ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2097/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal, la data de 10.11.2015, reclamantul A. a chemat în judecată pe pârâta ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și pe pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în reprezentarea Administrației Sector 1 a Finanțelor Publice solicitând:

- anularea în parte a Deciziei de soluționare a contestației administrativ fiscale nr. 182/17.06.2015, în ceea ce privește debitele fiscale reținute la pct. 1 din decizie;

- anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x/29.09.2010;

- exonerarea de la plata debitului de 5.142.818 RON, reprezentând: TVA în valoare de 2.235.762 RON, majorări de întârziere în valoare de 2.571.692 RON și penalități de întârziere în valoare de 335.364 RON;

- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Reclamantul a formulat inclusiv cerere de suspendare a executării deciziei de impunere în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința nr. 4699 din 4 decembrie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis în parte contestația formulată de A. în contradictoriu cu pârâții ANAF - Direcția Generla de Solutionare a Contestațiilor și Direcția Generală a Finanțelor Publice București în reprezentarea Administrației Sectorului 1 a Finanțelor Publice, a anulat în parte Decizia nr. 182/17.06.2015 și, în parte, Decizia de impunere nr. x/29.09.2010, în sensul că a înlăturat obligația de plată a penalităților de întârziere, în cuantum de 335.364 RON și a limitat plafonul majorărilor/dobânzilor de întârziere la cuantumul debitului principal; a menținut în sarcina reclamantului obligația de plată a debitului principal, în cuantum de 2.235.762 RON și a majorărilor de întârziere în cuantum de 2.235.762 RON (plafonate la cuantumul principalului), a obligat pârâții, în solidar, la plata către reclamant a cheltuielilor de judecată în sumă de 3.150 RON (taxă judiciară de timbru și onorariul de avocat redus proporțional cu cuantumul debitului înlăturat la plată).

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe au declarat recurs reclamantul A. și pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice prin Direcția Generală a Finanțelor Publice București invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

1.3.1. Prin recursul său reclamantul A. a solicitat casarea hotărârii atacate întrucât este dată cu interpretarea și aplicarea eronată a normelor de drept material conform art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., iar în rejudecare să se dispună admiterea acțiunii așa cum a fost formulată, cu acordarea integrală a cheltuielilor de judecată.

În motivarea opțiunii sale procesuale reclamantul recurent a susținut următoarele:

Prin considerentele sale de la punctele 1, 2, 4, judecătorul fondului alege să ignore principiul certitudinii impunerii (statuat și în Codul fiscal 2003 la art. 3) ce atrage obligația statului să elaboreze norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale. Un drept fundamental al contribuabilului este astfel încălcat și protecția judiciară îi este refuzată.

Deși instanța observă lipsa formularelor și a normelor de îndrumare a contribuabilului la nivelul anului 2005 și 2006 și cel puțin până în 2007 la intrarea în vigoare a Ordinului ANAF nr. 1346/2006 cu privire la modalitatea de înregistrare în scop de TVA, tot reclamantul este găsit în culpă de a nu fi făcut dovada faptului că ar fi solicitat intrarea în legalitate prin atribuirea unui cod valabil de TVA și că ar fi fost refuzat din lipsă de formulare ori de metodologie.

A reieșit din interogatoriul administrat din oficiu într-o cauză similară aflată în paralel pe rolul Curții de Apel București, cu instrucțiune expresă de casare și rejudecare în acest scop (dosarul B. x/2012 fond după casare), readministrat și în prezenta cauză - că la nivelul țării au avut loc 1758 de inspecții fiscale în această materie, din care 124 în județul Ilfov, însă toate au fost demarate după septembrie 2009, iar pentru perioada 2005-2008 ANAF a afirmat că "nu deține date privind numărul de controale, inspecții fiscale efectuate la persoane fizice sau persoane fizice autorizate care au vândut bunuri imobile în legătură cu obligațiile de înregistrare, declarare, plată TVA".

Răspunsul ANAF a ocolit permanent întrebarea instanței din acel dosar, care era cât se poate de explicită, solicitând numărul de persoane fizice autorizate dezvoltatori imobiliari - construcții noi înregistrate ca plătitoare de TVA în legătură cu vânzarea bunurilor imobile în perioada 2005-2012, fiind evident că pentru perioada 2005-2008 acesta a fost zero, sub eufemismul că "nu deține o evidență".

O aplicare retroactivă a normelor metodologice de aplicare a art. 127 Codul fiscal (care, în contextul arătat, au greutatea unui text de lege și nu al unei norme interpretative) contravine flagrant principiului securității juridice și al certitudinii impunerii, conform căruia o modificare legislativă nu poate priva retroactiv o persoana impozabilă de un drept dobândit conform prevederilor legislative anterioare.

În acest caz esențialmente fiscal și făcând parte dintr-o largă categorie de cazuri asemănătoare, în sarcina autorității fiscale, care a optat pentru acest tip de urmăriri pe un fond legislativ controversat, judecătorul fondului a reținut totuși o culpă, însă i-a atribuit acesteia doar semnificații și implicații minore, deși este de notorietate că în realitate lucrurile au stat cu totul altfel.

În materie fiscală, unde interesele contribuabilului sunt sensibil afectate de deciziile administrației, acesta are în mod indubitabil dreptul de a fi informat în avans asupra actelor pe care le efectuează într-o manieră care să-i permită să se comporte în cunoștință de cauză.

