ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1365/2016

Decizia nr. 1365/2016

Asupra cererii de revizuire de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată sub nr. x/1/2014 la Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, revizuenta SC A. SA a formulat cerere de revizuire a deciziei nr. 2698 din 06 iunie 2014 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, și s-a solicitat, în principal, revizuirea în tot a hotărârii atacate, în sensul respingerii recursurilor declarate de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța, în numele și pe seama Autorității Naționale a Vămilor, în nume propriu și în numele Direcției Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța împotriva sentinței civile nr. 23/CA din 31 ianuarie 2013 și a sentinței civile nr. 137 din 08 aprilie 2013 ale Curții de Apel Constanța, cu consecința menținerii în integralitate a hotărârii primei instanțe și obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

În subsidiar, s-a solicitat revizuirea hotărârii atacate în sensul admiterii în parte a recursurilor declarate de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța, în numele și pe seama Autorității Naționale a Vămilor, în nume propriu și în numele D.J.A.O.V. Constanța împotriva sentinței civile nr. 23/CA din 31 ianuarie 2013 și a sentinței civile nr. 137 din 08 aprilie 2013 ale Curții de Apel Constanța, cu consecința modificării în parte a hotărârii primei instanțe, respectiv a anulării în parte a Deciziilor de Regularizare sub aspectul accesoriilor calculate în sarcina sa și obligarea părților adverse la cheltuielile de judecată.

În motivarea cererii s-a arătat că hotărârea atacată este contrară normelor și principiilor comunitare incidente în materie și, de aceea, este întemeiată cererea de revizuire pe disp. art. 21 din Legea nr. 554/2004, conceput ca un ultim remediu intern menit să asigure preeminența prevederilor tratatelor constituite de UE și a celorlalte reglementări cu caracter obligatoriu.

S-a considerat că hotărârea instanței de recurs a fost dată, în primul rând, cu încălcarea principiilor bunei-credințe a contribuabilului în raporturile sale cu autoritățile vamale, precum și a proporționalității măsurilor la care sunt îndreptățite acestea autorități, dar și cu încălcarea unor norme comunitare expres prevăzute: art. 5 alin. (2) și art. 7 din Regulamentul nr. 1697/1979, art. 78 și art. 220 alin. (2) lit. b) C. vamal Comunitar instituit prin Regulamentul CEE nr. 2913/1992 (pusă în aplicare la rândul său prin Regulamentul CEE nr. 2454/1995, modificat și completat); art. 70 și 82 C. vamal modernizat instituit prin Regulamentul CE nr. 450/2008.

Art. 5 și 7 din Regulamentul nr. 1697/1979 sunt norme care protejează buna-credință a contribuabilului în raporturile sale cu autoritatea vamală, respectiv care să sancționeze autoritățile vamale pentru erorile comise prin anularea dreptului lor de a recupera creanțele cuvenite după momentul acordării liberului de vamă.

Aceste prevederi au fost preluate în cadrul Regulamentului nr. 2913/1992, respectiv în art. 220 alin. (2) C. vamal Comunitar.

Aceleași dispoziții și aceleași principii, au fost preluate ulterior și în C. vamal modernizat instituit prin Regulamentul nr. 450/2008, respectiv prin art. 27, art. 70 și art. 82.

Chiar dacă, în mod evident, la data operațiunilor comerciale analizate în cauza de față, unele dintre textele mai sus amintite erau abrogate, revizuenta a apreciat că jurisprudența CJUE dezvoltată pe marginea acestora se impunea a fi aplicată.

CJUE a admis, în jurisprudența sa, aplicarea prevederilor și principiilor Regulamentului nr. 1697/1979 unor operațiuni comerciale încheiate în anii 1990-1991, iar Înalta Curte de Casație și Justiție a reținut încălcarea art. 5 alin. (2) din Regulamentul nr. 1697/1979.

