ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3296/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta A înregistrată pe rolul Curții de Apel București, în contradictoriu cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova s-a solicitat anularea Deciziei de soluționare a contestației nr.77/ 15.03.2013 emisă de D.G.F.P. Vâlcea; anularea Deciziei nr.2670/ 2.05.2011 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice București, în ceea ce privește respingerea cererii de rambursare a TVA în cuantum de 1.003.913,48 lei, obligarea pârâtelor la rambursarea taxei pe valoare adăugată solicitată și la cheltuieli de judecată.

Soluția instanței de fond

Prin Sentința nr.409/ 10.02.2014, Curtea de Apel București – Secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamanta A, ca neîntemeiată.

Recursul declarat de reclamantă

Împotriva sentinței pronunțată de Curtea de apel a formulat recurs reclamanta, invocând motivul de casare prevăzut de art.488 alin.(1) pct.8 Cod procedura civilă. A solicitat casarea sentinței recurate și ca urmare a rejudecării procesului în fond, admiterea cererii de chemare în judecată astfel cum a fost formulată.

Recurenta a susținut că:

• instanța de fond nu a analizat în nici un fel faptul că facturile inițiale aveau înscrisă suma în lei. Chiar dacă facturile inițiale au fost stornate ulterior, decizia de rambursare prin care DGFRP București a hotărât respingerea rambursării TVA a fost emisă strict pe considerentul că facturile inițiale nu ar fi menționat în moneda națională cuantumul TVA;

• soluția instanței de fond de respingere a cererii de anulare a deciziei de rambursare întemeiată doar pe baza faptului că facturile inițiale au fost stornate este eronată, din moment ce legalitatea unui act administrativ trebuie să aibă în vedere dacă acest act a fost întocmit cu respectarea dispozițiilor legale la data emiterii sale și nu în raport de fapte ce au avut loc ulterior emiterii lor.

• chiar și pentru facturile care nu aveau exprimată în lei TVA, după cum solicitau în mod expres disp.art.155(19) lit.j) Cod fiscal, recurenta consideră că soluția de respingere a cererii de rambursare este nelegală, dacă se avea în vedere că prin impunerea unei cerințe formale se aduce atingere în mod grav dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată.

În acest caz instanța de fond a soluționat cauza cu ignorarea dispoziției constituționale prevăzută de art.148, ignorând să dea prevalență principiilor de drept comunitar rezultate din practica CJUE: principiul prevalenței fondului asupra formei, principiul proporționalității și principiul neutralității fiscale.

• deși nu reiese foarte clar din cuprinsul motivării hotărârii de fond, instanța pare a fi îmbrățișat argumentul autorității fiscale, în sensul că prin corectarea facturilor fiscale, dreptul reclamantei de deducere a TVA pentru anul 2009 ar fi anulat. Acest argument are la bază o premisă falsă, care deși nu este afirmată explicit nici de către autoritatea fiscală și nici de instanța de fond, rezultă din motivarea actelor administrative și a hotărârii recurate, respectiv că emiterea facturilor corectate ar avea la bază noi operațiuni impozabile, care     s-ar fi desfășurat în anul 2011 și de aici perioada de rambursare ar fi aferentă acelui an. În realitate, corectarea facturilor nu se poate referi decât la operațiuni impozabile efectuate anterior corecției.

Procedura derulată în recurs

În temeiul art.493(2) și (3) Cod procedura civilă, s-a întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, care a fost comuniat părților potrivit încheierii din data de 20.03.2013, însă părțile nu au formulat puncte de vedere.

Prin Încheierea din data de 23.07.2015, completul filtru a admis în principiu recursul, potrivit disp.art.493 (7) Cod procedura civilă, fixând termen de judecată pe fond, cu citarea părților.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor recurentei, după reevaluarea ansamblului probator administrat în cauză și a cadrului normativ aplicabil, Înalta Curte reține următoarele:

Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate, pe calea prevăzută de art.218 alin.(2) Cod procedura fiscală, Decizia nr.77/ 15.03.2013 prin care ANAF – DGFP Vâlcea a respins ca rămasă fără obiect contestația administrativă împotriva Deciziei de rambursare a TVA pentru persoanele impozabile stabilite în alt stat membru al U.E., nr.2670D/ 2.05.2011.