La nivelul anului 2006 era cu totul imposibil ca o persoană diligentă să devină prin opțiune plătitoare de TVA pentru tranzacții imobiliare cu terenuri construibile. De altfel, începând cu anul 2007 impozitul pe câștig a fost înlocuit de impozitul pe venitul din vânzarea bunurilor imobile din patrimoniul personal, un impozit perceput în procedură notarială. Chiar și după anul 2009 când ANAF a demarat operațiunea de inspectare și colectare a TVA de pe urma tranzacțiilor imobiliare efectuate de persoane fizice, și chiar și după anul 2010 când a apărut și prevederea în Codul fiscal plus norme care au făcut clare obligațiile oamenilor, notarii au continuat sa rețină impozitul de la persoanele fizice plătitoare de TVA, cu toate că acest regim fiscal de taxare directă era incompatibil cu constituirea bazei de impunere în scopuri de TVA.

Astfel, impozitul pe venit reținut de notari a fost și a rămas incompatibil cu codul de TVA în privința plătitorilor de TVA căci notarii nu ar fi trebuit să retină impozitul de 2% de la plătitorii de TVA, aceștia datorând în mod normal impozit pe câștigul din activități independente (16% pe câștig, plus 5,5% CASS). Opțiunea de legiferare începând cu anul 2004 când s-a introdus cota unică de impunere, a fost în sensul definirii în sens larg a faptelor de comerț, pentru a include în sfera cotei unice și aceste câștiguri, complet neimpozitate la acea data deși boom­ul imobiliar începuse de ceva timp.

Abia cu 2010 a apărut și prevederea în Codul fiscal, plus norme care au făcut clare obligațiile oamenilor, care de la acel moment s-au înregistrat, au plătit TVA așa cum era normal sa o facă dacă definiția legală a persoanei impozabile era mai clar articulată legislativ. Cu toate acestea, spre surpriza generală, notarii au continuat sa retina impozitul persoanelor fizice plătitoare de TVA. Atunci când în 2015/2016 poziția ANAF s-a schimbat, au început sa emită decizii de impunere pentru impozitul de 16% și CASS, pentru că ANAF indiscutabil greșise când a indicat că trebuie reținut de către notari impozitul pe veniturile din vânzarea bunurilor din patrimoniul propriu, iar pentru greșeala asta trebuia sa plătească tot contribuabilul... A fost nevoie de Legea 29 pentru ca urmăririle pentru impozit pe venit și CASS ale celor ce au tranzacționat imobile (mulți deveniți plătitori de TVA) să fie amnistiate. Aceste indicii conturează mult mai nuanțat culpa autorităților fiscale în urmărirea retroactivă a tranzacțiilor imobiliare în scop de TVA, în raport de o epocă și de un stadiu al legislației în care opțiunile oamenilor de organizare fiscală erau limitate.

Calificarea retroactivă în inspecție a unei persoane fizice ca fiind persoană impozabilă și a unei livrări oarecare ca fiind tranzacție taxabilă în scop de TVA, depindea în mod esențial de opțiunea pe care Statul trebuia s-o fi exprimat în legislație pentru aplicarea ex officio a unui astfel de tratament fiscal. Este și sensul în care CJUE s-a exprimat în cauza C-186/89 Van Tiem.

Subsidiar argumentelor tratate mai sus, reclamanta a susținut și argumentul încălcării regimului de taxare inversă (obligatoriii și neopțional în perioada 2005-2007).

Față de considerentele expuse în sentință, se constată că judecătorul fondului nu valorifică în mod just dezlegările CJUE în cauza C-392/16 și ajunge la concluzii diferite până și de susținerile avansate în apărare de autoritățile fiscale. O serie de detalii și susțineri învederate în faza dezbaterilor (la reluarea judecății după o suspendare de un an și jumătate) au fost cu totul ignorate, la fel cum și principiul neutralității impozitării tuturor activităților economice ce garantează Sistemul comun al TVA-ului a fost ignorat și omis cu totul din considerente, cu toate că ne-am referit pe larg la acesta inclusiv în concluziile scrise.

Neexaminarea apărărilor pe incidența măsurilor de simplificare și în cazul domnului A., precum în cazul oricăror alte persoane impozabile din epocă, inclusiv din perspectiva principiului neutralității TVA se constituie în motiv de recurs prevăzut la art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Curtea a reținut așadar, prin raportare la dezlegările date de CJUE prin hotărârea pronunțată în cauza C-392/16, că următoarele idei principale se desprind în legătură cu aplicarea mecanismului taxării inverse în privința tranzacțiilor cu terenuri construibile efectuate de reclamant în cursul anului 2007:

- în primul rând că tranzacțiile cu terenuri construibile nu se supun mecanismului taxării inverse, deoarece nu fac parte din categoria tranzacțiilor prevăzute de articolul 135 alin. (1) literele (j) și (k) din Directiva 2006/112, neputând fi supuse impozitării pe bază de opțiune;

- mecanismul taxării inverse nu se aplică în anul 2007 tranzacțiilor prevăzute de art. 12 lit. b) din Directivă, deoarece statul Român nu a obținut autorizații aplicării acestui mecanism prevăzută de art. 395;

- pentru aplicarea mecanismului taxării inverse este necesar ca atât furnizorul cât și beneficiarul să fi optat anterior în sensul înregistrării în scop de TVA;

