ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3269/2015

Decizia nr. 3269/2015

Asupra contestației în anulare de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin decizia nr. 732 din 19 februarie 2015, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, a admis recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca (succesoare a Direcției Generale a Finanțelor Publice Cluj) împotriva sentinței civile nr. 518/2013 din 23 octombrie 2013 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a modificat în parte, sentința atacată în sensul că a obligat pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca să recunoască în favoarea reclamantei un drept de deducere TVA de 3.291 RON și a menținut celelalte dispoziții ale sentinței atacate.

Pentru a decide astfel, instanța de control judiciar a reținut că dreptul de deducere al reclamantei nu putea fi exercitat de către aceasta decât ulterior datei la care i-a fost conferită calitatea de plătitor TVA pentru perioada 2007 – 2009, respectiv în urma controlului realizat de organele fiscale.

Așadar, posibilitatea exercitării dreptului de deducere ia naștere doar ulterior momentului în care este stabilită calitatea de plătitor TVA pentru perioada relevantă, acest fapt rezultând și din prevederile art. 145 alin. (1) C. fisc.

Prin urmare, hotărârea instanței de fond privind recunoașterea unui drept de deducere TVA în favoarea reclamantei aferent perioadei 2007 – 2009 a fost apreciată ca fiind, principial, corectă. În speță, însă, reclamanta nu a urmat procedura prealabilă prevăzută de lege pentru rambursarea sumei de 214.513 RON TVA deductibil, această sumă fiind solicitată direct în instanță, printr-o precizare a acțiunii inițiale, fără a exista o decizie a organelor fiscale cu privire la suma menționată. Pe parcursul procedurii administrative reclamanta a solicitat un TVA de rambursat în sumă de numai 3.291 RON aferentă perioadei supuse inspecției fiscale. Din punct de vedere procedural instanța de fond a ignorat prevederile art. 85 și 88 C. proc. fisc., ce impun existența unei decizii a organelor fiscale cu privire la rambursarea TVA, acestor organe revenindu-le și competența aplicării art. 116 și 117 C. proc. fisc. referitoare la compensarea unor plăți.

Pe cale de consecință, sentința instanței de fond este greșită în privința cuantumului TVA de rambursat reclamantei, acesta fiind în sumă de numai 3.291 RON, iar nu de 214.513 RON.

Celelalte critici formulate de recurentă au fost, însă, respinse ca nefondate.

Astfel, instanța de recurs a apreciat că, referitor la momentul la care reclamanta a dobândit calitatea de persoană impozabilă, acest aspect a fost deja tranșat în primul ciclu procesual al prezentei cauze, prin decizia de casare stabilindu-se că momentul dobândirii de către reclamantă a calității de persoană impozabilă a intervenit în cursul anului 2007, prin depășirea plafonului de scutire.

Referitor la aplicarea cotei reduse de taxă de 5% soluția instanței de fond este corectă, deoarece aceste tranzacții îndeplineau condițiile de fond pentru aplicarea cotei reduse de TVA. Din formularea normelor metodologice de aplicare a cotei reduse de 5%, rezultă că declarația notarială cerută privind îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 140 alin. (21) lit. c) pct. 1 și 2 C. fisc. are doar o forță probantă, putând fi prezentată și ulterior momentului livrării bunului.

Doar prin adoptarea H.G. nr. 1620/2009 au fost modificate normele metodologice menționate, modificarea constând în menționarea expresă a faptului că declarația notarială trebuie prezentată înainte sau în momentul livrării locuinței. Aceste modificări sunt, însă, aplicabile doar începând cu data de 1 ianuarie 2010.

Referitor la problema deducerii TVA în cazul apartamentelor netranzacționate, criticile recurentei au fost apreciate ca fiind, de asemenea, neîntemeiate. Astfel, completarea raportului de expertiză a relevat faptul că, în speță, nu este incidentă aplicarea dreptului de deducere pro – rata, întrucât toate tranzacțiile au fost realizate cu TVA, chiar dacă pentru ultimele dintre ele reclamanta nu avea o obligație de plată a TVA și a aplicat-o prin opțiune. Instanța de fond a indicat temeiurile de drept aplicabile, respectiv art. 148 lit. c) și art. 145 C. fisc., precum și pct. 53 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare ale art. 148 C. fisc.