Prin interpretarea art. 78 C. vamal comunitar și prin aplicarea prevederilor art. 220 alin. (2) lit. b) din același cod, revizuenta consideră că trebuia să se rețină următoarele:

- în principal, faptul că nu a furnizat informații inexacte sau incomplete autorităților vamale cu ocazia întocmirii declarațiilor vamale, precum și ca acestea au cunoscut de la bun început toate elementele necesare verificării regimului vamal acordat mărfurilor importate. În consecință, nu erau îndeplinite condițiile pentru regularizarea situației fiscale a subscrisei ca urmare a unui control ulterior, prin încasarea unor datorii vamale suplimentare. Mai exact, nu erau îndeplinite prevederile art. 100 alin. (3) CVR și art. 78 CVC;

- în subsidiar, chiar dacă s-ar fi constatat cu ocazia controlului ulterior informații inexacte în declarațiile vamale originare, atât timp cat aceste informații au fost inserate cu bună-credință, ca urmare a instrucțiunilor exprese ale autorităților competente, s-a născut dreptul său de a nu i se regulariza situația fiscală prin obligarea noastră la plata unor datorii vamale suplimentare. Mai exact, erau îndeplinite condițiile art. 5 alin. (1) și (2) din Regulamentul nr. 1697/1979, ale art. 220 alin. (2) lit. b) CVC și ale art. 70 alin. (3) și (4) și art. 82 alin. (1) CVC modernizat;

- în subsidiar și în toate cazurile, chiar dacă s-ar fi constatat cu ocazia controlului ulterior informații inexacte în declarațiile vamale originare, atât timp cât aceste informații au fost inserate de către revizuentă cu buna-credință, ca urmare a instrucțiunilor exprese ale autorităților competente, s-a născut dreptul de a nu fi obligați la plata dobânzilor aferente datoriilor vamale suplimentare stabilite cu ocazia controlului ulterior. Mai exact erau îndeplinite condițiile art. 5 alin. (1) și (2) și art. 7 din Regulamentul nr. 1697/1979, ale art. 220 alin. (2) lit. b) CVC și ale art. 70 alin. (3) și (4) și art. 82 alin. (1) CVC, modernizat.

Revizuenta a subliniat faptul că, independent de problema de drept legată de tipul scutirii de acciză (directă sau indirectă), atâta timp cât aceasta a înfățișat autorităților vamale de la bun început prin consultantul financiar toate datele legate de operațiunile comerciale pe care intenționase să le deruleze, nu se mai putea naște dreptul acestora de a regulariza ulterior situația fiscală prin încasarea unor sume suplimentare de bani.

Pe de altă parte, chiar dacă teoretic s-ar aprecia că acest drept exista, el este totuși anulat ca urmare a faptului că presupusele inexactități din cuprinsul declarațiilor vamale au fost cauzate de informațiile furnizate chiar de către autoritățile competente.

O soluție justă și echitabilă în cauză ar presupune, raportat la situația de fapt, măcar anularea accesoriilor calculate de către autorități deoarece dacă autoritățile responsabile ar fi învederat-o să introducă în declarațiile vamale codul A1A și nu A2H, atunci ar fi achitat accizele și ar fi obținut remiterea lor sau compensare cu alte datorii.

A fost depus la dosar în limba engleză Regulamentul nr. 1697/1979, hotărârea în C-314/85 a CJUE, în T-10/97 conexat cu T-11/97.

Intimata A.N.A.F. a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea cererii de revizuire ca nefondată.

Intimata A.N.A.F. a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea cererii de revizuire ca nefondată.

Intimata D.G.R.F.P. Galați a formulat întâmpinare și a invocat excepția tardivității cererii de revizuire, iar pe fond, respingerea cererii de revizuire ca nefondată.

Revizuenta a formulat o cerere de adresare a unor întrebări preliminare.

Prin încheierea din 19 iunie 2015 a Înaltei Curți de Casație și Justiție a fost respinsă excepția tardivității, a fost admisă în principiu cererea de sesizare și s-a prorogat discutarea cererii de sesizare a CJUE.

Cererea de sesizare a CJUE a fost respinsă prin încheierea din 11 decembrie 2015 pentru considerentele arătate în aceasta.