În realitate însă, chiar dacă s-ar fi constatat că Dl. A. a devenit "persoană impozabilă în scop de TVA" prin depășirea plafonului și chiar dacă ar fi realizat "tranzacții taxabile în scop de TVA" în anii 2006-2007, dumnealui tot nu ar fi trebuit să colecteze tva, din două motive valabile simultan și cumulativ:

- regimul de taxare nu era obligatoriu potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 1 din Codul fiscal aplicabil în anul 2007. Norma fiscală de drept substanțial exonera în epocă chiar și o persoană impozabilă prin opțiune de obligația de a colecta TVA într-o situație precum cea din speța de față, unde terenul vândut în anul 2007, chiar construibil potrivit documentației cadastrale, însă fusese anterior dobândit prin achiziție de la o altă persoană fizică neînregistrată în scop de TVA și pentru care implicit nu s-a exercitat și nici nu s-ar fi putut exercita dreptul de deducere a TVA;

- măsurile de simplificare (taxarea inversă aplicabilă în epocă) mutau prin reglementări imperative sarcina colectării taxei la cumpărătorul înregistrat în scopuri de TVA, reclamantul exemplificând contractele care au vizat înstrăinări către persoane înregfistrate în scop de TVA.

În ceea ce privește argumentul de la lit. a), însăși Direcția Legislație în domeniul TVA a interpretat legea fiscală prin adresa x/24.09.2012 afimând că "în situația în care terenurile care au fost dobândite în anul 2006 prin donație, moștenire sau achiziție de la o alta persoana fizică neînregistrată în scopuri de TVA și pentru care implicit nu s-a exercitat și nici nu s-ar fi putut exercita dreptul de deducere a TVA, au fost vândute în anul 2007, chiar dacă acestea reprezentau în momentul vânzării terenuri construibile potrivit documentației cadastrale, aplicarea regimului de taxare nu era obligatorie potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) pct. l din Codul fiscal aplicabil în anul 2007."

Desigur, Codul fiscal reglementa situația persoanelor ce ar fi optat pentru taxarea tranzacțiilor imobiliare, devenind astfel persoane impozabile ca atare, însă prin opțiune, și nu prin retratare fiscală în inspecție.

Astfel, pentru a fi cu adevărat taxabile, livrările de terenuri construibile (ce erau exceptate de la scutirea generală) trebuiau suplimentar - și numai la nivelul anului 2007, căci în 2008 norma s-a modificat - să fie efectuate de persoane care optaseră anterior să devină persoane impozabile, și care făcuseră asta pentru a beneficia, sau a-și exercita la un moment dat dreptul de deducere al taxei aferente achiziției sau investiției asociate vânzării.

Majoritatea tranzacțiilor domnului A. din anii 2006-2007 pentru care s-a reținut în sarcina sa obligația de a colecta TVA, au fost achiziționate de la persoane fizice neînregistrate în scop de TVA, așadar fără să intre în discuție vreun drept sau vreo posibilitate de a deduce TVA facturat în amonte de către vânzător în anul 2007 când nici pentru persoanele impozabile acționând "ca atare" (adică prin opțiune) aplicarea regimului de taxare nu era obligatorie potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 1 din Codul fiscal.

Nu se putea prezuma nici în epocă, nici ulterior, că acesta ar fi dorit să devină vreun moment persoană impozabilă prin opțiune, iar o astfel de opțiune nu le putea fi nici impusă, prin retratare fiscală, pe ipotezele reglementate prin norme la nivelul anului 2007.

Abia după 2010 și cu îmbunătățiri în 2012 au apărut norme (care în fapt adăugau la lege) pentru retratarea acestor tipuri de tranzacții și de persoane în inspecție, însă nici unul din drepturile plătitorilor de TVA nu le era recunoscut celor astfel inspectați, nici măcar dreptul de deducere, acolo unde era cazul - fapt sancționat în speța Salomie și Oltean, cu consecința revizuirii atât a practicilor de administrare fiscală cât și a practicii judecătorești.

Chiar și atunci însă, legiuitorul se referea la ipotezele în care persoana impozabilă ce realiza o operațiune taxabilă trebuia să colecteze TVA, or nu toate persoanele impozabile, erau obligate să colecteze, și asta cu atât mai mult atunci când era incidență taxarea inversă.

Punctul 62 alin. (2) Norme - prevedere din anul 2012:

"în sensul art. 152 alin. (6) din Codul fiscal, în cazul în care persoana impozabilă a atins sau a depășit plafonul de scutire și nu a solicitat înregistrarea conform art. 153 din Codul fiscal, în termenul prevăzut de lege, organele fiscale competente vor proceda după cum urmează:

a) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele fiscale competente înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale. Totodată, organele de control vor înregistra din oficiu aceste persoane în scopuri de taxă conform art. 153 alin. (7) din Codul fiscal".

Textul de lege valabil anterior datei de 22.12.2008 prevedea obligația organului fiscal de a solicita plata taxei pe care contribuabilul ar fi datorat-o, însă numai dacă ar fi fost înregistrat în scopuri de TVA. "a) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele fiscale competente înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o, dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă [...]".

Dispozițiile referitoare la taxarea inversă existau și în Codul fiscal din 2006 și 2007 - a se vedea punctele 56 (4) din Norme, respectiv punctul 62 (2) din Norme de aplicare a art. 152 din Codul fiscal:

"în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele de inspecție fiscală înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioada cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale".

CJUE a constatat că România nu a aplicat corect taxarea inversă, motiv pentru care nu ne-a oferit îndrumare în întrebarea preliminară ridicată chiar în acest dosar.