Împotriva deciziei nr. 732 din 19 februarie 2015 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a formulat contestație în anulare intimata-reclamantă Asociația în Participațiune A.

În motivarea contestației în anulare, asociația apreciază că hotărârea pronunțata (în sensul recunoașterii în favoarea sa a unui drept de deducere de 3.291 RON și nu de 214.513 RON) este în realitate rezultatul unei erori materiale, întrucât instanța de recurs a omis să observe toate documentele relevante de la dosarul cauzei în acest sens.

Astfel, prin acțiunea în contencios fiscal ce a făcut obiectul Dosarului nr. x/33/2011* în primul ciclu procesual, societatea a solicitat, pe lângă anularea deciziei de soluție a contestației, a deciziei de impunere și corelativ a debitelor suplimentare stabilite în sarcina sa, recunoașterea unui drept de deducere în cuantum de 3.291 RON.

Ulterior depunerii raportului de expertiza întocmit în cauză la dosar, societatea și-a precizat cererea de chemare în judecată, în sensul ca a solicitat recunoașterea unui drept de deducere pentru suma de 214.513 RON, sumă care a rezultat din raportul de expertiză.

Ulterior, prin precizarea contestației în anulare formulate, contestatoarea a reluat susținerile vizând faptul că instanța de recurs nu a avut în vedere precizarea la acțiune și în special nu a coroborat acest script cu ansamblul înscrisurilor existente la dosar, reținând ca societatea nu ar fi urmat procedura prealabilă prevăzută de lege pentru rambursarea acestei sume, ci aceasta a fost solicitata direct în instanța, fără a exista o decizie a organelor fiscale cu privire la suma menționată.

În realitate, arată contestatoarea, la momentul emiterii deciziei de impunere soluționată prin decizia ce face obiectul Dosarului nr. x/33/2011*, organele fiscale au avut în vedere și acordarea dreptului de deducere în favoarea sa. Acesta însă a fost stabilit eronat, întrucât în loc sa aplice dreptul de deducere pentru fiecare perioadă fiscală în parte, organele fiscale au scăzut, matematic, din suma totală stabilită cu titlu de obligații de plată, sumă aferenta TVA-ului deductibil pentru întreaga perioada 2007-2009.

Așadar, din studierea raportului de expertiză întocmit în cauză, inclusiv în raportul expertiza întocmit în rejudecare, rezulta ca suma TVA pentru care s-a acordat drept deducere de către organele fiscale este aceeași cu cea stabilita de expert și de care socieatea se prevalează, dar în speța este importanta data la care s-a acordat dreptul de deducere. Astfel organele fiscale au acordat dreptul de deducere TVA pentru achizițiile făcute de societate la finalizarea raportului de inspecție fiscala. Pentru TVA aferenta vânzărilor (colectata) de la data la care asociația a fost considerata plătitoare de TVA (a depășit plafonul), s-au calculat penalități.

Prin raportul de expertiza, expertul a considerat ca dreptul de deducere trebuie acordat pe baza documentelor de achiziție începând cu data de la care societatea a fost considerată ca fiind plătitoare de TVA și obligata la plata TVA pe vânzări (TVA colectata). În acest mod, la fiecare termen de plata, TVA de plata s-a calculat ca diferența intre TVA colectata și TVA deductibila, începând cu data la care asociația a fost considerata ca plătitoare de TVA.

Raportat așadar la toate elementele prezentate, contestatoarea arată că este vădit eronata susținerea potrivit căreia nu a realizat demersuri în procedura administrativa pentru a obține rambursarea acestei sume.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra contestației în anulare

Analizând decizia a cărei anulare se solicită, prin prisma motivelor invocate și dispozițiilor legale incidente, ținând cont de actele și lucrările dosarului, Înalta Curte constată că prezenta contestație în anulare este inadmisibilă, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Motivul reglementat de art. 318 alin. (1) teza I C. proc. civ. pentru promovarea căii de atac extraordinare a contestației în anulare specială vizează ipoteza în care „dezlegarea dată prin hotărârea instanței de recurs este rezultatul unei greșeli materiale”.

