ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3551/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Circumstanțele cauzei. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 28 august 2008 reclamanta A.N.A.R., a formulat contestație împotriva Deciziei nr. 73 din 4 martie 2008, prin care a fost soluționată, de către A.N.A.F – D.G.S.C., plângerea împotriva Deciziei de impunere nr. 322 din 19 decembrie 2007 și a raportului de Inspecție Fiscală parțială nr. 860343 din 17 decembrie 2007 emise de D.G.A.M.C., solicitând ca prin hotărârea pe care instanța de judecată o va pronunța, să dispună anularea deciziei contestate și, subsecvent a Deciziei de impunere nr. 322 din 19 noiembrie 2007 și raportului de Inspecție Fiscală parțială nr. 860.343 din 17 decembrie 2007. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că prin Decizia nr. 73 din 4 martie 2008 a A.N.A.F.

– D.G.S.C. a fost soluționata plângerea cu nr. 506/ CC din 17 ianuarie 2008 împotriva Deciziei de impunere nr. 322 din 19 decembrie 2007 si a raportului de Inspecție Fiscala parțiala nr. 860343 din 17 decembrie 2007. A susținut reclamanta că decizia de soluționare a plângerii nu motivează in nici un mod pentru ce au fost înlăturate argumentele de fapt si de drept aduse in susținerea plângerii, preluând in totalitate motivarea deciziei de impunere si constatările procesului verbal de inspecție fiscala amintite. S-a arătat in acțiune că prin actele administrative fiscale contestate s-au stabilit in sarcina A.N.A.R.

"obligații fiscale suplimentare" reprezentând redevențe miniere/venituri din concesiuni si închirieri în sumă de 11.612.357 lei, aferente perioadei 1 august 2001 - 30 septembrie 2004 și majorări de întârziere de 16.196.251 lei, aferente perioadei 1 august 2001 - 30 noiembrie 2007, reținându-se ca in perioada supusa inspecției fiscale direcțiile de ape au obținut venituri din închirierea bunurilor din domeniul public al statului, stabilind suma de 9.104.468 lei ca venituri, majorări de întârziere in cuantum de 11.280,202 lei si penalități de întârziere in suma de 1.477.552, care s-ar cuveni bugetului de stat conform prevederilor art. 16 din Legea nr. 213/1998. A susținut reclamanta că situația de fapt a fost greșit stabilită de către organele fiscale, arătând că în perioada verificata, A.N.A.R.

au avut statut diferit, reglementat prin acte normative diferite, respectiv statut de companie națională, societate comerciala pe acțiuni, cu capital integral de stat, în perioada 1 august 2001 - 19 septembrie 2002, potrivit prevederilor H.G. nr. 981/1998, iar după intrarea in vigoare a O.U.G. nr. 107/2002 privind înființarea A.N.A.R. si pana la finalul perioadei controlate, respectiv intre 20 septembrie 2002 - 30 septembrie 2004, a avut statut de regie autonoma.

Referitor la pretinsa nerespectare a prevederilor art. 16 din Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica si regimul juridic al acesteia in cazul contractelor analizate cu prilejul inspecției fiscale parțiale, contestatoarea a precizat că in mod greșit organul fiscal a interpretat art. 4 și art. 5 din contract trăgând concluzia că in fapt este vorba de un contract de închiriere, omițând să aibă in vedere principiul libertății actelor juridice, potrivit căruia subiectele de drept sunt libere sa încheie orice acte juridice si orice convenții in cadrul derulării raporturilor juridice, cu condiția ca acestea sa nu contravină bunelor moravuri, ordinii publice sau normelor legale imperative. A arătat reclamanta că in fapt este vorba despre un contract de prestări de servicii (antrepriza), obiectul contractului fiind reprezentat de un serviciu de gospodărire a apelor dintre cele enunțate de reglementările care privesc organizarea si funcționarea A.N.A.R.

atât in calitate de companie naționala cat si de regie autonoma, cu obligațiile clar stabilite, singura mențiune care poate conduce la concluzia că ar fi un contract de locațiune - cea prevăzută de art. 15 din contract - "închirierea in tot sau in parte a serviciului contractat sau cesiunea acestuia unui sau mai multor terți" – fiind o greșeală de redactare. S-a mai susținut că același regim a fost stabilit și prin O.U.G. nr. 19/2006 privind utilizarea plajei M.N. și prin O.U.G. nr. 202/2002 privind gospodărirea integrată a zonei costiere.

