ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4705/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Soluția instanței de fond Prin Sentința nr. 251 din 28 septembrie 2011, Curtea de Apel Ploiești, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamanta SC P.C. SA, prin administrator judiciar E.I. I.P.U.R.L., în contradictoriu cu pârâta C.A.O.P.A.A., din cadrul M.F.P., prin care solicita anularea Deciziilor nr. 008 din 4 ianuarie 2011 și nr. 055 din 25 februarie 2011 emise de către pârâtă.

Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut următoarele: Prin cererea înregistrată sub nr. 64599 din 27 noiembrie 2009, reclamanta a solicitat eliberarea autorizației de antrepozit fiscal pentru activitățile desfășurate la punctul de lucru situat în Ploiești, Jud. Prahova, cerere la care a anexat documentația necesară, astfel că la data de 12 martie 2010 i s-a eliberat autorizația de antrepozit fiscal, valabilă începând cu data de 1 aprilie 2010. Ulterior, a fost adoptată O.U.G.

nr. 54/2010 privind unele măsuri pentru combaterea evaziunii fiscale, care la dispozițiile art. 4 art. 6 și 7 a prevăzut că „antrepozitarii autorizați care dețin autorizații valabile la data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență, a căror valabilitate, până la data de 31 august 2010, nu depășește 3 ani în cazul contribuabililor mari și mijlocii și, respectiv, un an în cazul contribuabililor mici de la data de începere a valabilității autorizației, au obligația de a se conforma prevederilor art. 1 pct. 13, 15 și 17 până la data de 31 august 2010 inclusiv. Nerespectarea prevederilor alin. (5) și (6) atrage revocarea autorizațiilor de antrepozit fiscal”. Dispozițiile art. 1 pct. 13, 15 și 17 din O.U.G.

54/2010 prevedeau că: 13. „La articolul 206 26 alin. (1), litera a) se modifică și va avea următorul cuprins: "a) să constituie în favoarea autorității competente o garanție pentru producția, transformarea și deținerea de produse accizabile în regim suspensiv de accize, precum și o garanție pentru circulația acestor produse în regim suspensiv de accize, în conformitate cu prevederile art. 206 54 și în condițiile stabilite prin normele metodologice", 15. La articolul 206 28 alin. (2), lit. f) se modifică și va avea următorul cuprins: "f) antrepozitarul autorizat înregistrează obligații fiscale restante la bugetul general consolidat mai vechi de 60 de zile față de termenul legal de plată." 17. La art. 206 54 , alin. (1), (4) și (5) se modifică și vor avea următorul cuprins: "Art. 206 54 - alin. (1) Antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat și expeditorul înregistrat au obligația depunerii la autoritatea competentă a unei garanții, conform prevederilor din normele metodologice, care să asigure plata accizelor care pot deveni exigibile.

În situația în care antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat și expeditorul înregistrat înregistrează obligații fiscale restante cu mai mult de 30 de zile, administrate de A.N.A.F., garanția se extinde și asupra acestora de drept și fără nicio altă formalitate. (4) Garanția reprezintă 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta la nivelul unui an, potrivit capacităților tehnologice de producție pentru antrepozitul nou-înființat. Pentru antrepozitarii autorizați, valoarea garanției se va calcula prin aplicarea procentului de 6% la valoarea accizelor aferente ieșirilor de produse accizabile din ultimul an, dar nu mai puțin de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităților tehnologice de producție.

Tipul, modul de calcul, valoarea și durata garanției vor fi prevăzute în normele metodologice. (5) Valoarea garanției va fi analizată periodic, pentru a reflecta orice schimbări în volumul afacerii sau în nivelul de accize datorat”.

Așadar, obligațiile prevăzute de textele legale citate anterior se refereau, în esență, la necesitatea constituirii unei garanții pentru activitățile expres precizate, în conformitate cu prevederile art. 206 54 și în condițiile normelor metodologice, interdicția de a înregistra obligații fiscale restante la bugetul general consolidat mai vechi de 60 de zile față de termenul legal de plată, precum și obligația depunerii unei garanții care să asigure plata accizelor ce vor deveni exigibile, în cuantum de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta la nivelul unui an sau din valoarea accizelor aferente ieșirilor de produse accizabile din ultimul an, tipul, modul de calcul, valoarea și durata garanției urmând a fi prevăzute în nomele metodologice.

