, conform prevederilor art. 134 alin. (2), art. 1341 alin. d). art. 1342 alin. (1) și art. 145 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Instanța de fond nu a avut in vedere faptul ca realitatea achizițiilor de servicii nu a fost justificată de intimata reclamanta, în calitate de beneficiar, prin prezentarea de documente întocmite de prestatori care să justifice prestarea efectivă a serviciilor, respectiv situații de lucrări, rapoarte de lucru, devize, documente de transport etc, cheltuielile cu serviciile înregistrate de reclamanta fiind astfel nedeductibile fiscal conform prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, coroborat cu prevederile pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, totodată societatea neavând drept de deducere pentru TVA deductibilă aferentă achizițiilor de servicii nejustificate, în conformitate cu prevederile art. 145 alin. (2) lit. a; din Codul fiscal.

De reținut este faptul ca, intimata reclamanta nu a dovedit realitatea tranzacțiilor economice derulate cu furnizorii prezentați în raportul de inspecție fiscala, respectiv achiziția de bunuri și servicii. înregistrate apoi pe cheltuieli, acestea fiind considerate nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil. Totodată, organele de control au stabilit că beneficiarul S.C. A." S.R.L. nu are dreptul de a deduce nici taxa pe valoare adăugata deductibilă aferentă.

Din actele dosarului, rezultă că nu pot fi luate în considerație tranzacțiile economice derulate de intimata reclamanta cu acești furnizori și nu pot fi considerate documente justificative facturile emise de aceștia, astfel ca in mod corect și legal, s-a stabilit faptul că S.C. "A." S.R.L nu poate deduce cheltuielile și nu are drept de deducere pentru TVA deductibilă, înscrisă în facturile menționate, în baza prevederilor art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (4) lit. f) și art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

În ceea ce privește jurisprudența europeană reținută de prima instanță recurenta - pârâtă arată că există o jurisprudență constată care dau dreptul autorității fiscale să solicite plata taxei deduse în mod abuziv.

Totodată, jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene impune obligația persoanei care solicită deducerea taxei pe valoarea adăugată să demonstreze că sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii. Astfel, în hotărârea dată în cazul C-85/95 John Reisdorf, Curtea Europeană de Justiție a subliniat că distincția dintre exercitarea dreptului de deducere a TVA și demonstrarea acestuia la controalele ulterioare este inerentă în funcționarea sistemului comun de TVA (par. 19 din hotărâre).

De asemenea, la paragraful 46 din cauzele reunite C-110/98 la C-147/98 Gabalfrisa, se face trimitere la paragraful 23 și 24 din cazul C-110/94 (INZO) și paragraful 24 din cazul C-268/83 Rompelman, unde Curtea a stabilit că este obligația persoanei care solicită deducerea taxei pe valoarea adăugată să demonstreze că sunt îndeplinite toaie condițiile legale pentru acordarea deducerii și art. 4 din Directiva a VI -a (în prezent Directiva 112/2006/CE* nu împiedică autoritățile fiscale să solicite dovezi obiective care să susțină intenția declarată a persoanei în cauză de a desfășura activitate economica, dând naștere la operațiuni taxabile.

La dosar intimata-reclamantă a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, depunând la dosar acte în susținerea întâmpinării și jurisprudența CJUE dosar.

Prin încheierea din data de 20.09.2017 în baza art. 493 alin. (7) C. proc. civ. recursul autorității pârâte a fost admis în principiu.

La dosar în ședința publică din 06.02.2018 reclamanta-intimată a depus concluzii scrise.

Analizând recursul declarat în raport de motivele invocate, Curtea îl apreciază pentru următoarele considerente ca nefondat în cauză nefiind îndeplinite condițiile motivului de recurs invocat respectiv dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Sentința pronunțată de instanța de fond prin care a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. f) din Codul fiscal și a dispozițiilor art. 146 alin. (1) lit. a) coroborat cu alin. (5) și (6) din Legea nr. 571/2003 atât în ceea ce privește îndeplinirea condițiilor de document justificativ a actelor care să justifice dreptul de deducere cât și în ceea ce privește îndeplinirea condițiilor pentru exercitarea dreptului de deducere.

