ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1923/2018

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, sub nr. x/2015, la data de 27 octombrie 2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană A Finanțelor Publice Brașov, a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată nr. x/24.09.2015, emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. x/24.09.2015, întocmită de către pârâtă.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 140/2015 din 9 decembrie 2015, pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. x, a fost respinsă acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană A Finanțelor Publice Brașov. S-a dispus restituirea cauțiunii în valoare de 44.000 RON, achitată la B. cu recipisa de consemnare nr. x din data de 02.12.2015, înregistrată la registrul de valori al Curții de Apel Brașov, sub nr. xRV/03.12.2015, după rămânerea definitivă a acestei hotărâri.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței nr. 140/2015 din 9 decembrie 2015, pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. care a invocat dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și a solicitat admiterea recursului, cu consecința casării în tot a sentinței recurate și, pe fond, admiterea cererii de suspendare a executării deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată nr. x/24.09.2015.

Apărările formulate în cauză Intimata-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L.și menținerea, ca legală, a hotărârii atacate.

Procedura de soluționare a recursului. Examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 6 noiembrie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ. Prin încheierea din data de 19 februarie 2018, completul de filtru a constatat că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, în consecință, a admis recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ. și a fixat termen pentru judecarea lui pe fond. II. Soluția instanței de recurs 1. Argumente de fapt și de drept relevante Recurenta a invocat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În cadrul criticilor formulate în cererea de recurs, recurenta a arătat că a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată nr. x/24.09.2015, emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. x/24.09.2015, întocmită de către pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, privind obligațiile fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 2.206.150 RON reprezentând TVA (obligație principală de plată, în sumă de 1.725.667 RON) și accesorii (362.176 RON majorări de întârziere și 118.307 RON penalități de întârziere). A susținut recurenta că a fost îndeplinită condiția procedurală a recursului administrativ prealabil impusă de art. 7 din Legea nr. 554/2004, precum și dovada existenței cazului bine justificat conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, respectiv că există argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. A mai arătat că este îndeplinită și condiția prevenirii unei pagube iminente în sensul începerii procedurii executării silite a deciziei nr. 2119/28.04.2011 care este prin ea însăși o prezumție iminentă a prejudiciului pentru că societatea este pusă în situația imposibilității continuării activității prin măsura popririi conturilor. În cadrul argumentului potrivit căruia există împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, recurenta a susținut că actul administrativ emis de pârâta AJFP Brașov a fost încheiat cu încălcarea limitelor stabilite de Directiva 112/2006, încălcarea art. 267 din TFUE, și încălcarea art. 148 alin. (2) din Constituția României. În acest sens recurenta a invocat decizia CJUE din 22.10.2015 în cauza C-277/14 având ca obiect o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul art. 267 TFUE de Naczelny Sad Administracyjny(Curtea Supremă Administrativă, Polonia), în procedura PPUH Stehcemp sp.j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jaroslaw Stefanek împotriva Dyrektor Izby Skarbowej w L;odzi. A mai susținut recurenta că din considerentele Deciziei CJUE rezultă că, criteriul privind existența furnizorului bunurilor sau a dreptului acestuia de a emite facturi, nu figurează printre condițiile dreptului de deducere menționate la pct. 28 și 29 din decizia CJUE invocată. Astfel, criteriile în funcție de care reglementarea națională în discuție în litigiul principal, astfel cum a fost interpretată de instanța națională, condiționează existența furnizorului sau dreptul acestuia de a emite facturi, nu trebuie să fie contrare cerințelor care rezultă din calitatea de persoană impozabilă în sensul dispozițiilor amintite. Înalta Curte constată că prin Decizia de impunere nr. x/14.09.2015 emisă de Administrația Județeană A Finanțelor Publice Brașov s-au stabilit obligații fiscale suplimentare de plată în sarcina reclamantei in sumă totală de 2.206.150 RON (F. 120, 135 dosar fond), având în vedere relațiile comerciale desfășurate de către S.C. A. S.R.L. în calitate de beneficiar și S.C. C. S.R.L. și D. S.R.L. în calitate de furnizori principali. Pentru a stabili aceste obligații fiscale, Administrația Județeană A Finanțelor Publice Brașov a reținut că achizițiile înregistrate de S.C. A. S.R.L., în baza facturilor emise de S.C. C. S.R.L. și D. S.R.L., nu au proveniență legală, având în vedere circuitul tranzacțional care cuprinde, pe lanțul de achiziții/livrări bunuri și servicii, societăți comerciale interpuse, societăți care prezintă un comportament fiscal inadecvat (SC E. S.R.L., F. S.R.L.,S.C. G. S.R.L.,S.C. H. S.R.L.,S.C. I. S.R.L.,S.C. J. S.R.L., S.C. K. S.R.L.,S.C. L. SRL), respectiv: - nu au depus declarații fiscale, dar prin emiterea de documente având înscrise baza impozabilă și TVA, s-au produs efecte juridice, economice și fiscale la operatorii economici care au înregistrat aceste documente, respectiv și la SC A. S.R.L.; - nu funcționează la sediile declarate și nici la sediile secundare, contractele pentru aceste sedii fiind expirate; - reprezentanții legali ai societăților