După examinarea motivelor cererii de revizuire, Înalta Curte va respinge cererea de revizuire pentru următoarele considerente:

Inițial, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 23/CA din 31 ianuarie 2013, a reținut că potrivit autorizației valabilă până la data de 27 decembrie 2015, emisă de Ministerul Transporturilor Autoritatea Navală Română, SC A. SA a fost autorizată să desfășoare activitatea de bunkerajul navelor. Pentru desfășurarea acestei activități reclamantei i s-au emis autorizațiile de utilizator final și de distribuitor autorizat.

Autorizația de utilizator final din 18 ianuarie 2011 emisă de Autoritatea Naționala a Vămilor, permite societății reclamante achiziționarea în regim de scutire directă de la plata accizelor în scopul prevăzut de art. 206

60

C. fisc. a produselor cu codurile menționate (păcură și motorină).

Totodată, autorizația prevede faptul ca cantitățile de produse energetice autorizate se achiziționează de utilizatorul final în calitate de distribuitor.

De asemenea, autorizația de utilizator final din 18 ianuarie 2011 emisă de Autoritatea Naționala a Vămilor pentru punctul de lucru din Constanța, permite societății reclamante achiziționarea în regim de scutire directa de la plata accizelor în scopul prevăzut de art. 206

60

C. fisc. a produselor cu codurile menționate (păcură și motorină) destinate drept combustibil pentru navele pentru care utilizatorul final deține certificate de bord eliberate de ANR din 11 septembrie 2008.

Potrivit art. 206

60

alin. (1) lit. b) C. fisc.: „sunt scutite de la plata accizelor (...) produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru navigația în apele comunitare și pentru navigația pe căile navigabile interioare, inclusiv pentru pescuit, altele decât pentru navigația ambarcațiunilor de agrement private”.

Normele metodologice de aplicare C. fisc. prevăd la pct. 113.1.2. că „în situația prevăzută la art. 206

60

alin. (1) lit. b) C. fisc., scutirea se acorda direct, cu condiția ca aprovizionarea produselor energetice să se efectueze de la un antrepozit fiscal sau de la un operator economic care deține autorizație ca distribuitor de combustibil pentru navigație, denumit în continuare distribuitor.

Alin. (18) al acestui articol prevede ca „produsele energetice destinate aprovizionării navelor de către distribuitori trebuie să provină de la un antrepozit fiscal, din operațiuni proprii de import sau din achiziții intracomunitare proprii”.

În ceea ce privește achiziționarea combustibilului de la un antrepozit fiscal alin. (19) prevede o excepție de la scutirea directa stabilind faptul ca achiziția se face la preturi cu accize.

De asemenea, pentru achiziții intracomunitare proprii, textul art. 18 prevede obligația înregistrării distribuitorului ca destinatar înregistrat.

Ori, în cauza nu sunt în discuție aceste exceptări care, deși adoptate ca norme de aplicare, adaugă la textul art. 260

60

C. fisc.

Curtea de apel a considerat că în decizia de soluționare a contestației se face o interpretare greșită a regimului scutirii de la plata accizelor.

Coroborând activitatea autorizata de către organele vamale cu activitatea de bunkeraj care implica importul de produse petroliere și distribuția acestora către nave s-a reținut că reclamanta a fost autorizată pentru achiziționarea fără plata de accize a combustibilului în calitatea sa de distribuitor, ceea ce s-a și consemnat în declarațiile vamale fiind aplicabil regimul scutirii de plata accizelor.

În condițiile în care produsele energetice nu au fost achiziționate în antrepozit fiscal și nici din achiziții intracomunitare, cazuri exceptate de Normele metodologice de la regimul scutirii directe, aprecierea asupra aplicării scutirii indirecte excede cadrului legal în vigoare la data întocmirii declarațiilor vamale.

Atât timp cat societatea fusese autorizata pentru achiziționarea combustibilului în regim de scutire directă și a desfășurat activitatea în scopul în care a fost autorizata organele vamale nu pot schimba încadrarea la scutire indirecta fără ca, în prealabil, aceste autorizații să fi fost anulate.

În soluționarea litigiului Curtea de apel a dat eficiență și adresei din 23 decembrie 2010 a D.R.A.O.V. Galați, reținând că prin adresa menționată organele vamale își manifestă rolul activ prin îndrumarea contribuabilului asupra procedurii fiscale pe care trebuie să o urmeze în vederea respectării obligațiilor fiscale.

