ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2040/2020

Ședința publică din data de 26 mai 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 12.02.2016, reclamanta Filiala de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord S.A., Ploiești (F.D.E.E. Ploiești sau societatea reclamantă), în contradictoriu cu Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (D.G.A.M.C.) și Agenția Națională de Administrare Fiscală (A.M.A.F.) a solicitat:

- anularea în tot a deciziei de soluționare a contestației fiscale prealabile nr. 462/23.11.2015 emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C., cu privire la:

- suma de 13.886.492 RON reprezentând obligații fiscale suplimentare de plată menținute de A.N.A.F.-D.G.S.C. în sarcina sa dar și cu privire la

- soluția de suspendare a soluționării contestației fiscale privind obligații suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în sarcina sa în sumă de 10.091.323 RON până la soluționarea laturii penale;

- anularea Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/28.05.2015 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/28.05.2015, ambele emise de A.N.A.F.-D.G.A.M.C. în ceea ce privește suma de 13.886.492 RON reprezentând obligații fiscale suplimentare de plată în sarcina sa, sumă cu privire la care a fost soluționată definitiv în sistemul căilor administrative de atac contestația fiscală prealabilă formulată;

- subsecvent admiterii petitelor 1 și 2, să se constate că debitul în sumă de 13.886.492 RON, reprezentând defalcat:

- 4.689.686 RON impozit pe profit;

- 3.991.503 RON dobânzi/majorări și penalități de întârziere aferente impozitului pe profit;

- 3.042.007 RON taxă pe valoarea adăugată;

- 2.163.296 RON dobânzi/majorări și penalități de întârziere aferentei taxei pe valoare adăugată este nedatorat cu consecința exonerării de la plata acestuia.

- Subsecvent admiterii petitului 1, obligarea pârâtei A.N.A.F.-D.G.S.C. să reia procedura administrativă de soluționare a contestației fiscale prealabile formulate cu privire la suma de 10.091.323 stabilită suplimentar la plată în sarcina reclamantei prin Decizia de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. F.-MC 1925/28.05.2015 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/28.05.2015, ambele emise de A.N.A.F.-D.G.A.M.C., cu consecința emiterii unei decizii de soluționare a contestației.

- Obligarea pârâtelor, în solidar, la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de judecarea cauzei.

Soluția instanței de fond

Prin încheierea de ședință din data de 08.03.2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins cererea de probatoriu cu efectuarea unei expertize în specialitatea fiscal-contabilă, solicitată de reclamanta Filiala de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord S.A., Ploiești, ca neîntemeiată.

Prin sentința civilă nr. 1915 pronunțată în data de 24.05.2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta Filiala de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca neîntemeiată, respingând și cererea de acordare a cheltuielilor de judecată.

Cererea de recurs

Împotriva sentinței civile nr. 1915 pronunțată la data de 24.05.2017, dar și împotriva încheierii de ședință din data de 08.03.2017, ambele pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta Filiala de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord, solicitând casarea sentinței și a Încheierii și, în consecință, trimiterea cauzei spre rejudecare în fond Curții de Apel București.

S-au invocat dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În esență, a susținut recurenta - reclamantă în cadrul recursului că problema de drept cu care a fost învestită prima instanță a fost cea a naturii tarifului de racordare colectat de la utilizatori. Acest tarif a fost reglementat printr-o serie de acte care impuneau atât obligația colectării tarifului, cât și modul de stabilire al cuantumului.

Legislația din domeniu oferă rațiuni puternice pentru a considera că aceste sume erau menite în continuare pentru efectuarea de lucrări de dezvoltare a rețelei pe o perioadă nedeterminată, având ca atare natura unor subvenții pentru investiții și nu venituri din exploatare.

Incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 (1)-(6) C. proc. civ. - lipsa motivării

Considerentul pentru care instanța a respins acțiunea sub aspectul tarifului de racordare se referă la faptul că diferențele ar fi rămas "la dispoziția societății reclamante", ca urmare a trecerii unui pretins termen de prescripție în care utilizatorii ar fi fost îndreptățiți la restituirea sumelor. Aceste este singurul considerent la care s-a raportat instanța, din moment ce toate celelalte indicații fie reafirmă această dispoziție, fie sunt indiferente.

Argumentul nu este unul care vine să confirme cele afirmate anterior de prima instanță. Este de fapt același considerent - din moment ce a fost obligată să înregistreze sumele la capitolul venituri, tocmai dacă ar fi dispus de acestea, astfel încât ceea ce pare să fie o confirmare, este de fapt o simplă reformulare a aceluiași considerent.

Prima instanță s-a bazat de fapt pe un singur considerent, iar acesta este de fapt o reafirmare a motivului invocat de intimate în apărare. Instanța poate să fie de acord cu poziția uneia dintre părți și să afirme că o consideră că este întemeiată, dar trebuie să justifice această opțiuni, fără de care nu poate fi cazul unei motivări, ci pur și simplu o preluare a poziției uneia dintre părți.

Dacă instanța a apreciat că sunt neîntemeiate pretențiile caracterul neîntemeiat trebuia să constituie concluzia considerentelor și nu tocmai premisa de la care au plecat.

Arată recurenta faptul că a invocat în acțiune o practică recentă aceleiași instanțe, precum și a Înaltei Curți, privind aceeași problemă a tarifului de racordare, în care problema regimului sumelor în cauză (dacă pot sau nu fi liber folosite), constituie nucleul considerentelor instanțelor și în care concluzia a fost contrară sentinței, iar instanța a omis măcar de a o menționa în considerente.

Se arată că potrivit jurisprudenței CEDO, instanțele nu sunt obligate să se raporteze la toate argumentele invocate de părți întrucât prima instanță nu s-a raportat la niciunul dintre motivele ridicate.

Incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 (1)-(8) C. proc. civ. - Încălcarea normelor aplicabile în cauză

Recurenta arată că premisa primei instanțe în sensul că putea dispune liber de acele bunuri (odată ce ar fi expirat un pretins termen de prescripție), este în același timp eronată, conducând la o încălcare a normelor materiale aplicabile tarifului de racordare.

Motivele pentru care normele legale nu permit recurentei să dispună în mod liber de sume sunt expuse pe larg în acțiunea introductivă. În acest sens, a reiterat faptul că poziția sa a fost confirmată expres în trecut și de autoritățile și instanțele de contencios cu referire la Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 759/18.02.2014.

Tariful de racordare la care se face referire în cauza citată era în domeniul distribuție de gaze naturale. Acesta este însă un domeniu conex energiei electrice, iar tarifele de racordare din cele două materii urmăresc aceleași scop și sunt structurate după aceleași principii. Concluzii similare au fost indicate și de Ministerul Finanțelor Publice, în subordinea căruia acționează intimatele, care printr-o adresă datând din 2013 confirmă că "sumele încasate de operatorii de distribuție cu titlu de racordare pot fi încadrate în categoria subvențiilor aferente activelor [...]. Tariful de racordare cuantifică contravaloarea lucrării de investiții contractată de către solicitantul de acces cu operatorul de distribuție și reprezintă plata de natura unei subvenții aferentă activelor".

Se precizează că regimul surprins în actele indicate afectează în integralitate sumele colectate cu titlu de tarif de racordare, iar faptul că au fost realizate o parte din investițiile pentru care au fost colectate nu sunt de natură să schimbe această natură juridică.

Prima instanță a plecat de la premisa că "utilizatorii[...] au achitat în plus sumele respective" și că "sumele rămase" au reprezentat "obligații contractuale". Or, este neclar care este temeiul acestui regim civil care ar fi permis utilizatorilor să pretindă sumele reglementate și, în lipsa diligentei lor, recurenta să beneficieze de libera dispoziție a sumelor.