Revine deci instanței naționale în integralitate competența de a se pronunță pe neutralitatea și egalitatea de tratament care ar trebui sa se aplice în ceea ce privește tranzacțiile similare efectuate de persoane impozabile, în aceeași perioada de timp.

Faptul ca persoana avea cod de TVA sau l-a dobândit ulterior, însă cu efect retroactiv, nu trebuie sa creeze o diferența de tratament din perspectiva taxării inverse. Însăși instanța a reținut textual că "Pe cale de consecință, organul fiscal a dispus înregistrarea în scop de TVA a reclamantului începând cu luna februarie 2006", deci începând cu luna februarie 2006, pentru ca măsura taxării să fie neutră, domnul A. ar fi trebuit să aibă același tratament pe fond pe care l-ar fi avut orice altă persoană impozabilă în epocă.

Tot CJUE afirmă într-o decizie recenta din 20.10.2016 (C- 24/15 Plockl) că codul de TVA este doar o cerință de formă, nu una de fond, atâta timp cât autoritățile fiscale dețin toate informațiile necesare stabilirii tratamentului fiscal corect. Or, în cazul reclamantului, autoritățile fiscale își întemeiază apărarea exclusiv pe acest argument.

Reiterăm faptul că neutralitatea TVA poate fi afectată numai dacă s-ar pune în discuție o fraudă, or în speță nici o fraudă nu a fost investigată și nici suspiciunea de evaziune fiscală nu s-a confirmat.

În plus, articolul 22 alin. (8) din A șasea directivă, informa rezultată din articolul 28h din aceasta, conferă statelor membre posibilitatea de a adopta măsuri pentru colectarea corectă a TVA-ului și pentru evitarea fraudei, cu condiția printre altele ca acestea să nu depășească ceea ce este necesar pentru atingerea unor asemenea obiective. Aceste măsuri nu pot, în consecință, să fie utilizate astfel încât să repună în discuție neutralitatea TVA-ului, care constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA-ului (Hotărârea din 27 septembrie 2012, VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, punctul 44 și jurisprudența citată).

Prin urmare, în împrejurări precum cele din litigiul principal, în care participarea persoanei impozabile la o fraudă fiscală a fost, în orice caz, exclusă, scutirea de TVA nu îi poate fi refuzată acesteia pentru motivul că nu a luat toate măsurile care îi pot fi impuse în mod rezonabil pentru a îndeplini o obligație de formă, mai precis transmiterea numărului de identificare în scopuri de TVA atribuit de statul membru de destinație a transferului intracomunitar.

Concluzia instanței de fond potrivit căreia "reclamantul nu beneficiază de aplicarea mecanismului taxării inverse pentru tranzacțiile cu terenuri construibile efectuate în anul 2007, pe de o parte datorită faptului că nu și-a exercitat dreptul de opțiune anterior cu privire la înregistrarea în scop de TVA și, mai important, datorită faptului că în privința livrării de terenuri construibile aplicarea acestui mecanism la nivel comunitar nu era posibilă în lipsa autorizației obținute de statul român în temeiul art. 395 din Directiva 2006/112T" nu face decât să ignore principiul neutralității pe care l-a invocat pe larg în dezbateri si în concluziile scrise.

Premisa însăși de la care această concluzie pleacă este fundamental greșită, deoarece din alte considerente expuse în sentință reiese că dl. A. nu ar fi putut să devină prin opțiune plătitor de TVA pe procedurile aplicabile în anul 2006, și are doar culpa iluzorie de a nu fi cerut, premonitiv și singular, cod de TVA, atunci când nimeni nu avea așa ceva. Tot astfel, absența autorizației din partea Comisiei Europene pentru aplicarea măsurilor simplificare reglementate totuși imperativ în legislație nu îi era nicidecum imputabilă.

Disproporția perceperii de accesorii în această materie a fost sancționată, la nivel de principiu, de însăși Înalta Curte de Casație și Justiție care în cauza Cherciu 226/54/2012 prin Decizia nr. 2960/30.09.2015 a procedat la anularea unor obligații de plată a accesoriilor (majorări de întârziere și penalități) în sumă de 1,91 milioane RON în considerarea marjei de apreciere de care instanța națională dispune în individualizarea sancțiunilor fiscale aplicate contribuabililor, în aplicarea principiului de drept unional al proporționalității, cu argumentul că persoana urmărită "nu s-a sustras de la plata obligațiilor fiscale principale, nu a săvârșit fapte de evaziune fiscală în materie de TVA, operațiunile au fost calificate conform practicii generale a vremii drept transfer de proprietăți imobiliare din patrimoniul personal pentru care reclamanții au achitat impozitul pe venit prevăzut de art. 77A1 Codul fiscal și chiar plata acestui impozit regăsit în anumite declarații recapitulative a permis identificarea persoanelor care au realizat tranzacții cu imobile anterior anului 2010, prin urmare nu se identifică nici o activitate frauduloasă care ar trebui sancționată" - cum nici în speța de față nu a fost cazul.