A fost înlăturată susținerea pârâtei Direcția Regională Vamală Constanța în sensul că adresa se referă la altă societate deoarece adresa este comunicată către B. SRL, aceasta fiind firma de consultanță financiară prin care s-a derulat corespondența dintre societatea reclamantă și organele vamale referitoare la tratamentul vamal și fiscal aplicabil în ceea ce privește operațiunile efectuate de reclamantă.

Procedura legală, comunicată de către D.R.O.A.V. Galați referitoare la tratamentul vamal și fiscal, trebuie să fie aplicabilă unitar pentru toată activitatea desfășurată de către reclamantă în baza art. 206

60

lit. b) C. fisc., iar raționamentul fiscal trebuie respectat atât de către contribuabil cât și de organele vamale și fiscale.

În considerarea celor expuse Curtea a apreciat că regimul fiscal aplicabil reclamantei este cel prevăzut de art. 206

60

lit. b) C. fisc., de scutire directă de la plata accizelor aferente produselor energetice achiziționate astfel cum a și fost reținut la întocmirea declarațiilor vamale.

Împotriva acestei sentințe s-a declarat recurs iar prin decizia nr. 2698 din 06 iunie 2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, au fost admise recursurile declarate de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța, în numele și pe seama Autorității Națională a Vămilor, în nume propriu și în numele Direcției Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța (în prezent Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța), împotriva sentinței civile nr. 23/CA din 31 ianuarie 2013 și sentinței civile nr. 137 din 8 aprilie 2013 ale Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, și de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 23/CA din 31 ianuarie 2013 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a fost modificată sentința atacată în sensul respingerii acțiunii reclamantei SC A. SA, ca neîntemeiată.

Pentru a motiva această soluție s-a reținut că din interpretarea logică și sistematică a prevederilor normative cuprinse în C. fisc. și cele infralegislative care se regăsesc în H.G. nr. 44/2004, rezultă că beneficiul scutirii directe de plata accizelor se acordă acelor persoane care dețin certificat de autorizare pentru navigație și care se aprovizionează de la un antrepozit fiscal sau de la un distribuitor.

În speță, reclamanta deține autorizație de utilizator final din 18 ianuarie 2011, cu scutire directă de la plata accizelor pentru navele pentru care utilizatorul final deține certificate de bord eliberate de Autoritatea Navală a României.

Dar, aceasta deține și autorizația de utilizator final, în calitate de distribuitor, iar pentru motorina care a făcut obiectul acestei autorizații, întrucât nu a fost beneficiarul direct al scutirii prevăzută de art. 206

60

C. fisc., s-au calculat accize și accesorii.

Reclamanta a considerat că beneficiază de scutire directă la pata accizelor și în situația în care a avut numai calitatea de distribuitor.

Acest procedeu este eronat, așa cum s-a susținut în motivele de recurs și actele de impunere, întrucât aprovizionarea la prețuri fără accize constituie beneficiul persoanelor care dețin certificat de autorizare pentru navigație, astfel cum rezultă din prevederile art. 113.1.2. alin. (2) din H.G. nr. 44/2004.

În cazul acestor persoane, care dețin certificat de autorizare pentru navigație, scutirea se acordă direct, adică nu plătesc acciza, dacă se aprovizionează de la un antrepozit fiscal sau de la un distribuitor de combustibil pentru navigare, care este autorizat [art. 113.1.2. alin. (1)].

Trebuie precizat că în cazul produselor energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru navigația în apele comunitare și pe căile navigabile interioare, se disting două categorii de persoane – distribuitorul și utilizatorul final, adică acele persoane care au certificat de autorizare pentru navigație.

Legiuitorul a înțeles să aplice scutirea directă numai pentru acele persoane care au certificat de navigație, deoarece potrivit art. 206

60

alin. (1) lit. b) C. fisc., sunt scutite de la plata accizelor produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru navigație în apele comunitare și căile navigabile interioare.