Or, acest considerent are natura unei simple speculații. Independent de faptul dacă utilizatorii ar fi fost într-adevăr îndreptățiți la a pretinde aceste sume înapoi, raționamentul organelor fiscale nu ține cont de faptul că aplicabilitatea efectivă a prescripției într-o cauză depinde de circumstanțele de fapt concrete ale cauzei într-o măsură mult mai mare decât în cazul altor instituții juridice. Prescripția de exemplu poate fi supusă incidentelor de natura suspendării sau întreruperii, iar momentul de la care termenul de prescripție începe să curgă poate fi, în funcție de circumstanțe, unul discutabil.

Toate elementele contractului încheiat cu utilizatorii a fost impus prin normele ANRE - inclusiv consimțământul părților, nu numai conținutul. Aceste contracte funcționează în mod transparent ca o formă de administrare sui generis de către stat a serviciului public de distribuție a energiei electrice, impunând operatorilor din domeniu obligația de dezvoltare a rețelei de distribuție și modul de finanțare a acestor operațiuni.

Normele care stabilesc destinația sumelor colectate erau clare și nu instituiau niciun termen până la care puteau fi utilizate. Impuneau doar obligația de a fi utilizate în sensul dezvoltării rețelei de distribuție.

Înțelegerea de această manieră a normelor s-a reflectat în conduita contabilă a acesteia, sens în care din contul în care au fost înregistrate sumele colectate nu se puteau face mișcări decât în momentul în care respectivele sume erau folosite în investiții.

Nelegalitatea negării deducerii cheltuielilor aferente achiziției unor servicii

Incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 (1)-(6) C. proc. civ. - lipsa motivării

Se arată că sentința a preluat în integralitate aprecierile organelor fiscale și a ignorat analiza detaliată asupra acestor aspecte oferită de recurentă, în condițiile în care problema în cauză privea tocmai modul de organizare al activității sale.

Sentința ignoră complet chestiunile legate de principiile neutralității, certitudinii, proporționalității și eficacității care guvernează TVA a căror incidență în cauză este expusă pe larg în paragraful B.47 - B.60 (unde a făcut trimiteri concrete la practica CJUE în materie) și nu există nicio trimitere la aceste aspecte.

Incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 (1)-(8) C. proc. civ. - Încălcarea normelor materiale aplicabile în cauză. Încălcarea normelor fiscale ce reglementează dreptul de deducere.

Modul în care intimatele și, în consecință, prima instanță, au aplicat aceste dispoziții deturnează normele relevante. Acestea ajung să fie interpretate în sensul că neagă dreptul societăților de a decide asupra oportunității angajării unor servicii de consultanță externe, atât timp cât dispun de personal care ar putea oferi aceleași

Servicii. În acest sens, cei care ar decide dacă personalul societății supuse inspecției ar putea oferi servicii de natură să facă inutilă angajarea unor terți sunt echipa de control. Acesta însă nu se poate raporta decât la trimiterile generale din acte precum fișele de post ale salariaților. Situația reală a ceea ce societatea urmărește prin serviciile de consultanță și în ce măsură personalul intern ar putea oferi servicii de aceeași calitate le sunt desigur complet indiferente autorității fiscale.

Organul fiscal ajunge astfel să se substituie societății înseși în deciziile sale de oportunitate, domeniu în care este în mod transparent inadecvat.

Sub aspectul dreptului de deducere TVA au fost încălcate suplimentar principiile neutralității, certitudinii impunerii și al eficacității.

Nelegalitatea suspendării soluționării contestației

Se precizează că raționamentul instanței în sensul respingerii pretențiilor subscrisei relative la suspendarea soluționării se rezumă la o singură frază:

"Pe de altă parte, Curtea a constatat că soluționarea laturii penale va avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluționării contestației privind suma de 10.091.323 RON". Această frază surprinde în integralitate motivarea efectivă a instanței.

Prima instanță neglijează să facă o trimitere la obligația de motivare, abordând doar chestiunea existenței caracterului înrâuritor, în cazul căreia se rezumă să o afirme și nu să o justifice.