furnizoare din circuitul tranzacțional nu au dat curs solicitărilor de a pune la dispoziția organelor de inspecție fiscală a documentelor solicitate (S.C. E. S.R.L., S.C. M. S.R.L., S.C. N. S.R.L., S.C. O. S.R.L., S.C. P. SRL); - sunt declarate inactive de către organele fiscale teritoriale; - o mare parte dintre furnizorii S.C. C. S.R.L. și D. S.R.L. au același obiect de activitate, nu declară livrări către aceste societăți, nu depun declarații și au fost declarați inactivi de către organele fiscale teritoriale. S-a mai reținut că S.C. A. S.R.L. evidențiază TVA de rambursat pe întreaga perioadă supusă verificării (ianuarie 2011- decembrie 2014). De asemenea, s-a reținut că documentele care au stat la baza înregistrării achizițiilor de la S.C. Q. S.R.L. și S.C. D. S.R.L. în evidența contabilă a S.C. A. S.R.L., nu au calitate de document justificativ, neavând fundament legal, prin urmare neexistând faptul generator, TVA deductibilă înscrisă în aceste documente (facturi), pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere, nu este exigibilă. Prin introducerea de către principalii furnizori ai SC A. S.R.L., în circuitul tranzacțional al societăților care prezintă un comportament fiscal inadecvat s-a urmărit totodată și majorarea artificială a TVA deductibilă aferentă construcției obiectivului investițional "Ferma exploatare găini ouătoare". Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond". Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. Conform art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Suspendarea executării actelor administrative constituie o situație de excepție care poate fi dispusă numai în cazurile și în condițiile expres prevăzute de lege. Susținerile recurentei privind faptul că, având în vedere conținutul actului administrativ fiscal emis pentru considerentul că societățile cu care s-au efectuat operațiuni comerciale sunt inactive fiscal, a demonstrat că acest aspect de nelegalitate a fost confirmat prin decizia CJUE în cauza C-277/14, sunt nefondate. Astfel cum în mod corect a reținut instanța de fond, motivele de nelegalitate invocate de reclamantă și care vizează aspectele legate de nerespectarea principiului neutralității TVA consacrat de jurisprudența CJUE, refuzul nelegal al dreptului de deducere datorită comportamentului nelegal al partenerilor săi, cu trimitere la dispozițiile Directivei 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006 și la jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, respectiv Decizia din cauza C-277/14 din 22 octombrie 2015, nu constituie "caz bine justificat" potrivit art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, nu sunt împrejurări legate de starea de fapt și de drept de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, care să conducă la suspendarea executării fără prejudecarea fondului, în cadrul procedurii reglementate de art. 14 din Legea nr. 554/2004. Aceste motive de nelegalitate urmează a fi analizate, prin prisma normelor de drept comunitar invocate și a jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene, în procedura de soluționare a contestației administrativ fiscale, iar ulterior în cadrul acțiunii în contencios administrativ fiscal. Prin Decizia în cauza C-277/14 din 22 octombrie 2015, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a decis că "Dispozițiile celei de a șasea directive 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2002/38/CE a Consiliului din 7 mai 2002, trebuie interpretate în sensul că se opun unei reglementări naționale, precum cea în discuție în litigiul principal, prin care nu i se recunoaște unei persoane impozabile dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate pentru bunuri care i-au fost livrate pentru motivele că factura a fost emisă de un operator care trebuie considerat, având în vedere criteriile prevăzute de această reglementare, drept un operator inexistent și că este imposibil să se stabilească identitatea adevăratului furnizor al bunurilor, cu excepția cazului în care se stabilește, în raport cu elemente obiective și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că această persoană impozabilă știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind taxa pe valoarea adăugată, aspect a cărui verificare este de competența instanței de trimitere." Incidența acestei decizii se va analiza, însă, în cadrul cererii de anulare, raportat la situația particulară a cauzei. În ceea ce privește paguba iminentă instituită de disp. art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, reprezentând prejudiciul material viitor și previzibil, Înalta Curte reține că nici această condiție nu este îndeplinită. Începerea procedurii executării silite a Deciziei nr. 2119 din 28.04.2011, împrejurarea că societatea ar fi pusă în situația imposibilității continuării activității prin măsura popririi conturilor, fapt ce ar duce la imposibilitatea de a derula proiectele de finanțare externă precum și contractul de credit existent, evitarea unei iminente stări de insolvență a societății, nu sunt argumente care să conducă la convingerea instanței privind existența unui prejudiciu material viitor și previzibil. În analizarea condiției de pagubă iminentă, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, nu este relevant nici argumentul recurentei potrivit căruia este instituit un sechestru asigurător asupra unui activ evaluat în luna octombrie la suma de 3.414.010 RON, iar creanța stabilită prin decizia de impunere xnr. 520/24.09.2015 este de 2.206.150 RON, evaluarea unui activ, asupra căruia s-a instituit măsura sechestrului asigurător, într-un cuantum mult mai mare comparativ cu prejudiciul reținut de către organele fiscale în actul administrativ ce face obiectul cauzei prezente, nu dovedește crearea unei pagube iminente. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru aceste considerente, Înalta Curte, în baza dispozițiilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 140 din 9 decembrie 2015 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.