În jurisprudența în materie ca și în doctrină, în mod unanim, s-a statuat în sensul că, pentru a putea fi admisă o contestație în anulare, pe acest temei, îndreptată împotriva deciziei pronunțate de o instanță de recurs, este imperios necesar ca eroarea materială gravă, invocată de parte, să privească o problemă de procedură, să fie evidentă și numai în legătură cu aspectele formale ale judecății.

Cu alte cuvinte, în sensul art. 318 teza I-a C. proc. civ. cerința legală este ca eroarea materială invocată să fie evidentă, în măsura în care, pentru verificarea ei nu se impune nici reexaminarea fondului cauzei și nici reaprecierea probelor sau reinterpretarea faptelor. Și este firesc să fie așa întrucât, în caz contrar, ne aflăm în prezența unor posibile erori de judecată și nicidecum a unor erori materiale.

Analizând motivele învederate de contestatoare, subsumate art. 318 teza I C. proc. civ., din perspectiva considerațiunilor teoretice expuse, Înalta Curte constată că argumentele puse în discuție chiar dacă ar fi reale, nu deschid calea contestației în anulare, întrucât se referă în mod generic la greșeli de judecată, respectiv de apreciere a înscrisurilor și probelor depuse la dosar (raport de expertiză) și nu la greșeli de fapt evidente, concretizate în neobservarea unor înscrisuri depuse la dosar în mod procedural.

Ceea ce solicita contestatoarea instanțelor judecătorești, respectiv recunoașterea unui drept de deducere de 214.513 RON, la care pretinde ca ar avea dreptul conform raportului de expertiză efectuat în cauză, nu este admisibil, recunoașterea dreptului de deducere fiind atributul organului fiscal și numai în situația în care se constată că acesta din urmă nu a aplicat corect dispozițiile legale cu privire la deducere, contribuabilul se adresează instanței de contencios administrativ.

Așadar, toate argumentele și motivele înfățișate de contestatoare converg spre concluzia că, practic, se solicită printr-o cale extraordinară de atac, rejudecarea cauzei, ceea ce, potrivit normelor legale ce reglementează această cale de atac, nu este admisibil.

Instanța de fond, ca și instanța de recurs de altfel, s-au pronunțat în cauză, cunoscând și analizând toate actele existente la dosar, astfel că nu mai poate fi vorba de o greșeală materială, în sensul art. 318 C. proc. civ., ci eventual de o greșeală de judecată, care însă nu poate fi remediată pe calea extraordinară de atac de față.

Înalta Curte are în vedere și jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului. În mod constant, Curtea reamintește faptul că nici o parte a unui proces nu poate determina redeschiderea acestuia, soluționat definitiv și irevocabil, numai în scopul de a obține o rejudecare a cauzei; contestația în anulare nu poate avea semnificația unui „apel-recurs deghizat” ci trebuie să fie justificată numai de circumstanțe esențiale și imperative. O cale extraordinară de atac nu poate fi admisă pentru simplul motiv că instanța a cărei hotărâre este atacată a apreciat greșit probele sau a aplicat greșit legea, în absența unui „defect fundamental”. De asemenea Curtea, permanent subliniază că principiul securității raporturilor juridice implică respectarea principiului res iudicata, iar posibilitatea de desființare a unei hotărâri definitive și irevocabile, afectează dreptul la un proces echitabil, reglementat de art. 6 din Convenție (cauza Mitrea vs. România, 26105/03 Hotărârea din 29 iulie 2008).

În considerarea celor înfățișate, urmează așadar, ca în temeiul art. 320 cu referire la art. 318 C. proc. civ., să fie respinsă ca inadmisibilă contestația în anulare de față.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge contestația în anulare formulată de Asociația în Participațiune A. împotriva deciziei nr. 732 din 19 februarie 2015 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, ca inadmisibilă.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 22 octombrie 2015.