Curtea a reținut că "atât penalitățile cât și majorările de întârziere (în realitate dobânzi penalizatoare conform prevederilor Codului de procedură fiscală invocate de organul fiscal) au profilul unor sancțiuni fiscale impuse pentru neachitarea la scadență a obligației principale" iar "în privința dobânzilor caracterul de sancțiune fiscală rezultă din cuantumul excesiv al acestora care a ajuns să depășească substanțial debitul principal", iar "în aceste condiții în care datele/actuale ale speței nu au furnizat elemente care să acrediteze ideea de fraudă la bugetul de stat prin neînregistrarea reclamanților ca persoane impozabile după depășirea plafonului de TVA, sancțiunea fiscală apare ca nejustificată" și "în aplicarea aceluiași principiu al proporționalității ICCJ constată că sancțiunile nu apar ca necesare nici prin prisma asigurării colectării în mod corect a taxei". Cu aceeași ocazie ÎCCJ a mai reținut că recalificarea operațiunilor imobiliare din speță ca fiind supuse TVA se plasează într-un context general și notoriu în care până în anul 2010 Statul Român, prin autoritatea fiscală, nu a supus în mod sistematic TVA-ului operațiunile imobiliare precum cele în discuție în litigiu".

În prezenta cauză, Curtea înlătură în parte accesoriile constatând că în egală măsură există o culpă a autorităților statului, care prin practica de colectare adoptată a indus în eroare contribuabilii cu privire la modul de îndeplinire a propriilor obligații. Este singurul aspect sub care instanța înțelege să valorifice de partea contribuabilului culpa statului, care după cum am arătat este în realitate mult mai amplă și mai semnificativă. Curtea înlătură penalitățile de întârziere în tot, însă anulează numai în parte majorările de întârziere până la nivelul principalului, sub cuvânt că dincolo de acest nivel ar fi disproporționate. Oferă ca argument distincția cu privire la dobânzi, în raport de penalități, cum că acestea au regimul juridic al beneficiului nerealizat, astfel că plata acestor dobânzi este datorată independent de culpă.

Soluția este în sine discutabilă în raport de argumentul mai evoluat redat mai sus din jurisprudența Curții Supreme, unde s-a optat pentru înlăturarea în tot a accesoriilor pe argumentația că practica greșită de neimpunere a persoanelor fizice, respectiv de creare cu întârziere a cadrului legal secundar și terțiar prin care s-a organizat controlul și impunerea persoanelor fizice, dar și o detaliere, prin norme metodologice, a comportamentului cerut persoanelor fizice impozabile în materie de TVA (H.G. nr. 1620/2009, OPANAF nr. 1415/2009, OPANAF nr. 1786/2010), trebuie asumată de stat.

În acest context, încălcarea legislației primare în materie de TVA, aplicabilă și persoanei fizice care a desfășurat o activitate economică de exploatare a bunurilor imobiliare în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, din perspectiva producerii consecinței plății cu întârziere a TVA către stat, apare, pentru perioada aplicării sancțiunii în cauză, ca o încălcare scuzabilă care face să nu fie necesară sancțiunea impusă de organul fiscal.

Pe de altă parte se reține că, distinct de obligația de colectare a TVA-ului datorat pentru operațiunile considerate a fi impozabile, în respectarea principiului proporționalității, sancțiunile aplicate pentru neîndeplinirea obligațiilor aparținând persoanei fizice care ar fi trebuit să cunoască legea și să acționeze în scopul înregistrării sale ca persoană impozabilă pentru operațiunile desfășurate într-o perioadă de timp în care a depășit plafonul de scutire de TVA ar fi putut fi calculate doar de la data la care organul fiscal și-a reconsiderat practica proprie de impozitare a acestor operațiuni.

Judecătorul fondului nu oferă un argument complet, și înlăturarea în parte, doar a accesoriilor ce exceda (la nivelul anului 2010) în cuantum nivelul principalului, apare ca o opțiune indiscutabil arbitrară.

Totuși temeiul legal al puterii de apreciere a judecătorului în privința accesoriilor din această materie (TVA) există. El nu este prevăzut în legea națională ci provine din jurisprudența CJUE (Cauza Salomie și Oltean) ce explicitează cu valoarea obligatorie pentru statele membre UE scopurile și mijloacele Directivei europene de TVA.

Subsidiar argumentelor oferite anterior, nu vedem nici un motiv pentru care, pe fondul unei culpe deplin constatate a autorității fiscale, accesoriile ar putea să subziste fie și măcar în parte în loc să fie înlăturate în tot.

Nu în ultimul rând, ajustarea cheltuielilor de judecată de la fond pe un criteriu de "proporționalitate" cu măsura admiterii (cantitative) a acțiunii, reprezintă o opțiune fără suport în lege.

Se apreciază că cheltuielile de judecată au fost în mod nelegal cenzurate cu o motivare contradictorie și total străină de cauză și de materia cheltuielilor, pe criterii de "proporționalitate" cel puțin arbitrare. Chiar dacă de plano cheltuielile puteau fi cenzurate, cenzura trebuia raportată numai la ceva vădit disproporționat, și numai în raport de complexitatea cauzei și activitatea depusă, nicidecum de cuantumul admiterii.

1.3.2. Prin recursurile lor pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București au solicitat casarea în parte a hotărârii, iar în rejudecare să se dispună respingerea în totalitate a acțiunii formulate de reclamant.

În motivarea recursurilor pârâtele recurente prin critic similare au susținut următoarele:

În ceea ce privește penalitățile de întârziere, instanța de fond reține că norma fiscală de la nivelul anilor 2006-2007 era suficient de clară și previzibilă în privința obligațiilor fiscale privind plata TVA aferentă tranzacțiilor cu imobile cu caracter continuu, însă aplicarea normei de către organul fiscal nu era în sensul acesteia.

