ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6408/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar constată următoarele: Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. 8541/2/2012 la data de 16 noiembrie 2012 reclamanta SC P.B. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București suspendarea executării Deciziei de impunere din 06 noiembrie 2012. Referitor la cazul bine justificat reclamanta a arătat că dreptul său la stornarea facturilor purtătoare de T.V.A. în cuantum de 3.547.467 lei a fost recunoscut prin Decizia nr. 1781 pronunțată la data de 18 mai 2010 în Dosarul nr. 6186/2/2009 de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția comercială.

Cu toate acestea, prin Decizia nr. 325 din 16 august 2011 organele fiscale au reținut: că reclamanta „a facturat corect cu T.V.A. către H.C.C. prestările de servicii efectuate, legate de bunuri imobile situate în România și în mod eronat a efectuat stornările a T.V.A. în sumă de 3.569.250 lei, fără a fundamenta legal punctul de vedere fiscal”; „deși prin Sentința arbitrală nr. 86 din 22 aprilie 2009 emisă de Curtea de Arbitraj s-a stabilit că raportul juridic dintre părți izvorăște din Contractul de Parteneriat care are natura unui contract de asociere în participațiune și se hotărăște ca SC P.B. SRL să ceară restituirea T.V.A. de la organele fiscale, în condițiile legii, iar nu să se îndrepte împotriva H.C.C.

România, putem argumenta că nu s-a desfășurat între firma românească și cea austriacă o asociere în participațiune”; „operațiunea de stornare a TVA colectată în sumă de 3.569.250 lei/ 1.022.940 euro, efectuată în aprilie 2009 și emiterea celor 15 facturi fără TVA nu a avut fundament din punct de vedere fiscal”. A mai arătat reclamanta că prin recalificarea raportului juridic contractual, statuat cu autoritate de lucru judecat ca fiind asociere în participațiune, organele de inspecție au dat o nouă interpretare raportului juridic dintre părți. Pentru a ascunde faptul încasării de două ori a aceleiași taxe, inspectorii fiscali au menționat în raportul de inspecție că Ministerul Sănătății Publice este persoană juridică neimpozabilă în România.

Tot referitor la cazul bine justificat, reclamanta a menționat că organul de inspecție fiscală a încălcat principiul neutralității TVA, precum și deciziile Curții Europene de Justiție, pe care autoritățile fiscale au obligația de a le aplica, prin care s-a statuat: TVA este aplicată de către contribuabili și plătită către bugetul de stat, dar în același timp T.V.A. este încasată de la clienți. În susținerea pagubei iminente, reclamanta a menționat că are ca principal obiect de activitate servicii de proiectare ce sunt contractate cu preponderență de autorități publice, dar și că este înscrisă în trei proceduri de achiziții publice iar pentru achiziția contractelor are obligația de a prezenta certificate din care să reiasă lipsa obligațiilor de plată.

A mai menționat reclamanta că are 152 de angajați și colaboratori, față de care are obligația de plată a salariilor, la care se adaugă taxe și contribuții curente la bugetul de stat, chiria spațiului în care își desfășoară activitatea, etc. În drept au fost invocate dispoziții ale Legii nr. 554/2004 și ale Codului de procedură fiscală. Prin întâmpinarea formulată la data de 26 noiembrie 2012, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a solicitat respingerea cererii de suspendare ca neîntemeiată. Prin Sentința civilă nr. 6847 din 3 decembrie 2012, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis cererea formulată de reclamanta SC P.B.

SRL, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și, în temeiul dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004 a suspendat executarea Deciziei de impunere F-B nr. 369 din 06 noiembrie 2012 până la pronunțarea instanței de fond. Pentru a pronunța această soluție, prima instanță a reținut că, în raport de situația de fapt relevată în acțiune și în întâmpinare și care rezultă și din actele aflate la dosar, dar și față de temeiurile de drept invocate de reclamantă, în speță sunt îndeplinite condițiile cumulative prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Astfel, curtea de apel a apreciat că pot fi subsumate conceptului de caz bine justificat următoarele împrejurări: - Faptul că problema de drept a fost tranșată inițial prin decizia de impunere nr. 15 din 10 martie 2011 emisă în baza raportului de inspecție fiscală parțială nr. 106204 din 10 martie 2011 față de care a fost admisă contestația reclamantei, iar prin decizia nr. 325 din 16 august 2011 a fost desființată Decizia nr. 15/2011; - Organul de inspecție fiscală a apreciat contractul de parteneriat încheiat la data de 20 decembrie 2006 între SC P.B. SRL și H.C.C.A.G.