În normele metodologice se prevede la pct. 113.1.2. alin. (1) că scutirea se acordă direct dacă aprovizionarea se face de la un operator care deține autorizație de distribuitor de combustibil pentru navigație, care în baza pct. 113.1.2. alin. (20), efectuează aprovizionarea navelor la prețuri fără acciză.

Din prevederile pct. 113.1.2 alin. (22) din Normele metodologice rezultă că pentru cantitățile de produse energetice livrate la prețuri fără accize distribuitorul poate solicita compensarea sau restituirea accizelor.

Interpretarea logică și sistematică a textelor normative cu aplicabilitate în materia supusă analizei fundamentează concluzia că sunt scutite de plata accizelor pentru combustibil pentru navigație numai persoanele care utilizează efectiv combustibilul cu această destinație, iar distribuitorii, pentru că livrează produsul fără acciză au drept la compensarea/restituirea accizelor pe care le-au achitat.

Reclamanta-intimată este autorizată ca distribuitor, dar aceasta înseamnă că acele persoane care au certificat de autorizație pentru navigație, dacă se aprovizionează de la reclamantă, vor plăti prețul fără acciză.

În concluzie, textele legale expuse relevă că în cazul distribuitorilor de produse energetice pentru aprovizionarea navelor, aceștia efectuează livrarea la prețuri fără accize, însă distribuitorul nu intră în sfera de scutiri, el având obligația de a plăti acciza, pe care apoi solicită să fie compensată sau restituită de la organul fiscal.

Scutirea directă de acciză, respectiv achiziționarea combustibilului fără acciză constituie beneficiul persoanelor care dețin certificat de autorizare pentru navigație și nu al distribuitorului, care livrează produsele la preț fără acciză, iar acciza, pe care a plătit-o pentru produsele livrate la prețuri fără acciză, se recuperează prin restituire sau compensare de la organul fiscal.

Trebuie precizat că scutirile sunt de strictă interpretare și nu pot fi aplicate prin analogie sau după alte criterii neprevăzute în actele normative care reglementează materia.

Practica administrativă a altor unități vamale nu conduce la obligația asimilării acesteia de alte entități de profil, întrucât aceasta este lipsită de relevanță juridică, obligatorie fiind numai interpretarea legală, care se face printr-un act normativ de același nivel cu actul vizat sau printr-o interpretare oficială, conform prevederilor art. 5 alin. (1) și (2) C. fisc.

În speță, adresa D.R.A.O.V. Galați reprezintă un punct de vedere al acestui organ vamal și nu al unei autorități vamale sau fiscale căreia i s-a atribuit în competență interpretarea normelor legale aplicabile în materie fiscală.

Împotriva deciziei nr. 2698 din 6 iunie 2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, a fost formulată cerere de revizuire prin se invocă încălcarea normelor de drept comunitar, respectiv art. 5 și 7 din Regulamentul nr. 1697/1979, art. 78 și 220 alin. (2) lit. b) C. vamal comunitar modernizat, instituit prin Regulamentul CE nr. 450/2008.

Potrivit art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, constituie motiv de revizuire, care se adaugă la cele prevăzute de C. proc. civ., pronunțarea hotărârilor rămase definitive și irevocabile, prin încălcarea principiului priorității dreptului comunitar, reglementat de art. 148 alin. (2), coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituția României, republicată.

Revizuirea prevăzută de art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 este tot o cale extraordinară de atac, ca și cea prevăzută de C. proc. civ., numai că motivul pentru care se solicită revizuirea este diferit de cel prevăzut de C. proc. civ. și are menirea de a asigura respectarea de către instanțele de contencios administrativ a principiului priorității normelor dreptului comunitar față de norma internă, principiu care are și o consacrare constituțională în art. 148 alin. (2) din Constituția României, republicată.

Instituirea căii de atac a revizuirii prin art. 21 alin. (2) menționat, reprezintă o modalitate prin care legiuitorul român, în materia contenciosului administrativ, a prevăzut un mijloc procedural prin care să se poată verifica modul în care instanțele naționale respectă principiul priorității dreptului comunitar și deci, protejarea intereselor persoanelor, care ar putea fi lezate prin încălcări ale dreptului comunitar.