Referitor la aplicabilitatea dispozițiilor art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999 privind stimularea întreprinzătorilor privați pentru înființarea si dezvoltarea întreprinderilor mici si mijlocii, referitoare la impozitarea cu 90% a veniturilor obținute de societățile comerciale și companiile naționale cu capital majoritar de stat și de regiile autonome în baza contractelor de concesionare, închiriere sau asociere in participațiune pentru activele sau spatiile proprii, a precizat reclamanta că datorita dispozițiilor din actele care i-au reglementat organizarea si funcționarea (O.U.G. nr. 107/2002, Legea nr. 404/2003), A.N.A.R. nu îi sunt aplicabile prevederile Legii nr. 133/1999, cel puțin pentru perioada de aplicabilitate a acestor acte normative.

A opinat reclamanta că O.U.G. nr. 107/2002 si Legea nr. 404/2003, prin obligațiile pe care le-au instituit in sarcina A.N.A.R., exclud înstrăinarea bunurilor din patrimoniul propriu la care se referă contractele în cauza și conțin dispoziții legale speciale, derogatorii de la dispozițiile Legii nr. 133/1999. Prin întâmpinare pârâta A.N.A.F. a cerut respingerea acțiunii ca neîntemeiată, fiind reiterate motivele de fapt și drept reținute în decizia contestată, prin care a fost soluționată plângerea contestatoarei. A fost introdusă în cauză în calitate de pârâtă Administrația Finanțelor Publice Sector 1, ca autoritate publică ce a întocmit actul de control contestat. Hotărârea instanței de fond.

Prin Sentința nr. 3919 din 1 iunie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, s-a respins acțiunea reclamantei A.N.A.R., în contradictoriu cu pârâții A.N.A.F. și Administrația Financiară Sect. 1 București, ca neîntemeiată.

Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut că inspecția fiscala a vizat perioada 1 august 2001 - 30 septembrie 2004 si a avut ca obiectiv verificarea modului de respectare a prevederilor Legii nr. 133/1999 privind stimularea întreprinzătorilor privați pentru înființarea si dezvoltarea întreprinderilor mici si mijlocii, precum si ale Legii nr. 213/1998 privind proprietatea publica si regimul juridic al acesteia, fiind emisă Decizia de impunere nr. 322 din 19 decembrie 2007 prin care s-au stabilit in sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare in suma totala de 27.808.609 lei reprezentând 11.612.358 lei redevențe miniere/venituri din concesiuni si închirieri si 16.196.251 lei majorări si penalități de întârziere aferente.

A mai reținut judecătorul fondului că potrivit dispozițiilor art. 2 alin. (1) si (2) din O.U.G. nr. 107/2002 privind înființarea A.N.A.R. (în vigoare în perioada verificata), reclamanta administrează bunurile din domeniul public al statului de natura celor prevăzute la art. 135 alin. (4) din Constituția României (art. 136 alin. (3) din Constituția României, republicata) și în Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica si regimul juridic al acesteia, cu modificările ulterioare, precum si patrimoniul propriu, iar în perioada verificata, reclamanta a încheiat contracte de închiriere, de prestări servicii de gospodărire a apelor, de prestări servicii cu mijloace de mecanizare, sau privind asigurarea folosirii potențialului piscicol al lacurilor de acumulare, veniturile astfel obținute fiind in întregime reținute de către aceasta, in temeiul dispozițiilor art. art. 12 alin. (1) si (3) din Legea nr. 213/1998.