În sprijinul acestei concluzii instanța reține împrejurarea că în perioada respectivă organele fiscale nu apreciau necesare verificări asupra modului de respectare a obligației de plată a TVA de către persoanele fizice care efectuau tranzacții imobiliare din patrimoniul personal, neexistând o practică în acest sens.

În urma acestui raționament, instanța conchide în mod eronat că nu exista o culpă exclusivă a intimatului în neîndeplinirea obligației de plata a TVA, în egală măsură existând o culpa a organului fiscal constând în inducerea în eroare a eventualilor contribuabili prin comportamentul propriu, în legătura cu interpretarea legislației fiscale.

Raționamentul instanței de fond este în opinia recurentelor în vădită contradicție cu prevederile legale aplicabile și chiar cu hotărârea CJUE Salomie și Oltean invocată în considerentele hotărârii atacate.

Se apreciază că raționamentul instanței de fond este contradictoriu prin prisma faptului ce deși apreciază a fi o culpă comună a intimatului și a organului fiscal, dispune înlăturarea obligației de plata a întregii sume reprezentând penalitățile de întârziere.

Astfel culpa intimatului, reținută chiar de instanța, este scutită de sancțiunea aplicării penalităților de întârziere.

În alta ordine de idei este greșită aprecierea instanței cu privire la faptul că deși legislația era clară și previzibilă, este culpa autorității în a o interpreta greșit, și nu a intimatului care era obligat să respecte legislația sub imperiul căreia își desfășura activitatea.

Așa cum reține chiar instanța de fond in considerentele hotărârii atacate, organele de inspecție fiscală au stabilit în sarcina intimatului taxă pe valoarea adăugată în sumă de 2.235.762 RON aferentă tranzacțiilor imobiliare taxabile din punct de vedere al TVA efectuate în perioada 2006-2007, aplicând în mod corect prevederile legale în materie.

Potrivit legii intimatul avea obligația să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA în regim normal.

În cauza operațiunile efectuate de intimat au îndeplinit condițiile prevăzute de art. 126 alin. (1) și art. 128 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, iar persoana fizică este persoană impozabilă potrivit prevederilor art. 127 alin. (1) și alin. (2) din același act normativ, având toate drepturile și obligațiile care decurg din această calitate, respectiv având ca primă obligație declararea începerii activității sale ca persoană impozabilă.

Astfel, începând cu luna decembrie 2005 cifra de afaceri realizată de intimat a depășit plafonul de scutire de TVA de 200.000 RON prevăzut de art. 152 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, fără însă ca acesta să se înregistreze ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile desfășurate.

În aceste condiții intimatul este cel care nu a respectat prevederile legale clare și exprese, organele fiscale neavând nicio culpă în acest sens.

În ceea ce privește dobânzile și majorările de întârziere, instanța de fond reține că deși plata acestora este datorată având regimul juridic al beneficiului nerealizat, totuși cuantumul mai mare decât al debitului principal încalcă principiul proporționalității.

În urma acestei aprecieri instanța de fond consideră că este necesară diminuarea sumei stabilită de organul fiscal cu titlu de dobânzi și majorări de întârziere la cuantumul debitului principal, o depășire a acestui cuantum apărând drept disproporționată.

Este apreciat greșit raționamentul instanței de fond, întrucât principiul proporționalității se referă numai la penalități de întârziere și nu la dobânzi/majorări de întârziere.

În acest sens este și Hotărârea pronunțată de CJUE în cauza Salomie și Oltean care stabilește faptul ca din perspectiva principiului proporționalității, penalitățile nu trebuie sa depășească valoarea obligației fiscale principale, nefăcându-se nicio referire la dobânzi sau majorări.

În cauza penalitățile sunt în cuantum de 335.364 RON - nedepășind creanță fiscală principală care este în cuantum de 2.235.762 RON TVA, iar dobânzile/majorările sunt în cuantum de 2.571.692 RON.

Codul de procedura fiscală definește dobânda, ca fiind acea obligație fiscală accesorie reprezentând echivalentul prejudiciului creat titularului creanței fiscale principale ca urmare a neachitării la scadență, de către debitor, a obligațiilor fiscale principale.

În ceea ce privește penalitatea de întârziere, aceasta este, conform Codului de procedură fiscală, o obligație fiscală accesorie reprezentând sancțiunea pentru neachitarea la scadență, de către debitor, a obligațiilor fiscale principale.

Dobânda și penalitățile sunt obligații fiscale accesorii diferite, reglementate și definite în mod diferit de legea fiscală.

Prin urmare, atât prin prisma legislației fiscale cât și a hotărârii CJUE invocată chiar de instanță în considerentele hotărârii atacate, se impune a menține cuantumul obligațiilor fiscale accesorii astfel cum a fost calculat de organele fiscale.