Austria ca fiind „de tip contractor principal - subcontractor” deși prin sentința nr. 86 din 22 aprilie 2009 a Curții de Arbitraj Comercial, definitivă și irevocabilă prin respingerea acțiunii în anulare (prin sentința comercială nr. 171 din 20 noiembrie 2009 a Curții de Apel București) și a recursului (prin Decizia nr. 1781 din 18 mai 2010 a Î.C.C.J.) a fost înlăturată susținerea reclamantei privind această calificare și s-a calificat în mod expres ca și „contract de asociere în participațiune”. - T.V.A.-ul pentru contractul cu H.C.C.A.G.

Austria și pentru care reclamanta a formulat cerere de restituire a fost achitat de Ministerul Sănătății Publice în valoare de 5.565.258,82 lei, conform adreselor depuse în probațiune de reclamantă la termenul din 26 noiembrie 2012. Acest din urmă aspect este avut în vedere de prezenta instanță cu atât mai mult cu cât organul fiscal reține în raportul de inspecție fiscală F-B nr. 172 din 06 noiembrie 2012, ce a stat la baza emiterii deciziei de impunere contestată, că Ministerul Sănătății Publice este persoană juridică neimpozabilă din România (f. 43 vol. I); - Cu privire la taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar în sumă de 412.391 lei, instanța constată că deși în considerentele Deciziei nr. 325/2011, contestația reclamantei este apreciată ca fiind neîntemeiată (f. 261 vol. I), prin dispozitivul acestui act se dispune desființarea deciziei și sub acest aspect (f. 279 vol. I). În acest context, a reținut prima instanță că pârâta, nici prin actele depuse la dosar și nici prin întâmpinarea formulată în cauză nu a demontat argumentele reclamantei referitoare la faptul că aceleași sume neacceptate la deducere sau la rambursare au fost deja virate la bugetul de stat de două ori - o dată de beneficiarul lucrărilor, iar a doua oară de prestatorul serviciilor, în raport de care o altă plată apare în mod evident ca nedatorată și nici pe cele referitoare la faptul că T.V.A.

respinsă la rambursare și solicitată la plată prin decizia de impunere a devenit un cost pentru reclamantă în condițiile în care TVA devine cost doar pentru consumatorul final și este neutră pentru agentul economic care intervine în lanțul de furnizare a bunurilor/serviciilor. Condiția referitoare la paguba iminentă a fost apreciată de curtea de apel ca fiind îndeplinită, instanța având în vedere pe de o parte cuantumul ridicat al sumelor vizate de actele administrativ fiscale contestate, iar pe de altă parte obiectul de activitate al societății reclamante. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice București, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, prin prisma dispozițiilor art. 304 punctul 9 și ale art. 304 1 C. proc.

civ. Prin cererea de recurs, recurenta-pârâtă aduce următoarele critici hotărârii atacate: - Hotărârea este dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, prima instanță, în mod eronat, constatând îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ. Susține recurenta-pârâtă că, în ceea ce privește existența unui caz bine justificat, susținerile intimatei-reclamante privind nelegalitatea actelor administrativ fiscale nu puteau fi primite de instanța de fond având în vedere următoarele: - în ceea ce privește desființarea deciziei inițiale de impunere nr. 15 din 10 martie 2011 prin decizia nr. 325 din 16 august 2011, aceasta nu reprezintă un motiv de nelegalitate a actului administrativ-fiscal atacat, deoarece, prin decizia de soluționare a contestației s-a dispus ca organele fiscale să încheie un alt act administrativ fiscal, care să aibă în vedere strict considerentele deciziei de soluționare.

Organul fiscal s-a conformat acestor dispoziții și a emis decizia de impunere din 06 noiembrie 2012, iar faptul că noul act fiscal vizează aceeași problemă de drept nu e de natură să atragă nelegalitatea acestuia. - în ceea ce privește sentința arbitrală nr. 86 din 22 aprilie 2009, arată recurenta că aceasta produce efecte doar între părți, respectiv Proiect București și H.C.C.A.G. Austria, iar în prezenta cauză este vorba despre raporturi juridice fiscale privind plata T.V.A., statului neputându-i-se opune hotărârea arbitrală pronunțată într-un litigiu în care nu a fost parte.