Referirea cea mai precisă la infracțiunile de care recurenta este acuzată este la comiterea "vreunei infracțiuni de natură economico-financiară, respectiv dacă societatea a participat la o operațiune de care este legată evaziunea fiscală. Or, în ce ar consta influența urmăririi penale în procedura de soluționare a contestației într-un astfel de caz?", fiindcă deja s-a stabilit cu titlu definitiv în raportul de inspecție fiscală că operațiunile alegate în sesizarea penală au fost fictive.

Sentința nu cuprinde în mod real motivele pe care se întemeiază, conform art. 488 (1)-(6) și (8) C. proc. civ.

Nelegalitatea încheierii de respingere a cererii probatorii privind efectuarea unei expertize

Cererea de efectuare a unei expertize în cauză a avut trei obiective, dintre care două au privit indicarea de către expert a tratamentului contabil și fiscal adecvat pentru problemele relative, pe de o parte, la tariful de racordare și, pe de altă parte, la exercitarea dreptului de deducere (corespunzând problemelor analizate în Secțiunea 3 din prezentul recurs).

Instanța s-a rezumat să afirme că argumentele subscrisei reprezentau apărări făcute pe fondul cauzei, sens în care expertiza nu ar fi fost permisă de textul art. 330 C. proc. civ.

Ceea ce prima instanță a afirmat nu a fost că a considerat neutilă opinia unui expert fiscal în cauză, ci că o astfel de opinie era într-o anumită măsură inadmisibilă în forma cerută de recurentă.

Cu privire la ultimul obiectiv al expertizei, prin care a solicitat să se determine dacă creanța fiscală a fost corect determinată matematic, instanța l-a respins pe motiv că recurenta nu a fost în măsură să răspundă solicitărilor acesteia, ci a cerut simplu recalcularea creanței fiscale prin raportare la premisele actelor de impunere emise în cauză - pentru a determina dacă a fost cazul unei erori materiale în determinarea cuantumului acestei creanței O astfel de expertiză am apreciat că se impune ca urmare a complexității dosarului.

Apărările formulate în cauză

Împotriva recursului promovat de recurenta - reclamantă au formulat întâmpinări ambele autorități publice intimate - pârâte, respectiv Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală, în cadrul cărora solicită respingerea recursului, ca nefondat și menținerea, ca legală și temeinică, a sentinței de fond și a încheierii de ședință din data de 08.03.2017.

Răspunsul la întâmpinare

Recurenta - reclamantă Filiala de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord a formulat Răspuns la întâmpinările depuse de intimatele - pârâte, în cadrul căruia solicită respingerea apărărilor ridicate, ca neîntemeiate, admițându-se recursul, astfel cum a fost formulat.

Procedura de soluționare a recursului

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin Rezoluția atașată la dosar s-a fixat primul termen de judecată la data de 04 februarie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Analizând cererea de recurs, motivele invocate, normele legale incidente în cauză, se constată că aceasta este întemeiată pentru următoarele considerente:

- Motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. (1)-(6) C. proc. civ.

Înalta Curte constată că acest motiv nu este întemeiat, se observă din structura și modalitatea de abordare a problemelor de drept dezlegate de către prima instanță că acesta a respectat exigențele prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. și în ceea ce privește încheierea din data de 8.03.2017 și în ceea ce privește sentința civilă nr. 1915/24.05.2017. Astfel a arătat obiectul cererii, susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținute de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, s-au arătat motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care au fost înlăturate cererile părților, grupând argumentele pentru a răspunde în cuprinsul unui considerent comun.

Ceea ce determină nemulțumirea recurentului-reclamant este modalitatea de interpretare dată de instanța de fond a dispozițiilor legale, ceea ce conturează motivul de casare prev. de art. 488 pct. 8 C. proc. civ. - încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Motivul de recurs prev. de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Acest motiv de recurs este întemeiat

Calificarea diferențelor rezultate din tariful de racordare colectat drept venituri impozabile de către instanța de fond este eronată.