Se critică hotărârea instanței de fond și cu privire la obligarea pârâtelor în solidar la plata sumei de 3.150 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, întrucât în cauza se apreciază a nu fi îndeplinite condițiile impuse de art. 451 - 453 C. proc. civ.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările formulate intimatele pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București au solicitat respingerea recursului reclamantului ca nefondat, întrucât dezlegările și soluția instanței de fond sunt cu interpretarea și aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursului

2.1. Examinând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenți, a apărărilor invocate prin întâmpinarile formulate, Înalta Curte constată următoarele:

2.1.1. Recursul reclamantului A.

Motivul de recurs referitor la aplicarea retroactivă a legislației fiscale secundare și încălcarea principiului ceritudinii impunerii este nefondat. Recurentul susține, în esență, că legislația fiscală, în vigoare până la data de 01.01.2010, nu permitea încadrarea sa ca persoană impozabilă din punctul de vedere al TVA și nici încadrarea operațiunilor desfășurate ca taxabile, judecătorul fondului optând să ignore principiul certitudinii impunerii ce atrage obligația statului să elaboreze norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

Înalta Curte constată că judecătorul fondului a făcut o amplă și completă analiză a legislației primare și secundare aplicabile situației juridice a reclamantului, calificând în mod just că normele juridice aplicabile sunt clare și accesibile oriecărei persoane diligente a cărei conduite s-ar înscrie în ipoteza lor, că activitatea desfășurată de recurent este o activitate economică în sensul legii și iar pentru depășirea plafonului legal cu valoarea tranzacțiilor a dobândit calitatea de persoană impozabilă în scop de TVA, în virtutea căreia era obligat să se înregistreze la organul fiscal competent și să colecteze TVA la operațiunile desfășurate, conduită care a fost suplinită de organul fiscal prin actele administrativ fiscale contestată, urmare a constatării neîndeplinirii obligațiilor legale de către reclamant.

Potrivit art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în forma în vigoare la epoca evenimentelor analizate, persoana impozabilă este orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice care constau în exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

În explicitarea acestei norme primare, H.G. nr. 44/2004 privind aprobarea normelor metodologice de aplicare a Codul fiscal, prevedeau că "În sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal."

Din analiza tranzacțiilor efectuate de reclamant în cursul anilor 2005 și 2006 rezultă că acesta nu a intenționat înstrăinarea unor bunuri folosite în scop personal, așa cum în mod just a reținut instanța de fond, neputând fi calificate ca operațiuni de administrare a patrimoniului privat al acestuia, activitatea sa înscriindu-se cu evidență în situația de excepție a normei anterior expuse, achizițiile și livrările de bunuri caracterizând o activitate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, care-l califica ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA și care-l obliga să se înregistreze în acest scop la organele fiscale competente în termeunl legal după depășirea plafonului prevăzut de legiutor.

Este adevărat că art. 127 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal a fost modificat în anul 2009 prin introducerea unui nou alineat (alin. (2)

1

) prin care s-a prevăzut că:

"Situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme", iar legiutorul secundar a detaliat condițiile și termenele în care o persoană fizică poate fi considerată ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, precizându-se că se consideră că realizează o activitate economică din exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, dacă acționează ca atare, de o manieră independentă, și activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Însă, chiar art. 127 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal preciza inclusiv la nivelul anului 2007 că activitate economică este și exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, "în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate", așa cum s-a arătat în precedent, iar în conformitate cu art. 126 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal:

"din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: (…) d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2)".

Aceste dispoziții coroborate din dreptul național au stabilit în mod suficient de clar și precis că livrarea terenurilor construibile este supusă TVA-ului, dacă sunt îndeplinite condițiile cerute de art. 127 alin. (2) teza finală din Codul fiscal.

Împrejurarea că autoritățile fiscale naționale nu ar fi supus în mod sistematic taxei pe valoare adăugată operațiunile imobiliare precum cele din speță până în anul 2010 nu este suficientă - așa cum a reținut CJUE prin hotărârea pronunțată la data de 09.07.2015, în cauza C-183/14 Salomie și Oltean - pentru a crea în percepția unui operator economic normal de prudent și de avizat o încredere rezonabilă în neaplicarea acestei taxe unor astfel de operațiuni, ținând seama de claritatea și previzibilitatea dreptului național aplicabil.

În cauză, recurentul nu a demonstrat că ar fi primit asigurări precise cu privire la neaplicarea TVA pentru operațiunile imobiliare pe care le-a derulat. Opinia Ministerului Finanțelor Publice comunicată societății C. S.R.L. Timișoara privind o anumită situație de fapt expusă de aceasta nu poate fi considerată că intră în categoria unor astfel de asigurări precise date recurentului cu privire la neaplicarea TVA în anul 2007 asupra vânzării terenurilor în discuție în prezenta cauză.

Deși s-a făcut apel la notorietatea împrejurării că nici o persoană fizică aflată în situația reclamantului nu a putut obține înregistrarea în scopuri de TVA și în consecință să beneficieze de cod unic de înregistrare fiscală, reclamantul n-a făcut dovada unei cereri în acest sens adresată organelor fiscale din care să rezulte refuzul acestora din urmă, urmare a aprecierii că activitățile economice de genul celor analizate în prezenta cauză n-a fi supuse în perioada supusă analizei taxei pe valoare adăugată.

Prin urmare, Înalta Curte nu poate primi nici critica referitoare la aplicarea greșită art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, prima instanță stabilind, în aplicarea corectă a Codul fiscal și în concordanță cu dreptul Uniunii Europene, că recurentul a avut calitatea de persoană impozabilă, iar livrările de bunuri imobile pe care le-a efectuat intră în categoria operațiunilor impozabile din perspectiva TVA.

Referitor la pretinsa încălcare a art. 160 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal privind măsurile de simplificare, dacă operațiunea intra în sfera TVA, precum și la invocarea cauzei C-392/16 A. de către recurent în acest context, Înalta Curte reține că prin această normă, legiutorul a reglementat că, "prin excepție de la prevederile art. 150 alin. (1), în cazul operațiunilor taxabile persoana obligată la plata taxei este beneficiarul pentru operațiunile prevăzute la alin. (2)."

