ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4313/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4313/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursurilor

de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința nr. 51/F - CONT din 12

februarie 2013, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios

administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC G & R

SRL, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală -

Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Autoritatea Națională a

Vămilor și Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova și a

anulat Decizia de impunere nr. 94/2008 emisă de Direcția Regională Pentru Accize

și Operațiuni Vamale Craiova și Decizia de soluționare a contestației nr.

292/2012, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția

Generală de Soluționare a Contestațiilor. În ceea ce privește suma de 1.000

lei, achitată de reclamantă în contul exp. P.E., s-a dispus că se va transfera

în contul exp. C.N. (Biroul Local de Expertize Judiciare Tehnice și Contabile

București).

Pentru a pronunța

această soluție, instanța de fond, analizând conținutul actelor contestate, a

constatat că ceea ce a determinat emiterea deciziei de impunere a fost

constatarea inspecției fiscale, făcută pe baza prelevării de probe și a

analizării acestora de Laboratorul Vamal Central, potrivit cărora produsele

comercializate de reclamantă prezintă caracteristicile uleiurilor minerale și

se încadrează la poziția 27 (2710) din Nomenclatura sistemului armonizat, și

anume în codurile NC de la 2710 11 la 2710 19 69, ceea ce atrage incidența

dispozițiilor legale menționate în decizia de impunere. S-a menționat faptul că

produsele nu pot fi clasificate la poziția 3814, deoarece satisfac dispozițiile

Notei nr. 2, Nota de subpoziții 4 de la Cap. 27.

Curtea a constatat că

încadrarea tarifară stabilită de Laboratorul Vamal Central din cadrul ANV a

fost însă combătută de expertiza tehnică judiciară efectuată în cauză de expert

N.C.

În consecință,

raportat la aceste precizări, produsele în cauză nu pot fi încadrate la poziția

2710, deoarece au o poziție specifică în Nomenclatură, și anume codul NC

3814.00 - Solvenți și diluanți compuși, nedenumiți și necuprinși în altă parte;

preparate concepute pentru îndepărtarea lacurilor și a vopselurilor.

Așadar, conform notei

3c din Notele Explicative ale Sistemului Armonizat (NESA), poziția 2710 este

subsidiară față de poziția 3814, iar nu invers, cum au reținut în mod greșit

organele fiscale, cu consecința încadrării corecte la poziția 3814 (solvenți și

diluanți), încadrare care o exclude pe cea de la poziția 2710 - uleiuri

minerale.

În obiecțiunile la

raportul de expertiză și în concluziile scrise, organele fiscale combat

încadrarea tarifară făcută de expertul cauzei, reiterând mențiunile din

raportul de inspecție fiscală și anume că produsele nu pot fi clasificate la

poziția 3814, deoarece satisfac dispozițiile Notei nr. 2, Nota de subpoziții 4

de la Cap. 27.

Or, ceea ce este

determinant pentru încadrarea tarifară în codul NC 3814 este nota 3c de la cap.

27, poziția 2710 din NESA din care rezultă că încadrarea în acest cod are

prioritate și exclude încadrarea în codul NC 2710.

Încadrarea în acest

cod tarifar, NC 3814 exclude și aplicarea art. 175 alin. (2) lit. c) din C.

fisc. și a celorlalte dispoziții legale în baza cărora s-a stabilit obligația

de plată a accizelor, deoarece acestea au avut în vedere încadrarea în

categoria uleiurilor minerale, NC 2710.

Cu toate că nu au

fost reținute în actele administrativ fiscale ca și produse accizabile în baza

alin. (3) și (4) ale art. 175, experta a demonstrat că obligația de plată a

accizelor nu este atrasă nici de aceste dispoziții legale, deoarece produsele

comercializate de reclamanta sub denumirea comercială de Diluanți 511 nu

îndeplinesc nici un standard specific carburanților de motoare și nici nu pot

fi folosiți în alte scopuri decât acela pentru care au fost concepuți și puși

în vânzare, și anume diluanți pentru grundurile, lacurile, emailurile și

vopselele pe bază de rășini alchidice și alchidice acrilate.

Cum, raportat la

caracteristicile fizico-chimice și la modul de utilizate, produsele nu se

încadrează în categoria uleiurilor minerale, a rezultat că nu sunt incidente

nici celelalte dispoziții legale în baza cărora a fost emisă decizia de

impunere, respectiv art. 168 alin. (1), art. 178 alin. (1), art. 239 alin. (1)

și mai cu seamă art. 240 alin. (1) C. fisc.