Instanța de fond a reținut că "aceste sume provin din încasări de la diverse persoane fizice și juridice, în baza H.G. nr. 867/2003 pentru aprobarea Regulamentului privind racordarea utilizatorilor la rețelele electrice de interes public și a contractelor de racordare încheiate cu aceștia pentru executarea lucrărilor de racordare la sistemul de distribuție a energiei electrice; că aceste sume nu au fost utilizate integral prin neexecutarea de lucrări pentru întărirea sistemului sau realizarea de economii între valoarea plătită de beneficiari prin contracte și costul efectiv al lucrărilor.

Conform definiției prevăzute în Anexa nr. 1 la H.G. nr. 867/2003 - tariful de emitere a avizului tehnic de racordare este "tariful reglementat care cuprinde cheltuiala medie efectuată de un operator de rețea pentru emiterea unui aviz tehnic de racordare".

Înalta Curte remarcă faptul că în punctul de vedere al ANRE referitor la înregistrarea în contabilitate a sumelor încasate de un operator de distribuție gaze (A.) cu titlu de racordare se arată că:

"...tariful de racordare cuantifică contravaloarea lucrării de investiții contractată de către solicitantul de acces cu operatorul de distribuție și reprezintă plata de natura unei subvenții aferentă activelor". (Adresa MFP nr. 308086/3.2010, fila x recurs).

Prin Decizia ÎCCJ nr. 759/18.02.2014, s-a reținut încadrarea sumelor încasate de intimata A. cu titlu de tarif la lucrările de racordare la sistemul de distribuție gaze în categoria "subvențiilor pentru investiții" concluzionând că taxa de racordare nu reprezintă contravaloarea unui serviciu prestat de reclamantă clienților săi, ci o investiție în mijloace fixe amortizabile, branșamentele rămânând în proprietatea reclamantei, înregistrate în contabilitatea societății".

Deși se referă la branșamentele de gaze iar nu de energie electrică aceste argumente sunt consistente și sunt valabile și în ceea ce privește calificarea tarifului de racordare la sistemul de distribuție energie electrică.

Elementele care confirmă această argumentație se regăsesc și în Regulamentul pentru racordarea utilizatorilor la rețelele electrice de interes public (H.G. nr. 867/2003).

Astfel, în definiția tarifului de emitere a avizului tehnic de racordare (Anexa I la H.G. nr. 867/2003) - tariful reglementează cheltuiala medie pentru emiterea unui aviz de racordare.

Sunt relevante și dispozițiile art. 42 alin. (2) din H.G. nr. 867/2003:

"Aceste instalații rămân în patrimoniul operatorului de rețea și vor putea fi folosite pentru racordarea altor utilizatori".

De asemenea, dispozițiile art. 28 din același act normativ prezintă diverse situații practice "de utilizare și deținere a instalațiilor, incluzând operatorul de rețea".

De asemenea, H.G. nr. 90/2008 - Regulamentul nr. 23/2008 care au înlocuit H.G. nr. 867/2003 - arată în art. 37 alin. (2):

"Dacă lucrările din categoria prev. la art. 36 lit. e) necesare pentru racordarea unui utilizator, nu sunt prevăzute în programul de investiții al operatorului de rețea...". Art. 38 alin. (3) precizează:

"Tariful de racordare perceput de operatorul de rețea se va recalcula corespunzător corelat cu rezultatul negocierii".

Anexa 1 - termen și condiții din Regulamentul nr. 23/2008:

"Tariful de racordare - tariful reglementat care reprezintă cheltuiala efectuată de un operator de rețea pentru realizarea lucrărilor racordării unui loc de producere sau de consum al unui utilizator la rețeaua electrică.

Aceleași definiții se regăsesc și în H.G. nr. 1028/2013, respectiv Ordinul nr. 59/2013, pentru aprobarea Regulamentului privind racordarea utilizatorului la rețelele electrice de interes public.