Ulterior, Guvernul României a adoptat hotărârea nr. 768/2010, care la art. 3 pct. 14 prevedea că „în vederea respectării prevederilor art. 4 alin. (6) din O.U.G. nr. 54/2010, antrepozitarii autorizați au obligația de a depune la autoritatea fiscală centrală - direcția de specialitate care asigură secretariatul Comisiei, până la data de 31 august 2010 inclusiv, documentele necesare pentru conformarea prevederilor respective.” Or, a reținut instanța de fond că este neîndoielnic faptul că până la data limită prevăzută anterior, reclamanta a depus doar declarația privind capacitatea de producție, întocmită potrivit prevederilor art. 1 lit. b) pct. 10 alin. (21) din H.G. nr. 768/2010 și înregistrată sub nr. 47925 din 31 august 2010, fără însă să depună dovada depunerii cauțiunii menționate anterior și dovada inexistenței debitelor restante la bugetul consolidat al statului – situație de fapt ce a fost recunoscută, practic, de către ambele părți.

În ce privește dovada inexistenței obligațiilor fiscale restante, se reține că, în esență, reclamanta a susținut inexistența unei astfel de obligații legale în sarcina antrepozitarului autorizat, precum și că sarcina verificării acestui aspect revenea pârâtei. Însă, s-a considerat că susținerile reclamantei sunt doar rodul unei interpretări eronate a prevederilor legale citate anterior. Astfel, s-a spus că este neîndoielnic faptul că prin art. 4 alin. (6) din O.U.G. nr. 54/2010 și art. 3 pct. 14 din H.G. nr. 768/2010, legiuitorul a prevăzut în sarcina antrepozitarilor autorizați, două obligații de rezultat, constând în îndeplinirea obligațiilor legale, precizate anterior, precum și depunerea de documente din care să rezulte această conformare.

Concluzia precizată rezultă din interpretarea gramaticală și logică a dispozițiilor legale citate, în care se face referire expresă la obligarea conformării față de anumite prevederi legale, precum și obligația depunerii la autoritatea fiscală centrală - direcția de specialitate care asigură secretariatul Comisiei de documente din care să rezulte îndeplinirea tuturor cerințelor legale. Așadar, de vreme ce legiuitorul a obligat antrepozitarii autorizați ca până la 31 august 2010 să nu înregistreze obligații fiscale restante la bugetul consolidat de stat, mai vechi de 60 de zile față de termenul legal de plată, precum și să depună documente din care să rezulte această împrejurare, se consideră că în mod corect pârâta a apreciat că reclamantei îi revenea obligația de a depune până la data precizată dovezi în sensul menționat, respectiv un certificat de atestare fiscală, în care se menționau sarcinile și obligațiile fiscale ale acesteia.

Nu a fost reținută apărarea reclamantei conform căreia nu există nici un text legal care să impună obligația depunerii acestui certificat. Aceasta întrucât textele analizate o obligau practic pe reclamantă să facă dovada că nu înregistrează obligații fiscale restante, de genul celor precizate, dovadă pe care aceasta trebuia și putea să o facă doar prin depunerea unui certificat de atestare fiscală, conform dispozițiilor art. 1 din Ordinul M.F.P. nr. 752/2006. De asemenea, s-a apreciat că este lipsită de suport juridic afirmația reclamantei – în sensul că antrepozitarul trebuia doar să nu înregistreze obligații fiscale restante, iar nu să facă această dovadă, sarcina verificării și constatării lipsei debitelor fiscale revenind pârâtei -, întrucât, așa cum s-a arătat, legiuitorul a prevăzut expres obligația antrepozitarului de a depune dovezi din care să rezulte conformarea față de prevederile art. 4 pct. 6 din O.U.G.

nr. 54/2010, deci de a dovedi lipsa obligațiilor fiscale restante, probă care se putea face exclusiv prin intermediul certificatului de atestare fiscală. Este corect că pârâta avea competența constatării îndeplinirii acestei obligații de către antrepozitar, însă această împrejurare nu exclude în vreun fel obligația antrepozitarului de a dovedi lipsa debitelor fiscale mai vechi de 60 de zile. În plus, reclamanta nu a făcut în vreun fel această dovadă, nici la pârâtă și nici în fața instanței – la dosar neexistând vreo probă (certificat de atestare fiscală, așa cum s-a menționat) din care să rezulte că la data de 31 august 2010 reclamanta nu înregistra datorii fiscale restante la bugetul consolidat de stat, mai vechi de 60 de zile.