Referitor la textele din dreptul comunitar considerate de revizuentă ca fiind încălcate:

Art. 5 din Regulamentul nr. 1697/1979 prevedea că:

- nicio acțiune nu poate fi întreprinsa de către autoritățile competente pentru recuperare în cazul în care cuantumul datoriilor de import sau export, ulterior determinat ca fiind mai mic decât cel legal datorat, a fost calculat fie pe baza informațiilor furnizate de către autoritățile competente însele, informații ce le angajează din punct de vedere juridic; fie pe baza unor prevederi de natura generala ulterior invalidate de către o hotărâre a unei curți de justiție;

- autoritățile competente se vor abține de la a întreprinde măsuri în vederea recuperării post-acordării liberului de vamă a datoriilor de import sau export care nu au fost colectate ca urmare a unei erori a autorităților competente însele, erori ce nu au fi putut fi detectate în mod rezonabil de către persoana răspunzătoare, aceasta din urma acționând cu buna-credință și respectând toate prevederile reglementate de regulile în vigoare în ceea ce privește declarațiile sale vamale;

- cazurile în care primul subparagraf poate fi aplicat vor fi determinate in conformitate cu prevederile de punere in aplicare ce vor fi adoptate în acord cu procedura prevăzuta de art. 10".

Art. 7 statua că: „În cazurile în care necolectarea datoriilor de import sau export care trebuiau achitate în mod legal este rezultatul unei erori a autorităților competente însele, cu ocazia recuperării sumelor post-acordării liberului de vama nu va fi percepută nicio dobândă pentru plata cu întârziere a sumelor datorate".

Art. 220 alin. (2) din Regulamentul nr. 2913/1992 prevede că: „(2) Cu excepția cazurilor menționate la art. 217 alin. (1) al doilea și al treilea paragraf, înscrierea ulterioară în evidența contabilă nu este posibilă în cazul în care: a) decizia inițială de a nu înscrie drepturile în evidența contabilă sau de a le înscrie la o valoare mai mică decât suma legal datorată a fost luată pe baza dispozițiilor generale invalidate la o dată ulterioară de o hotărâre judecătorească; b) valoarea drepturilor legal datorate nu a fost înscrisă în evidența contabilă ca urmare a unei erori din partea autorităților vamale care nu ar fi putut fi detectată în condiții rezonabile de către debitor, acesta acționând la rândul lui cu bună-credință și respectând toate dispozițiile prevăzute de legislația în vigoare în ceea ce privește declarația vamală.

În cazul în care se stabilește statutul preferențial al mărfurilor pe baza unui sistem de cooperare administrativă care implică autoritățile unei țări terțe, dacă eliberarea unui certificat de către aceste autorități se dovedește incorectă, aceasta constituie o eroare care n-ar fi putut fi detectată în mod rezonabil în sensul primului paragraf.

Cu toate acestea, eliberarea unui certificat incorect nu constituie o eroare în cazul în care certificatul se bazează pe prezentarea incorectă a faptelor de către exportator, cu excepția cazului în care, mai ales, este evident că autoritățile care au eliberat certificatul au știut sau ar fi trebuit să știe că mărfurile nu îndeplineau condițiile prevăzute pentru a beneficia de tratamentul preferențial. Se poate invoca bună-credință a debitorului atunci când acesta poate demonstra că, în timpul operațiunilor comerciale în cauză, a depus toate diligentele pentru a se asigura că toate condițiile pentru tratament preferențial au fost respectate. Cu toate acestea, debitorul nu poate invoca buna-credință dacă Comisia Europeană a publicat în Jurnalul Oficial al Comunităților Europene un aviz în care semnalează că există suspiciuni întemeiate în ceea ce privește aplicarea corectă a regimului preferențial de către țara beneficiară;

c) dispozițiile adoptate în conformitate cu procedura comitetului scutesc autoritățile vamale de la înscrierea ulterioară în evidența contabilă a valorii drepturilor sub o anumită valoare”.