Nefiind vorba de

produse purtătoare de accize în baza niciunui text din C. fisc., efectuarea

expertizei fiscal-contabile a devenit inutilă, motiv pentru care s-a revenit

asupra administrării ei.

În consecință,

constatând că în mod greșit s-a atribuit produselor controlate un cod tarifar care

atrage obligația de plată a accizelor, s-a reținut că actele administrativ

fiscale, și anume Decizia de impunere nr. 94 din 6 noiembrie 2008 și decizia

prin care s-a respins contestația administrativă din 27 iunie 2012, sunt emise

cu aplicarea greșită a legii, iar Curtea a admis cererea și a anulat aceste

acte. În ceea ce privește raportul de inspecție fiscală din 6 noiembrie 2008,

acesta nu reprezintă un act administrativ de sine stătător, ci consemnează o

operațiune premergătoare emiterii deciziei de impunere, fiind lipsit implicit

de efecte prin anularea acesteia.

Prin încheierea din 8

februarie 2013, s-a încuviințat, în baza art. 213 alin. (2) C. proc. civ.,

cererea exp. C.N. de suplimentare cu 1000 lei a onorariului provizoriu, la

același termen revenindu-se asupra probei cu expertiză fiscal-contabilă. Având

în vedere că onorariul pentru această din urmă lucrare fusese deja achitat de

reclamantă, în contul exp. P.E. (consultant fiscal), la Biroul Local de

Expertize Judiciare, cu chitanța din 14 noiembrie 2012 (dosar), în cuantum de

1.000 lei, Curtea a dispus transferul acestei sume din contul menționat (Biroul

Local de Expertize Judiciare, exp. P.E.) în contul exp. C.N. (Biroul Local de

Expertize Judiciare Tehnice și Contabile București), cu titlu de diferență de

onorariu, hotărârea pronunțată fiind executorie sub acest aspect, potrivit art.

213 alin. (2) C. proc. civ.

Împotriva acestei

sentințe au formulat recurs Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni

Vamale Craiova, în nume propriu și în numele și pentru Autoritatea Națională a

Vămilor, precum și Agenția Națională de Administrare Fiscală, susținând că

hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive,

respectiv argumente:

În mod neîntemeiat,

instanța de fond a reținut că materiile prime folosite de societate pentru

fabricarea unor produse finite sunt diluanți cu încadrarea NC 381400 a căror

utilizare declarată o constituie diluarea vopselurilor, a grundurilor,

degresări.

Toate componentele

din Grupa I reprezintă "amestec în diferite proporții de benzine speciale

(clasificate la 2710121 sau 27101125) sau amestec în diferite proporții de

benzine speciale și uleiuri medii (clasificate la subpoziția 27101929)".

Ca urmare codul NC al acestor produse se încadrează la codurile NC de la 271011

la 27101969.

Cu adresa din 15 mai

2008, Direcția Tehnici de Vămuire și Tarif Vamal din cadrul Autorității

Naționale a Vămilor a transmis certificatele de analiză nr. x1 și x2 din 5 mai

2008 emise de Laboratorul vamal central, înaintate și către SC G & R SRL în

datele de 19 august 2008, respectiv de 21 august 2008 (exemplarul 2 fiind

destinat societății conform art. 16 alin. (2) lit. b) din Ordinului nr.

9250/2006 pentru aprobarea Normelor privind funcționarea Laboratorului vamal

central și modalitatea de efectuare a analizelor, cu completările și

modificările aduse de Ordinul nr. 356/2008), primirea fiind confirmată prin

semnătură și ștampilă de reprezentantul legal al agentului economic.

În concluziile la

certificatele de analiză sus menționate s-a menționat că "proba reprezintă

o benzină specială, alta decât W.S. conform Notei de Capitol nr. 2, Notei de

subpoziții nr. 4 și Notei Complementare nr. 2) a), de la Capitolul 27" cu

referire la Regulamentul CEE nr. 2658/1987 privind Nomenclatura Combinată

modificat prin Regulamentul CEE nr. 1214/2007.

Certificatele de

analiză enumerate au fost contestate de SC G & R SRL, solicitându-se

analiza probei 2.

Direcția de

Autorizări și Tarif Vamal din cadrul Autorității Naționale a Vămilor, cu adresa

nr. 23444/SLV/27 octombrie 2008, a comunicat rezultatele analizei probelor cu

nr. 2, concluzia fiind în sensul că se mențin cele indicate în Certificatele de

analiză cu nr. x1 și nr. x2 din data de 5 mai 2008.