În cadrul motivelor de recurs recurenta-pârâtă nu arată în concret aspectele de nelegalitate față de cele două decizii 961/5. XI.2014 și nr. 965/6. XI.2014.

Din conținutul aspectelor de fapt invocate în recurs, Curtea constată că recursul privește modul în care prima instanță a analizat legalitatea Deciziei nr. 961/5. IX.2014 prin care a fost menținută decizia de impunere nr. x prin care reclamanta-intimată a fost obligată la plata unei sume suplimentare în cuantum de 3.568.678 RON.

Curtea apreciază că în mod corect primai instanță a dispus anularea în parte a acestei decizi menținând o obligație de plată în cuantum de 73.340 RON ținând cont de condițiile raportului de expertiză judiciară efectuat în cauză și în subsidiar de concluziile raportului de expertiză efectuat în dosarul penal, raport care a stat la baza ordonanței de clasare din 05.12.2014 dată în dosarul penal nr. x/2011

Curtea nu va reține ca fondate susținerile din recurs privind faptul că societatea reclamantă nu ar avea dreptul de deducere pe aspectul că nu s-a dovedit realitatea și legalitatea tranzacțiilor înscrise în facturi de către cei 12 furnizori pe motiv că acele societăți nu și-ar fi îndeplinit obligațiile declarative referitoare la deconturile de TVA.

Curtea arată că susținerile din recurs nu sunt conforme realității în condițiile în care din actele depuse de reclamantă și din raportul de expertiză rezultă că reclamanta - intimată și-a îndeplinit toate obligațiile în calitate sa de antrepozit fiscal autorizat și a anunțat în scris anticipat autoritatea vamală asupra fiecărei achiziții de materie primă de la toate cele 12 societăți comerciale efectuate în perioada 2008-2009.

În cauză prima instanță a făcut o corectă aplicare a dispozițiilor Legii nr. 571/2003 privind exercitarea dreptului de deducere și a apreciat în raport și de concluziile raportului de expertiză că actele depuse de către reclamantă îndeplineau condiția de documente justificative în sensul dispozițiilor art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal și de art. 178 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului Europei privind sistemul de TVA.

Curtea constată că cele susținute de recurenta-pârâtă în recurs nu sunt conforme cu materialul probator administrat în cauză acte și rapoarte de expertiză și sunt contrare dispozițiilor Legii nr. 571/2003.

- art. 11 alin. (1)

1

din Legea nr. 571/2003 "Autoritățile fiscale nu vor lua în considerare o tranzacție efectuată de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, cu excepția livrărilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită".

- art. 21 alin. (1) și (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 "(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare (4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;

- art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) "CAP. X, Regimul deducerilor, Sfera de aplicare a dreptului de deducere, ART. 145 (2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni:

a) operațiuni taxabile;" - art. 146 alin. (1) lit. a) din aceeași lege, " Condiții de exercitare a dreptului de deducere, ART. 146 (1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să dețină o factură emisă în confort cu prevederile ort. 155".

Pe situația de fapt probată cu acte și cu două rapoarte de expertiză judiciare în prezenta cauză și extrajudiciară în dosarul penal rezultă următoarele, în raport de dispozițiile normative expuse mai sus de intimata-reclamantă;

- toate operațiunile economico-financiare desfășurate de noi în anii 2008-2011 au fost înregistrate în contabilitate în conformitate cu prevederile legale și toate documentele cerute de lege au fost declarate și înregistrate la organul fiscal;

- toate cheltuielile înregistrate de societatea noastră în aceeași perioadă au avut la bază operațiuni reale și veniturile obținute de intimata-reclamantă au fost înregistrate și declarate la fisc;

- toate operațiunile comerciale au fost efectuate în anii 2008 -2011 cu firme reale, aflate în funcțiune la data operațiunilor. Singura achiziție, în sumă de doar 8.698 RON plus TVA, ce provine de la o firmă inactivă, a fost efectuată cu S.C. C. S.R.L. Sima după ce această societate a fost declarată inactivă la data de 09.04.2009;