Referitor la aceste prevederi se impun a fi făcute următoarele precizări:

Regulamentul CEE nr. 1697/79 privind recuperarea ulterioară a drepturilor de import sau de export care nu au fost solicitate de la debitor pentru mărfuri plasate sub un regim vamal care presupune obligația de a plăti astfel de taxe a fost abrogat potrivit art. 251 alin. (1), respectiv, art. 253 din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului de instituire a C. vamal Comunitar, începând cu data de 01 ianuarie 1994. Așa după cum și revizuentul menționează, prevederile incidente au fost preluate la art. 220 alin. (2) lit. b) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92.

Regulamentul (CE) nr. 450/2008 al Parlamentului European și al Consiliului de stabilire a C. vamal Comunitar (C. vamal Modernizat), deși a intrat în vigoare la data de 24 iunie 2008, doar o parte limitată de articole au devenit aplicabile de la acea dată (acele prevederi care permiteau implementarea politicii de securitate și siguranță în cadrul activității autorităților vamale). Astfel prevederile art. 220 din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 au fost preluate în cadrul art. 70, respectiv, art. 82 din Regulamentul (CE) nr. 450/2008, articole care, la fel ca marea majoritate a articolelor din acest regulament, trebuiau să devină aplicabile, potrivit art. 188 alin. (2), la o dată ulterioară, nespecificată, dar nu mai devreme de 24 iunie 2009 și nu mai târziu de 24 iunie 2013. Ulterior, aplicarea acestor articole a fost amânată succesiv până când, prin art. 286 alin. (1) din Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului de stabilire a C. vamal al Uniunii, Regulamentul (CE) nr. 450/2008 a fost abrogat în totalitate, începând cu data de 30 octombrie 2013. Practic articolele respective nu au devenit aplicabile niciodată și drept urmare desfășurarea operațiunilor vamale a fost reglementată în toată această perioadă de Regulamentul (CEE) nr. 2913/92.

De aceea, față de aceste precizări, se constată că nu se poate analiza încălcarea normelor de drept comunitar decât din perspectiva prevederilor art. 220 alin. (2) lit. b) din Regulamentul nr. 2913/1992 și al jurisprudenței CJUE.

Art. 220 alin. (2) lit. b) din Regulamentul nr. 2913/1992 se referă la înscrierea ulterioară în evidența contabilă care nu este posibilă când valoarea drepturilor legale datorate nu a fost înscrisă ca urmare a unei erori din partea autorităților vamale care nu ar fi putut fi detectată în condiții rezonabile de către debitor, dar acesta acționând la rândul lui cu bună-credință și respectând toate dispozițiile prevăzute de legislația în vigoare în ceea ce privește declarația vamală.

Revizuenta invocă încălcarea acestor dispoziții prin hotărârea a cărei revizuire se cere întrucât nu s-a ținut seama de faptul că autoritățile vamale au fost înștiințate despre operațiunile comerciale pe care intenționa să le deruleze și, de aceea, nu se mai putea dispune ulterior obligarea lor la plata accizelor și a accesoriilor aferente.

În raport de această situație de fapt și din interpretarea art. 220 alin. (2) lit. b) din Regulamentul nr. 2913/1992 rezultă că pentru a beneficia de înscrierea ulterioară a obligațiilor vamale datorate se impune a fi demonstrată eroarea din partea autorităților vamale care nu ar fi putut fi detectată în condiții rezonabile de către debitor, dar acesta a acționat cu bună-credință și a respectat toate dispozițiile prevăzute de legislația în vigoare în ceea ce privește declarația vamală.

Din probele administrate în cauză revizuenta nu a dovedit nici eroarea din partea autorităților vamale și nici buna-credință a acesteia.

A fost invocată adresa din 23 decembrie 2010 emisă de D.R.A.O.V. Galați prin care i s-a comunicat că beneficiază de scutirea directă de la plata accizelor pe baza autorizației de utilizator fiscal deținută, prin înscrierea în declarația vamală de import a codului de acciză A2H, ce viza scutirea de plata accizelor pentru produse energetice livrate în vederea utilizării de combustibil pentru navigația în apele comunitare.