Referitor la susținerea reclamantei – privind, în esență, faptul că nu era necesară depunerea unui nou certificat de atestare fiscală, atât timp cât depusese deja unul la data depunerii cererii de autorizare -, s-a considerat că această afirmație este nejustificată, fiind contrară intenției legiuitorului, care a obligat expres antrepozitarii autorizați să facă dovada lipsei debitelor restante la bugetul de stat, mai vechi de 60 de zile de la data scadenței, până la data de 31 august 2010. Așadar, legiuitorul a dat posibilitatea antrepozitarilor autorizați ca, începând cu data publicării O.U.G. nr. 54/2010 în M. Of.

al României – 23 iunie 2010 – și până la data limită 31 august 2010, să își achite obligațiile fiscale restante la bugetul general consolidat de stat, urmând ca până la ultima dată precizată să facă dovada inexistenței debitelor restante, mai vechi de 60 de zile, sub sancțiunea revocării autorizației de antrepozit fiscal, potrivit art. 4 alin. (7) din O.U.G. nr. 54/2010.

Or, certificatul de atestare fiscală depus în luna noiembrie 2009 făcea dovada stării fiscale a reclamantei la acel moment, astfel că era imperios necesară depunerea unui nou certificat de atestare fiscală, din care să rezulte inexistența debitelor fiscale ale reclamantei mai vechi de 60 de zile, la data limită fixată de legiuitor, 31 august 2010. Totodată, din actele depuse la dosar, mai rezultă că în luna martie 2010 reclamanta a înregistrat debite fiscale la bugetul consolidat de stat, precum și faptul că reclamanta nu a făcut dovada în fața instanței că la data de 31 august 2010 nu înregistra debite restante mai vechi de 60 de zile, pentru ca prezenta instanță să considere că, chiar daca SC P.C.

SA nu s-a conformat obligației legale de a face dovada inexistenței de astfel de debite restante, totuși ea a îndeplinit prima condiție legală de rezultat - respectiv de a nu avea astfel de debite restante. În ce privește obligația depunerii garanției, s-a reținut că dispozițiile legale citate anterior stabilesc imperativ faptul că garanția trebuie să respecte condițiile din normele metodologice ale codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Or, după intrarea în vigoare a O.U.G. nr. 54/2004 și în vederea corelării cu dispozițiile acesteia, Normele metodologice ale c. fisc. au fost și ele modificate, astfel că potrivit normelor metodologice ale art. 206 54 , respectiv pct. 108 alin. (2) „garanția poate fi sub formă de depozit în numerar și garanție personală”.

S-a mai reținut că în cadrul documentației de obținere a autorizației de antrepozit fiscal, reclamanta a făcut dovada, prin procesul - verbal de sechestru nr. 1053802 din 4 iunie 2010, constituirii unei garanții reale imobiliare asupra unui imobil din localitatea Murtfatlar, jud. Constanța. Ca urmare, este evident că garanția constituită de către reclamantă nu îndeplinea cerințele legale impuse prin O.U.G. 54/2010, câtă vreme garanția trebuia constituită exclusiv sub forma de depozit în numerar sau garanție personală. Astfel, s-a reținut că la data constituirii garanției (4 iunie 2010), dispozițiile normelor metodologice ale art. 206 54 , respectiv pct. 108 alin. (2) prevedeau expres că garanția poate fi sub formă de depozit în numerar, garanții personale sau ipotecă asupra unor bunuri imobile din țară.