Prin instituirea acestei norme, legiutorul derogă de la regula generală în conformitate cu care persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată, dacă aceasta este datorată, este persoana impozabilă care efectuează livrări de bunuri sau prestări de servicii, stabilind în persoana beneficiarului sarcina colectării taxei pe valoare adăugată, astfel că luând în considerare regimul de excepție instituit, norma prevăzută de art. 150 alin. (1) este de strictă interpretare și aplicare.

Aplicabilitatea taxării inverse este condiționată de îndeplinirea următoarelor condiții, privite cumulativ:

- atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie înregistrați în scopuri de TVA;

- operațiunile derulate între cei doi actori comerciali să se încadreze, în mod exclusiv, în categoriile prevăzute de art. 150 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Or, așa cum în mod corect a reținut instanța de fond, prima condiție nu era îndeplinită de către recurentul reclamant, astfel că nu mai este necesară verificarea îndeplinirii celei de-a doua condiții pentru aplicarea acestui regim de taxare.

Nu se poate invoca diferența de tratament dintre persoanele care s-au înregistrat la cerere ca plătitori de TVA și cele care, asemenea reclamantului, au fost înregistrate din oficiu de organele fiscale, urmare a constatării neîmdeplinirii acestei obligații după depășirea plafonului legal. Aceasta întrucât, deși reclamantul prin aplicarea măsurilor de simplificare nu era obligat a colecta taxa în cazul livrării unui bun imobil în cadrul activității sale, anterior analizate, a determinat prin conduita sa necolectarea taxei de către beneficiarul achiziției, întrucât nu a îndeplinit formalitatea emiterii unei facturi cu mențiunea "taxare inversă" în condițiile art. 160 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pentru a regla conduita beneficiarului în sensul colectării taxei.

Pe de altă parte, prin Hotărârea din 6 iulie 2017, pronunțată în cauza C-392/16, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a arătat că, și în situația în care operațiunile în discuție în litigiul principal ar viza bunuri imobile în sensul art. 12 alin. (1) lit. (a) și (b) din Directiva 2006/112, mecanismul taxării inverse nu poate fi aplicat "deoarece acestea nu figurează printre operațiunile prevăzute limitativ la articolul 199 alin. (1) literele (a) - (g) din Directiva 2006/112", din elementele cauzei nerezultând că România ar fi obținut autorizația de a aplica mecanismul taxării inverse în cazurile care nu sunt prevăzute în mod expres de directivă.

Or, art. 199 alin. (1) lit. c) din directivă reglementează faptul că statele membre pot prevedea ca persoana obligată la plata TVA să fie persoana impozabilă destinatară a operațiunilor privind livrarea de bunuri imobile, în conformitate cu articolul 135 alin. (1) literele (j) și (k), în cazul în care furnizorul a optat pentru impozitarea livrării în temeiul articolului 137, art. 135 alin. (1) lit. (j) și (k) referindu-se la livrarea de construcții sau a unor părți din construcții, precum și a terenului pe care se află acestea, altele decât cele descrise la punctul (a) de la articolul 12 (1), respectiv livrarea de terenuri pe care nu s-a construit nimic, altele decât livrările de terenuri pentru construcții menționate la punctul (b) de la articolul 12(1), iar art. 137 la posibilitatea statelor membre de a acorda persoanelor impozabile dreptul de a opta pentru impozitarea acestora, rezultând, astfel, că, potrivit Directivei 2006/112, mecanismul taxării inverse nu putea fi aplicat operațiunilor în cauză.

Criticile reclamantului referitoare la soluția în privința accesoriilor impuse prin actele administrativ fiscale contestate au rămas fără obiect, întrucât așa cum de altfel a fost învederat prin concluziile orale ale reprezentantului reclamantului, acestea au fost anulate prin decizia de anulare a obligațiilor de plată accesorii emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice București în temeiul O.G. nr. 6/2019, astfel că orice analiză a legalității celor dispuse de instanța de fond în această privință, este lipsită de interes.

În privința proporției în care au fost acordate cheltuielilor de judecată de către instanța de fond, este de observat că aceste critici nu se circumscriu motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind de menționat în acest sens Decizia nr. 3/2020 pronunțată în soluționarea unui recurs în interesul legii prin care s-a statuat cu caracter obligatoriu că "În interpretarea și aplicarea unitară a dispozițiilor art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.."

2.1.2. Recursurile formulate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, care vizează soluția instanței de fond în privința accesoriilor, similar celor expuse în precedent, vor fi apreciate ca lipsite de obiect, întrucât accesoriile în integralitatea lor au fost anulate prin decizie emisă de organul fiscal competent, astfel că verificarea soluției instanței de fond sub acest aspect este lipsită de interes.

De asemenea, în privința proporționalității cheltuielilor de judecată acordate de instanța de fond cu titlu de onorariu de avocat în raport de complexitatea și prestația avocatului ales, Înalta Curte constată, asemenea celor de mai sus, că aceste critici nu se circumscriu motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și prin urmare nu pot face obiectul analizei instanței de recurs.

2.2. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia

Pentru toate considerentele de fapt și de drept expuse, în baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 496, 497 și 483 alin. (3) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile formulate de A., de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și de Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice prin Direcția Generală a Finanțelor Publice București împotriva sentinței nr. 4699 din 4 decembrie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de A., de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și de Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice prin Direcția Generală a Finanțelor Publice București împotriva sentinței nr. 4699 din 4 decembrie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 28 mai 2020.