În fapt, societatea reclamantă a solicitat la data de 21.10.2010 prin cererea înregistrată la DGFPMB nr.2670, rambursarea TVA în temeiul dispozițiilor art.147

2

alin.1 lit.a) din Legea nr.571/2003, anexând contractul încheiat cu furnizorul de servicii, facturile emise pentru serviciile prestate, un istoric al facturilor și plăților efectuate.

Prin Decizia nr.2670/ 2.05.2011 DGFPMB – Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și Contribuabili Nerezidenți a fost respinsă cererea de rambursare a TVA în sumă de 1.003.913,48 RON, motivat de faptul că persoana juridică nerezidentă a completat eronat cererea de rambursare, respectiv facturile în baza cărora s-a solicitat TVA la rambursare sunt exprimate numai în valută (euro) și nu în lei, fiind încălcate dispozițiile art.146 alin.1 lit.a) Cod fiscal, coroborate cu disp.pct.72 alin.(1) din HG nr.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal.

Ulterior, reclamanta a corectat facturile, procedând la stornarea lor și emiterea unor facturi cuprinzând menționarea valorii TVA în euro și respectiv lei.

Organele fiscale au apreciat că furnizorul serviciilor, la cererea clientului – reclamanta din prezenta cauză, a procedat la corectarea documentelor emise eronat, însă data înscrisă nu este identică cu cea din documentele eronate, întrucât data la care au fost emise noile facturi este data la care s-a constatat eroarea. Astfel, exercitarea dreptului de deducere înscris în facturile corectate în anul 2011 nu poate face obiectul cererii de rambursare depusă pentru anul 2009, sub nr.2670/ 21.10.2010, întrucât acestea privesc o cu totul altă perioadă.

Curtea de apel a ajuns la concluzia că reclamanta nu a reușit să răstoarne prezumția de legalitate de care beneficiază actele administrativ-fiscale atacate, respingând în întregime acțiunea.

Soluția instanței de fond nu este împărtășită de instanța de control judiciar, care urmare a propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident la situația de fapt fiscală, stabilită pe baza înscrisurilor administrate.

Societatea reclamantă (producător de autocamioane) a încheiat la data de 25.05.2007 cu S.C. B SRL (societate română stabilită și înregistrată în scopuri de TVA în România) un contract de dealership și un contract de service, în temeiul cărora, cea de-a doua societate asigura remedierea defecțiunilor intervenite în perioada de garanție a autocamioanelor, fabricate de prima societate.

În cursul anului 2009 reclamanta a achiziționat servicii de la B în valoare totală de 5.283.752 lei, pentru care a achitat TVA de 19%, în cuantum de 1.003.913,48 lei și în calitatea sa de societate înregistrată într-un stat membru al Uniunii Europene a solicitat în temeiul dispozițiilor art.147

2

alin.1 lit.a) Cod fiscal, rambursarea TVA aferentă acestor servicii.

Cererea înregistrată sub nr.2670/ 23.03.2011 a fost respinsă prin Decizia nr.2670/ 23.03.2011 emisă de DGFP București, cu motivarea că: „factura fiscală înscrisă în lista operațiunilor anexată cererii de rambursare nu are indicată TVA în lei”.

Așadar, urmează ca decizia de respingere a cererii de rambursare să fie analizată din perspectiva îndeplinirii condițiilor legale pentru deducerea TVA prevăzută de disp.art.145 Cod fiscal, la momentul emiterii sale.

Astfel, contribuabilul își poate exercita dreptul de deducere în condițiile stabilite de art.146 alin.(1) lit.a) Cod fiscal, care prevăd ca în cazul serviciilor prestate, contribuabilul trebuie să dețină doar o factură emisă în conformitate cu disp.art.155 Cod fiscal.

Persoanele impozabile, neînregistrate în scopuri de TVA în România dar stabilite într-un stat membru al UE pot beneficia de rambursarea taxei pe valoare adăugată aferentă achizițiilor de servicii efectuate în România, conform dispozițiilor art.147

2

alin.(1) lit.a) Cod fiscal.

Chiar dacă facturile nu aveau exprimată în lei TVA, așa cum impun dispozițiile art.155 alin.(19) lit.j) Cod fiscal, soluția de respingere a cererii de rambursare este excesivă atâta timp cât se acordă relevanță unor cerințe pur formale în detrimentul substanței dreptului de deducere, în condițiile în care în cauză nu se contestă realitatea operațiunilor fiscale.