Așadar, la data constituirii, garanția reclamantei îmbrăca una din formele legale prevăzute la acel moment, însă, așa cum s-a arătat anterior, prin intrarea în vigoare a H.G. nr. 768/2010, formele garanției au fost restrânse doar la depozit în numerar și garanție personală, reclamanta având obligația să se conformeze la aceste norme. S-a considerat că este lipsită de relevanță susținerea reclamantei privind valabilitatea garanției sale și incidența dispozițiilor pct. 108 alin. (2) pct. 2 din Normele metodologice ale art. 206 54 din c. fisc., care prevăd valabilitatea garanției, atât timp cât aceasta nu a fost executată de către autoritatea fiscală competentă. Aceasta, întrucât textul precizat trebuie coroborat cu obligația antrepozitarilor de a constitui garanția în cele două forme precizate anterior.

În plus, dispozițiile legale precizate trebuie interpretate sistematic, prin raportare la toate dispozițiile pct. 108 menționat, deci ca referindu-se doar la garanția reglementată de acesta, respectiv garanția sub formă de depozit în numerar și garanția personală. S-a apreciat, așadar, că garanția ipotecară a reclamantei a fost valabilă la data constituirii sale, fiind conformă normelor metodologice al C. fisc. de la acel moment, însă ulterior, ca urmare a modificării tipului și condițiilor de garanție prin O.U.G. nr. 54/2010 și H.G. nr. 768/ 2010, reclamanta era obligată să se conformeze noilor prevederi (obligație expres stipulată de dispozițiile art. 4 alin. (6) din O.U.G. nr. 54/2010), mai ales că garanția sa nu se mai încadra în categoria celor prevăzute de noile dispoziții legale, obligație pe care însă nu a respectat-o.

Practic, s-a considerat că intenția legiuitorului – de a acorda un interval de timp, cuprins între data intrării în vigoare a O.U.G. nr. 54/2010 și data de 31 august 2010 – a avut rolul de a da posibilitatea antrepozitarilor autorizați să se conformeze dispozițiilor acestei ordonanțe de urgență, ca urmare a modificărilor aduse c. fisc. și normelor metodologice de aplicare a acestuia. S-a mai reținut că argumentul reclamantei privind faptul că neîndeplinirea fiecărei din cele două obligații precizate atrăgea sancțiunea revocării conf. art. 206 28 alin. (2) pct. 2 lit. b) și f), sancțiune neluată de către pârâtă până la momentul emiterii Deciziei nr. 008/2011 – nu este relevant în ce privește legalitatea și temeinicia deciziilor contestate.

Astfel, în principiu este corectă susținerea reclamantei, însă neanularea/ nerevocarea autorizației de antrepozit fiscal în perioada 1 septembrie 2010 (după expirarea termenului limită, 31 august 2010 și 4 ianuarie 2011 (când a fost emisă Decizia nr. 008) nu poate constitui vreo cauză de nelegalitate sau netemienicie a măsurii revocării autorizației de antrepozit fiscal a reclamantei, mai ales că nu există vreo mențiune legală care să dispună că nerevocarea autorizației de antrepozit fiscal într-o anumită perioadă de timp decade pârâta din dreptul de a lua această măsură. Altfel spus, trecerea unei perioade de timp de aproximativ 4 luni de la expirarea termenului limită stabilit de legiuitor nu a stins dreptul Comisiei de a dispune revocarea autorizației de antrepozit fiscal a reclamantei și nici nu a acoperit/ înlăturat nerespectarea obligațiilor legale de către aceasta.

2. Calea de atac exercitată Împotriva acestei soluții, considerând-o netemeinică și nelegală, a declarat recurs reclamanta, solicitând admiterea recursului, modificarea sentinței recurate, în sensul admiterii acțiunii și anulării Deciziilor nr. 008 din 4 ianuarie 2011 și nr. 055 din 25 februarie 2011, emise de Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate, ca netemeinice și nelegale. A fost criticată soluția instanței de fond ca fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Recurenta a considerat că este nelegală interpretarea dată de Comisia pentru autorizare și care a dus la revocarea autorității de antrepozit fiscal pentru că cele două documente – certificatul de atestare fiscală și dovada constituirii garanției, nu era necesar a fi depuse potrivit legii ci ca urmare a interpretării dispozițiilor legale.