- organul fiscal nu a recalificat raportul juridic dintre părți, ci a făcut o reanalizare prin prisma legislației fiscale, a operațiunilor economice, constatându-se că serviciile prestate de către partenerul român către cel austriac sunt operațiuni impozabile care intră în sfera T.V.A., motiv pentru care decontarea între parteneri se va face obligatoriu pe bază de factură cu T.V.A., ca document doveditor al tranzacției efectuate. - în privința plății T.V.A.-ului de către SC P.B. SRL, pe care prima instanță o consideră o plată nedatorată, autoritatea recurentă afirmă că achitarea T.V.A. de către Ministerul Sănătății pentru contractul cu H.C.C.A.G. Austria nu are nicio relevanță, deoarece, contribuabilul SC P.B.

SRL a furnizat servicii cu plată legate de bunuri imobile către un nerezident, operațiune pentru c are datora TVA către bugetul de stat; - cu privire la T.V.A. stabilită suplimentar în sumă de 412.391 lei, susține recurenta că prin Decizia nr. 325 din 16 august 2011 de soluționare a contestației fiscale, s-a dispus respingerea contestației ca neîntemeiată și nesusținută de documente justificative, în ceea ce privește dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 412.391 lei, motiv pentru care în urma refacerii controlului fiscal, acest subiect nu a mai fost tratat în cuprinsul noului act administrativ-fiscal.

Referitor la condiția existenței unei pagube iminente, recurenta-pârâtă arată că simpla menționare a cuantumului ridicat al creanței nu duce la constatarea existenței unei pagube iminente, iar posibilitatea unei executări silite nu poate fi considerată, prin ea însăși, ca producătoare a unei pagube iminente, față de caracterul executoriu al actului administrativ, în acest sens fiind și practica Înaltei Curți de Casație și Justiție. Examinând sentința atacată în raport cu actele și lucrările dosarului, cu criticile formulate de recurentă, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, inclusiv cele ale art. 304 1 C. proc. civ., Curtea constată că recursul este nefondat, după cum se va arăta în continuare.

Potrivit dispozițiilor art. 14 alin. (1) din Legea 554/2004 suspendarea executării actului administrativ se poate dispune în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente. Este incontestabil faptul că suspendarea executării actului administrativ, care se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea lui, constituie o măsură de excepție, presupunând dovedirea efectivă a unor împrejurări conexe regimului administrativ aplicabil actului atacat, pe baza cărora să se poată reține îndeplinirea cumulativă a celor două condiții prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și iminența pagubei, astfel cum sunt definite prin art. 2 lit. ș) și t) din aceeași lege.

Aceste condiții se analizează în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată; acestea trebuie să ofere indicii suficiente de răsturnare a prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube, dificil de reparat, în cazul particular supus evaluării. În jurisprudența sa constantă, Secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analiza criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Înalta Curte constată că în raport cu circumstanțele concrete ale prezentei cauze, pe baza actelor dosarului și a împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de reclamantă, îndeplinirea cumulativă condițiilor impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004 a fost corect reținută.

Verificând considerentele sentinței atacate, Înalta Curte constată că judecătorul de primă instanță a explicat, în mod convingător, rațiunile pentru care a apreciat că există o îndoială serioasă în ceea ce privește legalitatea actului administrativ fiscal, precum și ansamblul circumstanțelor speței care atestă și îndeplinirea condiției privind iminența pagubei, raportat la cuantumul sumei în discuție și efectele unei executării silite asupra reclamantei . Constatarea Înaltei Curți că raționamentul juridic, dezvoltat de prima instanță, în motivarea soluției de suspendare a executării deciziei de impunere este legal și temeinic, este confirmată chiar de organul fiscal superior autorității pârâte recurente, respectiv A.N.A.F.

- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor care, prin Decizia nr. 119 din 26 aprilie 2013 a admis contestația societății reclamante și a dispus desființarea Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 06 noiembrie 2012 emisă de Direcția generală a finanțelor publice a municipiului București, vizată de prezenta cerere de suspendare. Pentru considerentele expuse, Înalta Curte constată că sentința recurată nu este afectată de niciunul din motivele de casare sau modificare în sensul dispozițiilor art. 304 și art. 304 1 C. proc. civ., astfel încât, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, cu modificările ulterioare, va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de A.N.A.F. - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, împotriva Sentinței civile nr. 6847 din 3 decembrie 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 27 septembrie 2013.