În jurisprudența CJUE s-a statuat în mod constant că principiul neutralității TVA nu trebuie afectat prin respingerea dreptului de deducere ca urmare a neîndeplinirii unor condiții de formă, câtă vreme condițiile de fond, substanța dreptului de deducere există și respectă cerințele legale privind deductibilitatea TVA (cauza C-146/ 05 Albert Collee c. Finanzamt Limburg an de Lahn).

În cauza de față, prin nerecunoașterea dreptului de rambursare a TVA aferent achizițiilor din perioada 1.01.2009 – 31.12.2009, efectuate de societatea reclamantă în România, intimata-pârâtă a încălcat principiul neutralității, întrucât taxa a fost colectată de furnizorul B, iar celelalte condiții de fond menționate de legislație pentru acordarea dreptului de deducere au fost îndeplinite, realitatea operațiunilor fiscale nefiind contestată de organul fiscal.

În ceea ce privește corectarea ulterioară a facturilor fiscale, prin stornarea acestora și emiterea unor noi facturi nu poate fi interpretată în sensul că acestea din  urmă ar reflecta noi operațiuni impozabile desfășurate între reclamantă și B.

În realitate au fost rectificate doar niște omisiuni formale din cuprinsul documentelor respective ce au legătură strict cu operațiunile impozabile a căror corectare a fost urmărită.

Potrivit dispozițiilor att.159 alin.(1) lit.b) Cod fiscal, corectarea documentelor se face, în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului: fie se emite un nou document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, informațiile din documentul inițial, numărul și data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar pe de altă parte, valorile corecte, fie se emite un nou document conținând informațiile și valorile corecte și concomitent se emite un document cu valorile cu semnul minus în care se înscriu numărul și data documentului corectat.

Rezultă așadar, că furnizorul serviciilor – SC B SRL a procedat în conformitate cu teza a II-a a art.159 alin.(1) lit.b) Cod fiscal, corectând omisiunile din facturile fiscale inițiale.

Procedând în acest mod, tocmai pentru a înlătura deficiențele reținute de organul fiscal în motivarea deciziei de respingere a cererii de rambursare a TVA și, având în vedere disp.art.206 alin.2 Cod procedura fiscală, soluția de respingere a contestației administrative ca rămasă fără obiect pronunțată de DGFP Vâlcea prin Decizia nr.77/ 15.03.2013 apare ca fiind greșită.

Prin corectarea facturilor fiscale societatea reclamantă nu a pierdut dreptul de deducere a TVA-ului aferent acestor facturi care se referă la operațiuni impozabile anterioare efectuării corecției.

Perioada de rambursare a taxei pe valoare adăugată rămâne aceeași și rezultă din operațiunile impozabile derulate în cursul anului 2009, chiar dacă documentele justificate pentru exercitarea dreptului de deducere au fost corectate ulterior.

Concluzionând, Înalta Curte reține că recursul este fondat și în temeiul dispozițiilor art.20 din Legea nr.554/2004 și art.496 Cod procedura civilă, va casa sentința în sensul admiterii acțiunii. Vor fi anulate, în consecință, actele administrativ fiscale atacate, anume: Decizia nr.77/ 15.03.2013 emisă de DGFP a județului Vâlcea și Decizia nr.2670/ 2.05.2011 emisă de DGFP a Municipiului București, în ceea ce privește respingerea cererii de rambursare a TVA în cuantum de 1.003.913,48 lei, sumă pe care pârâtele urmează să o ramburseze reclamantei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE:

Admite recursul declarat de A împotriva Sentinței civile nr.409 din 10 februarie 2014 a Curții de Apel București – Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată în sensul că:

Admite acțiunea formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

Anulează Decizia de soluționare a contestației nr.77 din 15 martie 2013 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Vâlcea și Decizia nr.2670 din 02 mai 2011 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București în ceea ce privește respingerea cererii de rambursare a TVA în cuantum de 1.003.913,48 lei.

Obligă pârâtele la rambursarea către reclamantă a taxei pe valoare adăugată în cuantum de 1.003.913,48 lei.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 23 octombrie 2015.