Societatea a depus în termenul legal, cu adresa din 31 august 2010, documentul la care dispozițiile legale invocate de către comisie făceau referire în mod expres, declarația pe propria răspundere privind capacitatea de producție, dar a fost considerată insuficientă. O.U.G. nr. 54/2010 se referă la un singur document pe care îl prevede în mod expres: declarația pe propria răspundere privind capacitatea de producție, declarație prevăzută de pct. 108 alin. (1), (5) și (19), iar pct. 13 și 17 ale art. 1 din O.U.G. nr. 54/2010 referitoare la obligația constituirii unei garanții fac trimitere la normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, în ceea ce privește condițiile constituirii garanției.

Prin această trimitere se impunea obligația din partea autorității competente la actualizarea garanției potrivit noului mod de calcul și comunicarea cuantumului acestuia antrepozitarului autorizat. Depunerea concomitentă a dovezii de constituire a garanției și a informațiilor necesare pentru actualizarea cuantumului garanției potrivit noului mod de calcul prin comunicare către organul competent a declarației pe propria răspundere se exclud dacă se analizează procedura reglementată de pct. 108 din Normele metodologice. S-a arătat că actualul nivel al garanției de 985.000 euro nu a fost stabilit de recurentă, ci a fost determinat prin Decizia nr. 064/2010 emisă de Comisie, iar în anul 2011 a fost reactualizată prin Decizia nr. 9 din 3 mai 2011 emisă de D.J.A.O.V.

Buzău, ceea ce dovedește că nivelul garanției se determină de către organul vamal și nu de antrepozitar și de aceea, nu se poate imputa societății neconstituirea unei noi garanții dacă nu a fost stabilit cuantumul de către autoritatea competentă ca urmare a schimbării modului de calcul a garanției prin raportare la capacitatea tehnologică de producție. Această interpretare a fost împărtășită chiar și de D.G.M.D.R.S. în Nota nr. 721156 din 23 noiembrie 2010 ce a stat la baza deciziei de revocare a autorității de antrepozit fiscal și care se referă la „o eventuală diferență de garanție”, iar recurenta a arătat că în lipsa unei decizii de actualizare a nivelului garanției nu se poate constitui „o eventuală diferență de garanție”.

S-a considerat că susținerile instanței de fond privind nedepunerea garanției sunt în contradicție cu dispozițiile pct. 108 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. Pe de altă parte, recurenta a arătat că prin procesul-verbal de sechestru asigurator pentru bunurile imobile din data de 4 iunie 2010 înregistrat la D.G.A.M.C. sub nr. 1053002 s-a procedat la aplicarea sechestrului asigurător asupra bunurilor imobile ale acesteia pentru a se asigura plata accizelor care pot deveni exigibile pentru suma de 985.000 euro, iar conform pct. 108 alin. (2) pct. 2 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. „garanțiile constituite sunt valabile atâta timp cât nu sunt executate de autoritatea fiscală teritorială la care sunt înregistrați ca plătitori de impozite și taxe antrepozitarul autorizat, deținătorul înregistrat și expeditorul înregistrat”.

Cu toate acestea, Comisia a emis decizia de revocare fără a ține seama de garanția depusă inițial care a fost recunoscută de reprezentanții M.F.P. ca valabilă. Comisia nu a luat în seamă procesul - verbal de sechestru asigurător atunci când a examinat decizia de revocare pentru că ar fi fost depus prea târziu, cu ocazia soluționării contestației, iar instanța de fond, prin înlăturarea susținerilor reclamantei în privința acestui aspect, a interpretat greșit dispozițiile legii și a încălcat și principiul aplicării în timp a normei juridice deoarece a lipsit de efecte garanțiile imobiliare constituite anterior intrării în vigoare a H.G. nr. 768/2010. Mai mult, instanța de fond s-a substituit organului emitent al deciziei de revocare în motivarea măsurii luate pentru că acesta nu a susținut că procesul-verbal de sechestru ca și garanție imobiliară și-a încetat valabilitatea ca efect al intrării în vigoare a H.G.