S-a arătat în considerentele hotărârii atacate că, potrivit dispozițiilor art. 16 din Legea nr. 213/1998, sumele astfel încasate se fac venit la bugetul de stat, sau la bugetele locale, însă reclamanta a reținut in totalitate veniturile rezultate din închirierea bunurilor din domeniul public pe care le deținea in administrare. Deși unele contracte au fost intitulate ca fiind de prestare servicii, in fapt obiectul acestora consta intr-o închiriere ("închiriere foraj de observații", închirierea unor mijloace de mecanizare, utilaje, mijloace de transport "serviciul de asigurare a folosirii potențialului piscicol" sau închirierea unor spatii), astfel că instanța fondului a respins apărările reclamantei.

Totodată, s-a reținut că până la data apariției H.G. nr. 241/2006 alin. (2) al art. 16 din Legea nr. 213/1998, „cu privire la reținerea de către administrator a unei cote intre 20 - 50% din chirie”, nu a putut fi aplicat neexistând acte normative care sa precizeze care este cota din veniturile rezultate din închirierea bunurilor din domeniul public pe care le deține in administrare de care putea beneficia reclamanta. S-a înlăturat și critica privind necompetența organelor fiscale de a "dispune o veritabila rectificare a bugetelor. și, implicit a situațiilor financiare", dat fiind dispozițiile art. 6 lit. k) din O.G. nr. 70/1997 privind controlul fiscal, așa cum a fost modificată prin O.G. nr. 62/2002.

A mai reținut Curtea de apel că, anterior publicării H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., au fost aplicabile prevederile pct. 9.alin. (14). din Anexa 1 - Instrucțiuni privind metodologia de calcul al impozitului pe profit aprobata prin H.G. nr. 859/2002 potrivit cărora verificarea prestației se realizează prin analiza documentelor justificative care atestă efectuarea serviciilor - situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare.

În ceea ce privește majorările de întârziere în suma de 11.280.202 lei și penalitățile de întârziere în suma de 1.477.552 lei aferente sumei de 9.104.468 lei reprezentând venituri realizate din închirierea bunurilor din domeniul public s-a constatat că acestea sunt datorate de reclamantă, având în vedere principiul de drept "accesorium sequitur principale". Au fost apreciate ca neîntemeiate susținerile reclamantei referitoare la suma de 2.507.889 lei reprezentând impozit pe veniturile din închirierea patrimoniului privat, suma de 2.971.962 lei reprezentând majorări de întârziere aferente si suma de 466.535 lei reprezentând penalități de întârziere aferente, întrucât potrivit art. 38 alin. (5) din Legea nr. 133/1999, aceasta datorează un impozit de 90% pentru veniturile obținute din închirierea bunurilor deținute in proprietate privata.

Față de dispozițiile art. 3, art. 4 și art. 5 din Legea nr. 213/1998, art. 135 in forma anterioară republicării Constituției României și art. 136 din Constituția României s-a arătat in sentința atacată că în mod legal si corect organul de soluționare al contestației a constatat ca reclamanta putea sa înstrăineze bunurile proprietate privată. În fine, judecătorul fondului nu și-a însușit concluziile expertului întrucât excede competenței acestuia modul de aplicare în speță a dispozițiilor legale incidente cauzei. Recursul.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs reclamanta A.N.A.R., susținând că hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive, respectiv argumente: Prima instanță a reținut în mod greșit că veniturile obținute atât din închirierea bunurilor domeniu public cât și din închirierea patrimoniului privat sunt sume datorate de reclamantă la bugetul statului, deși în perioada supusă inspecției fiscale, bugetele de venituri și cheltuieli ale companiei naționale au fost aprobate prin hotărâri de guvern (H.G. 1018/2001, H.G. 120/2002, H.G. nr. 1530/2002). De asemenea, instanța de fond a înlăturat neargumentat concluziile expertizei contabile efectuate în cauză, expertiză care a stabilit că sumele încasate în perioada 1 august 2001 – 30 septembrie 2004 de către A.N.A.R., din asigurarea de servicii de gospodărire a apei și a altor astfel de servicii, nu fac obiectul prevederilor art. 16 din Legea nr. 213/1998.