- societatea intimată deține facturi emise de furnizori care îndeplinesc condiția cerută de art. 146 (1) lit. a) Codul fiscal și de art. 178 din Directiva 2006/112//CE a Consiliului Europei privind sistemul comun de TVA, caz în care nu se poate aprecia că operațiunile comerciale sunt lipsite de certitudine, așa cum greșit s-a reținut de către ANAF în raportul de inspecție fiscala, în decizia de impunere nr. x și în decizia nr. 961/05.11.2014 prin care a fost menținută decizia de impunere;

- pentru toate bunurile cumpărate au fost întocmite bonuri de consum, consumurile fiind menționate și în fișele de magazie și în rapoartele de producție;

- Intimata S.C. A. S.R.L. nu poate fi făcută răspunzătoare nici individual și nici în solidar pentru plata TVA la facturile emise de alte firme, ci responsabilitatea privind calculul, declararea și plata impozitului pe profit și TVA-ului la bugetul de stat revine societăților furnizoare, în conformitate cu prevederile Codul fiscal, respectiv art. 34-35 (privind plata și depunerea declarațiilor impozitului pe profit) și art. 150 (privind persoana obligată la plata TVA);

- S.C. A. S.R.L. a prelucrat în totalitate produsele achiziționate de la cei 12 furnizori și a emis facturi pentru toată marfa vândută către clienți, facturile au fost înregistrate în contabilitate în mod corect, iar toate veniturile provenind din vânzări au fost înregistrate și declarate, fiind achitate la zi toate obligațiile către bugetul de stat, fapt recunoscut și prin raportul de inspecție fiscală din anul 2011, în care s-a consemnat atât în anexa 4, cât și la fila 36, unde s-a precizat că nu s-au constatat diferențe între marfa intrată și cea ieșită.

Soluția de admitere în parte a acțiunii este legală și temeinică prima instanță apreciind comportamentul fiscal corect al reclamantei-intimate și faptul că cele 12 societăți furnizoare ca subiecți de drept a raporturilor comerciale erau active la data efectuării tranzacțiilor și emiterii facturilor către societatea reclamantă fiind îndeplinite condițiile de deductibilitate a cheltuielilor și a TVA-ului conform art. 11 alin. (1)

2

din Codul fiscal. În acest sens exista și soluții de practică ale ICCJ - dec nr. 2701/11.05.2011 în care s-a stabilit că numai asupra tranzacțiilor derulate după declararea inactivă a unui contribuabil prin Ordinul ANAF le sunt aplicabile dispozițiile art. 11 alin. (1

1

) și (1

2

) din Codul fiscal.

În ceea ce privește TVA prima instanță a apreciat corect că actele depuse de reclamanta-intimată, respectiv facturile îndeplinesc pe fond condițiile de a fi considerate documente justificative aplicând cu prisosință hotărârile CJUE din 22 octombrie 2015 și din 21.06.2012 în raport de Decizia V din 15.01.2007 a Secțiilor Unite ale ICCJ. Aceasta în condițiile în care erau îndeplinite pe fond condițiile exercitării dreptului de deducere și nu s-a probat existența unei fraude săvârșite de emitenții facturilor în faza anterioară tranzacțiilor efectuate de reclamantă. În acest sens a existat o sesizare penală din partea autorității fiscale sesizare clasată pe motiv că nu au existat fapte penale (fraude) în analiza activității economice a reclamantei.

Cu privire la Decizia nr. 965/6. XI.2014 în recurs nu se formulează critici, Curtea apreciind că în mod corect prima instanță a înlăturat obligația de plată pentru suma totală de 43.531 RON având în vedere concluzia raportului de expertiză și actele depuse de societatea intimată privind inspecția fiscală pentru anul 2004 și pentru perioada 2008-2011 care a reprezentat un fapt o revocare. Iar o parte din suma pretinsă era prescrisă anul 2004, iar o parte nederminată în condițiile în care se făcuse plata de către furnizorii reclamantei.

Ținând cont de concluziile raportului de expertiză în care au fost analizate în contabilitate reclamantei toate cele 12 societăți care au avut calitatea de furnizori de marfă sau de prestări servicii cu societatea reclamantă prima instanță în mod corect a anulat în parte deciziile contestate și a menținut obligația de plată în sumă totală de 73.340 RON plus majorări, dobânzi și penalități aferente acestei sume.

Față de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496 alin. (1) li (2) C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești împotriva sentinței nr. 266 din 7 decembrie 2015 a Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 6 februarie 2018.