nr. 768/2010. S-a criticat soluția instanței de fond și pentru că a făcut o greșită apreciere a probelor administrate în cauză dar și prin aplicarea greșită a dispozițiilor legale. Dacă s-ar urma raționamentul Comisiei și al instanței de fond în sensul că ar fi necesară depunerea, pe lângă declarația pe propria răspundere și a dovezii constituirii garanției și a unui certificat de atestare fiscală, s-ar face abstracție, susține recurenta, de prevederile pct. 108 alin. (1) pct. 4 și 15 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

Și în privința necesității depunerii certificatului de atestare fiscală, raționamentul este greșit deoarece nu este posibil ca prin „documente necesare pentru conformare” legiuitorul să aplice un raționament în privința documentelor ce ar rezulta la pct. 13 și 17 și un alt raționament în cazul pct. 15. Din punctul de vedere al recurentei, legiuitorul a urmărit furnizarea unor informații pe care Comisia nu le avea la dispoziție fără depunerea declarației privind capacitățile de producție, sub sancțiunea revocării autorizației, dat fiind faptul că pentru cele două situații există posibilitatea sancționării antrepozitarului potrivit art. 206 28 alin. (2) lit. c) și f) iar nesancționarea acesteia este un indiciu că nu se află în ipoteza reglementată de cele două prevederi.

S-a arătat și faptul că depunerea de către antrepozitar a unui certificat de atestare fiscală nu ar avea nicio finalitate de vreme ce situația obligațiilor fiscale ale antrepozitarului este recunoscută de către comisie, iar pe de altă parte, pe tot parcursul deținerii autorizației de antrepozit fiscal se verifică de către Comisie dacă societatea are obligații fiscale restante mai vechi de 60 de zile în vederea revocării autorizației sau suspendării ei. S-a invocat și faptul că în situații identice, organele competente nu au procedat la revocarea autorizației deși societățile comerciale au depus declarații pe proprie răspundere privind capacitățile de producție fără a depune certificatul de atestare fiscală sau dovada de constituire a garanției, iar din procesul-verbal al ședinței a rezultat că 3 membrii ai comisiei au solicitat amânarea soluționării contestației în vederea primirii unor clarificări suplimentare.

3. Soluția instanței de recurs După examinarea motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va admite recursul declarat pentru următoarele considerente: În fața instanței de fond reclamanta a solicitat anularea Deciziei nr. 008 din 4 ianuarie 2011 a Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate prin care s-a dispus revocarea autorizației de antrepozit fiscal nr. RO/0129829/PP01 din 12 martie 2010 și a Deciziei nr. 055 din 25 februarie 2011 emisă de aceeași Comisie, prin care a fost respinsă plângerea prealabilă formulată împotriva Deciziei nr. 008 din 4 ianuarie 2011. Revocarea autorizației de antrepozit fiscal deținută de reclamantă a fost dispusă pentru că nu s-a conformat prevederilor alin. (6) al art. 4 din O.U.G.

nr. 54/2010, respectiv nu a depus documente care să dovedească faptul că nu înregistrează datorii la bugetul general consolidat și faptul că a constituit garanția potrivit noilor prevederi legale cu adresa înregistrată la M.F.P. sub nr. 119772 din 31 august 2010, depunând doar declarația pe propria răspundere privind capacitatea maximă de producție a utilajelor și instalațiilor aparținând antrepozitului fiscal. Potrivit art. 4 alin. (6) și alin. (7) din O.U.G.

nr. 54/2010 privind unele măsuri pentru combaterea evaziunii fiscale, „(6) Antrepozitarii autorizați care dețin autorizații valabile la data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență, a căror valabilitate, până la data de 31 august 2010, nu depășește 3 ani în cazul contribuabililor mari și mijlocii și, respectiv, un an în cazul contribuabililor mici de la data de începere a valabilității autorizației, au obligația de a se conforma prevederilor art. 1 pct. 13, 15 și 17 până la data de 31 august 2010 inclusiv. (7) Nerespectarea prevederilor alin. (5) și (6) atrage revocarea autorizațiilor de antrepozit fiscal”. Art. 1 pct. 13, 15 și 17 din O.U.G. nr. 54/2010 prevedeau că: „pct.