În legătură cu această adresă, chiar revizuenta SC A. SA Constanța a precizat că art. 32 alin. (3) C. proc. fisc. prevede că impozitele, taxele și alte sume care se datorează, potrivit legii, în vamă, sunt administrate de către organele vamale și că organele vamale sunt organizate în structuri teritoriale cu personalitate juridică sau fără personalitate juridică, toate subordonate unei structuri centrale – Direcției Generală a Vămilor, ca entitate distinctă în cadrul A.N.A.F.

Adresa din 2010 emisă de D.R.A.O.V. Galați la solicitarea revizuentei a vizat un import extracomunitar de motorină realizat în raza de competență a acestui organ vamal, iar ea nu poate fi considerată obligatorie pentru un alt organ vamal teritorial, respectiv pentru D.R.A.O.V. Constanța.

De altfel, chiar revizuenta a recunoscut că cine administrează operațiunile vamale este obligat să îndrume contribuabilul respectiv și, din această perspectivă, îndrumarea dată de D.R.A.O.V. Galați nu poate influența modul în care o altă autoritate vamală teritorială, ce a administrat operațiuni vamale referitoare la alte importuri extracomunitare de motorină, de exemplu, D.R.A.O.V. Constanța, poate aplica prevederile legale.

De aceea, nu se poate considera adresa emisă în anul 2010 de către D.R.A.O.V. Galați poate constitui „eroare” din partea autorităților vamale, în sensul art. 220 alin. (2) lit. b) din Regulamentul nr. 2913/1992, așa cum susține revizuenta.

Mai mult, în speță, aceasta nu a dovedit nici faptul că ar fi acționat cu bună-credință și că „eroarea” din adresa emisă în 2010 nu ar fi putut fi detectată în condiții rezonabile de către aceasta.

După cum rezultă din actele depuse la dosar că deciziile prin care s-a stabilit obligația de plată a accizelor de către revizuentă au fost emise în luna iulie 2011 pentru importuri efectuate în 2011.

Pentru că în declarația vamală de import din 09 martie 2011, prin care a fost pusă în circulație cantitatea de 166.009 kg. motorină, a fost înscris codul A2H – scutire directă de la plata accizelor, autoritatea vamală (D.J.A.O.V. Constanța) a solicitat punctul de vedere al D.R.A.O.V. Constanța în legătură cu problema acordării scutirii de la data accizelor prin adresa din 16 martie 2011.

Revizuenta a solicitat și ea un punct de vedere Autorității Naționale a Vămilor referitor la „tratamentul vamal și fiscal al importurilor de combustibil destinat a fi utilizat de nave pentru navigația în apele comunitare și pe căile navigabile interioare” și i s-a comunicat, cu adresa 28 martie 2011, că nu are dreptul de a deține produse accizabile în regim suspensiv de la plata accizelor.

Chiar D.R.A.O.V. Galați, în luna martie 2011, cu adresa din 29 martie 2011, a comunicat revizuentei adresa din 28 martie 2011 a A.N.V. – Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale prin care se înștiințau D.R.A.O.V. Timișoara, Galați și Constanța despre faptul că SC A. nu poate beneficia de regimul de scutire de la plata accizelor pentru aceste operațiuni.

Această poziție a fost confirmată de A.N.V. – Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale prin adresa din 14 iunie 2011 adresată D.J.A.O.V. Constanța și în care li se reafirma posibilitatea reverificării declarațiilor vamale în care a fost utilizat codul A2H.

Toată această corespondență dovedește faptul că autoritatea vamală centrală, în urma solicitărilor autorităților vamale județene, au considerat că revizuenta nu poate beneficia de scutire de la plata accesoriilor pentru importul de produse petroliere din 2011 și, de aceea, nu se poate stabili o eroare din partea autorităților vamale și nici că revizuenta a acționat cu bună-credință din moment ce i s-a comunicat expres că nu poate beneficia de scutirea directă de la plata accizelor.

Pentru că nu s-a dovedit că sunt îndeplinite condițiile cerute de normele de drept comunitar invocate în cererea de revizuire, aceasta va fi respinsă ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de revizuenta SC A. SA împotriva deciziei nr. 2698 din 06 iunie 2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, ca neîntemeiată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 22 aprilie 2016.