De menționat că

Laboratorul Vamal Central este singura structură abilitată să emită astfel de

clasificări cu privire la natura, compoziția fizico-chimică a produselor supuse

expertizei, în vederea clasificării acestora în categoria produselor

accizabile, expertiza tehnică efectuată în cauză de expert N.C. fiind

neconcludentă, expertul tehnic neavând dotarea tehnică necesară și neavând

competența de a contracara rezultatele și concluziile cuprinse în certificatul

de analiză emis de Laboratorul Vamal Central.

Recurentele mai arată

că și în situația în care încadrarea tarifară a produselor fabricate de

societate ar fi cea stabilită de experții tehnici și produsele ar fi scutite de

plata accizelor, intimata-reclamantă nu a respectat condițiile de producere și

comercializare a uleiurilor minerale stipulate de art. 239 și art. 240 din

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările

ulterioare. Potrivit acestor prevederi legale uleiurile minerale neaccizabile,

care au punctul de inflamabilitate sub 85 grade C trebuie să fie comercializate

direct către utilizatorii finali care utilizează aceste produse în scop

industrial, iar producerea lor să fie realizată în antrepozite fiscale de

producție autorizate, fiind necesară supravegherea deplasării produsului în

conformitate cu prevederile Secțiunii a 5-a a Titlului VII al Legii nr.

571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Față de motivele

expuse, recurentele apreciază că în mod greșit instanța de fond a dispus

anularea Deciziei de impunere nr. 94/2008 emisă de către Direcția Regională

pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova, cât și Decizia nr. 292/2012 emisă

de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare

a Contestațiilor.

Criticile formulate

de recurente se încadrează în drept, din punct de vedere procedural, în

prevederile art. 304 pct. 9 și ale art. 304

1

C. proc. civ.

Analizând actele și

lucrările dosarului de fond, precum și motivele de recurs invocate, Înalta

Curte constată că recursurile sunt nefondate pentru următoarele considerente:

În ceea ce privește

critica referitoare la încadrarea tarifară greșită a produselor comercializate

de reclamantă, aceasta este nerelevantă, deoarece în speță s-a stabilit, în mod

corect, că produsul energetic respectiv face parte din categoria celor

exceptate de la plata accizelor, datorită scopului în care se utilizează

acestea. Aceste situații de excepție sunt prevăzute de art. 175 ind. 4 și art.

201 alin. (1) C. fisc., referindu-se la situația în care produsul energetic nu

a fost utilizat de către contribuabil drept combustibil pentru motor sau

combustibil pentru încălzire, sau combustibil pentru aeronave utilizate în

aviația turistică în scop privat, iar din probele dosarului, inclusiv din

raportul de inspecție fiscală atacat a rezultat că nici reclamanta și nici

beneficiarii săi nu au utilizat materiile prime achiziționate în baza

autorizațiilor de utilizator final și, respectiv, produsul finit în calitate de

combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, sau drept

combustibil pentru aviația turistică în scop privat.

Prin urmare, nu este

relevantă clasificarea tarifară în situația în care pentru un produs nu se

datorează acciză, prin prisma scopului în care este utilizat acesta, ci doar în

situația în care produsul devine accizabil, fiind folosit, de exemplu, în

calitate de combustibil, ceea ce nu este cazul în speță.

În ceea ce privește

critica referitoare la imposibilitatea combaterii prin alte probe, administrate

în instanță, a constatărilor Laboratorului Vamal Central, recurentele omit să

precizeze că aceste constatări se referă la compoziția chimică a produselor -

această compoziție nefiind contestată în cauză -, instanța pronunțându-se

asupra clasificației tarifare a produselor și a codului NC.

Această clasificație

tarifară nu este relevantă în cauză, astfel cum s-a arătat mai sus.

În speță, a rezultat

din probe că utilizarea uleiurilor minerale s-a făcut în scop industrial, în

sensul art. 240 C. fisc., acestea fiind supuse unor procese de producție

specifice, iar produsele energetice achiziționate în regim e exceptare de la

plata accizelor au fost integral introduse în producție.

De menționat că prin

Decizia nr. 2916/2012 pronunțată în Dosarul nr. 7559/1/2011, Înalta Curte de

Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a stabilit,

într-o speță similară, că Diluantul x nu este un produs accizabil, fiind

respinse recursurile Agenției Naționale de Administrare Fiscală și Direcția

Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova.

Pentru considerentele

menționate cu referire la art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursurile urmează

a fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile

declarate de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Craiova, în

nume propriu, precum și în numele și pentru Autoritatea Națională a Vămilor și

de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentinței civile nr.

51/F- CONT din 12 februarie 2013 a Curții de Apel Pitești, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 13 noiembrie 2014.

Procesat

de GGC - CL