13 - să constituie în favoarea autorității competente o garanție pentru producția, transformarea și deținerea de produse accizabile în regim suspensiv de accize, precum și o garanție pentru circulația acestor produse în regim suspensiv de accize, în conformitate cu prevederile art. 206 54 și în condițiile stabilite prin normele metodologice; pct. 15 - antrepozitarul autorizat înregistrează obligații fiscale restante la bugetul general consolidat mai vechi de 60 de zile față de termenul legal de plată și pct. 17 - antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat și expeditorul înregistrat au obligația depunerii la autoritatea competentă a unei garanții, conform prevederilor din normele metodologice, care să asigure plata accizelor care pot deveni exigibile.

În situația în care antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat și expeditorul înregistrat înregistrează obligații fiscale restante cu mai mult de 30 de zile, administrate de A.N.A.F., garanția se extinde și asupra acestora de drept și fără nicio altă formalitate”. Cu privire la obligația de depunere a dovezilor privind obligațiile fiscale restante, instanța de fond a reținut că în luna martie 2010 reclamanta înregistra debite fiscale la bugetul consolidat de stat și că nu a făcut dovada în fața instanței că la 31 august 2010 nu înregistra debite restante mai vechi de 60 de zile. În legătură cu aceste susțineri, în concluziile scrise, depuse în fața instanței de fond, reclamanta a invocat faptul că societatea SC P.C.

SA a intrat în insolvență la data de 30 iunie 2010, iar creanțele anterioare acestei date au făcut obiectul înscrierii la masa credală și conform dispozițiilor Legii nr. 85/2006, ele se vor achita în conformitate cu prevederile planului de reorganizare. Totuși, instanța de fond nu a făcut nicio referire la această apărare a reclamantei. La dosarul instanței de fond nu s-au depus însă dovezi cu privire la aceste aspecte privind declararea stării de insolvabilitate, a creanțelor fiscale ce s-au înscris în planul de reorganizare. În lipsa acestor probe, instanța de recurs nu poate verifica apărările reclamantei. Potrivit art. 314 C. proc. civ. „Înalta Curte de Casație și Justiție hotărăște asupra fondului pricinii în toate cazurile în care casează hotărârea atacată numai în scopul aplicării corecte a legii la împrejurări de fapt ce au fost deplin stabilite”.

Cum în cauză situația de fapt nu a fost pe deplin stabilită, nu se poate proceda la judecarea fondului pricinii și este necesară trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. La rejudecare, instanța de fond va solicita reclamantei să depună înscrisuri referitoare la declararea stării de insolvență sau faliment a acesteia, planul de reorganizare și să analizeze obligația recurentei-reclamante de a face dovada că nu înregistra debite fiscale restante la bugetul consolidat al statului, în raport de aceste înscrisuri. În privința obligației de a constitui garanția potrivit noilor prevederi legale, cel de-al doilea motiv de revocare a autorizației de antrepozit fiscal, la rejudecare instanța de fond va analiza apărările reclamantei în raport de faptul că aceasta a depus declarația privind capacitatea de producție și de faptul că art. 206 26 alin. (1) lit. a) C. fisc., modificat prin art. 1 pct. 13 din O.U.G.

nr. 54/2010, face referire la prevederile art. 206 54 și la condițiile stabilite prin Normele metodologice, iar în aceste norme procedura de constituire a garanției este reglementată în mai multe etape și dacă organele fiscale aveau obligația de a comunica cuantumul garanției. Se vor solicita reclamantei și dovezi în legătură cu interpretarea diferită a dispozițiilor legale în baza cărora a fost revocată autorizația de antrepozit fiscal în cazul altor societăți comerciale aflate într-o situație identică cu a acesteia. În baza art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 314 C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, va fi admis recursul declarat, va fi casată sentința atacată și trimisă cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de reclamanta SC P.C. SA, prin administrator judiciar E.I. I.P.U.R.L. împotriva Sentinței nr. 251 din 28 septembrie 2011 a Curții de Apel Ploiești, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal. Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 9 noiembrie 2012.