Se susține, în esență, de către recurentă că instanța de fond a făcut o confuzie între contractele de închiriere încheiate de către reclamantă privind bunurilor proprietate publică și privată pentru care trebuia și s-a achitat impozitul conform dispozițiilor art. 16 din Legea nr. 213/1998 și a art. 12 alin. (1) și (3) din aceeași lege și contractele privind prestarea de diverse servicii - contracte care nu sunt supuse prevederilor menționate și pentru care se achită impozitele obișnuite. Recurenta și-a încadrat în drept, din punct de vedere procedural, criticile formulate în prevederile art. 304 pct. 8, 9 și art. 304 1 C. proc. civ. Astfel, motivul prevăzut de art. 304 pct. 8 C. proc. civ.

nu subzistă, întrucât în speță nu se poate pune problema interpretării greșite a actului juridic dedus judecății sau a schimbării naturii ori înțelesului lămurit al acestuia, instanța stabilind în mod corect natura actelor ca fiind acte administrativ - fiscale (decizie de impunere, decizie de soluționare a contestației de către A.N.A.F. )acestea fiind actele atacate de reclamantă. În realitate, recurenta - reclamantă este nemulțumită de respingerea susținerilor sale privind natura unor contracte ce au stat la baza calculării unor obligații fiscale suplimentare, dar aceste critici se încadrează la celelalte motive de recurs invocate, privind temeinicia și legalitatea hotărârii atacate, respectiv art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc.

civ. Cu privire la susținerile recurentei în legătură cu faptul că prima instanță a interpretat în mod greșit contractele de prestări servicii, se constată că acestea sunt nefondate. Astfel, instanța de control judiciar reține că, deși unele contracte au fost intitulate ca fiind de prestări servicii, în realitate obiectul acestora reprezenta o închiriere („ închiriere foraj de observații”, închirierea unor mijloace de mecanizare, utilaje, mijloace de transport, „serviciul de asigurare a folosirii potențialului piscicol”). Totodată, anterior publicării H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., în perioada supusă controlului, au fost aplicabile prevederile pct. 9.14 din Anexa 1 – Instrucțiuni privind metodologia de calcul al impozitului pe profit aprobată prin H.G.

nr. 859/2002, potrivit cărora: „Nu intră sub incidența art. 9 alin. (7) lit. s) din lege serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice și juridice, care se refera la întreținerea și repararea activelor, servicii poștale, de comunicații și de multiplicare. În baza acestor prevederi este necesar ca serviciile să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract scris care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și a tarifelor percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfășurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului.

Verificarea prestației se realizează prin analiza documentelor justificative care atestă efectuarea serviciilor - situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare." Prin urmare, dispozițiile legale impuneau ca realitatea prestării serviciilor să fie probată cu documente justificative care să ateste efectuarea acestora, probă pe care societatea reclamantă nu a făcut-o nici în fața organelor fiscale, nici în instanță.

În acest context, în mod corect instanța de fond a înlăturat concluziile expertului contabil privind neaplicarea art. 16 din Legea nr. 213/1998 în legătură cu veniturile obținute din contractele de prestări servicii, din moment ce respectivele contracte s-au dovedit a fi, prin natura clauzelor și lipsa documentelor justificative ale prestării unor servicii, veritabile contracte de închiriere, calificarea juridică a unor operațiuni economice fiind atributul exclusiv al instanței de judecată. Pentru considerentele menționate, cu referire la art. 312 alin. (1) C. proc. civ., constatând că hotărârea instanței de fond este legală și temeinică, instanța de control judiciar va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de AN.A.R. împotriva Sentinței nr. 3919 din 1 iunie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 28 februarie 2013 .