Rezultă din cele arătate mai sus că tariful de racordare conform H.G. nr. 867/2003, reprezintă "cheltuiala medie" - operatorul de rețea deține și utilizează instalațiile de racordare, iar lucrările pentru racordarea unui utilizator pot fi în programul de investiții - ceea ce conduce la ideea evidenței branșamentelor ca mijloace fixe.

Contrar celor arătate de organele fiscale, Înalta Curte constată că potrivit Regulamentului privind racordarea utilizatorilor la rețelele electrice de interes public aprobate prin H.G. nr. 867/2003 nu este prevăzut niciun termen limită de utilizare a componentei A (taxă de racordare) ceea ce nu împiedică utilizarea acestor sume pentru lucrări viitoare.

Această taxă de racordare are natura contravalorii serviciului de racordare la rețeaua electrică însă poate avea și natura unei subvenții aferentă activelor (branșamentelor) în măsura în care există o diferență ca urmare a neutilizării integrale a tarifului de racordare achitat sau ca urmare a executării lucrărilor, după cum se poate și recalcula.

Sumele înregistrate de recurenta-reclamanta la venituri în avans reprezintă, în principal, sume încasate de la diverse persoane fizice și juridice, pentru lucrări de racordare la rețeaua electrică care, fie nu au fost executate, fie au fost executate la o valoare mai mică decât suma încasată de la beneficiarii lucrărilor de racordare dar care nu au fost restituite acestora pe motiv că în perioada de prescripție dreptului de acțiune a persoanelor beneficiare de 3 ani acestea nu au fost solicitate. Contractele de racordare au avut la bază prevederile H.G. nr. 867/2003 pentru aprobarea Regulamentului privind racordarea utilizatorilor la rețelele electrice de interes public, iar tarifele plătite de utilizatori sunt prevăzute la pct. II al anexei 2 la acest act normativ.

Potrivit prevederilor art. 37-40 din H.G. nr. 90/2008 pentru aprobarea Regulamentului privind racordarea utilizatorilor la rețelele electrice de interes public, în vigoare de la 12 iunie 2008, până la aceasta data tariful de racordare la rețeaua electrică ce trebuia achitat de beneficiarii acestor lucrări era compus din sume ce trebuiau să acopere trei categorii de lucrări, respectiv:

a) lucrări de întărire a rețelei electrice, în amonte de punctul de racordare, pentru crearea condițiilor tehnice necesare racordării unui utilizator;

b) lucrări pentru realizarea instalațiilor cuprinse între punctul de racordare și punctul de delimitare;

c) lucrări pentru realizarea instalațiilor din aval de punctul de delimitare.

Operatorul de rețea execută cu forțe proprii sau contractează cu terți atestați în condițiile legii, lucrările din categoriile a și b, iar în situația în care se impunea ca necesar aceste tarife se recalculau.

Realizarea lucrărilor din categoria c) este în responsabilitatea utilizatorului și se face pe cheltuiala lui, iar costul lucrărilor nu este inclus în tariful de racordare, instalațiile rezultate rămânând în patrimoniul utilizatorului.

Tariful de racordare, costul pentru realizarea lucrărilor din categoria c), respectiv lucrări pentru realizarea instalațiilor din aval de punctul de delimitare, acesta este în responsabilitatea utilizatorului și se face pe cheltuiala lui, de unde rezultă că nu este inclus în tariful de racordare, instalațiile rezultate rămânând în patrimoniul utilizatorului.

Ca urmare, veniturile în avans înregistrate de FDEE Ploiești ca element component al tarifului de racordare și care potrivit prevederilor H.G. nr. 867/2003 constituie componenta "C reprezintă componenta tarifului de racordare corespunzătoare recepției lucrărilor și punerii sub tensiune a instalației utilizatorului reprezintă contravaloarea serviciului de recepție a lucrărilor și punerii sub tensiune a instalației utilizatorului.

De asemenea, veniturile în avans înregistrate de FDEE Ploiești din componenta B a tarifului de racordare reprezintă contravaloarea lucrărilor de racordare cuprinse între punctul de racordare și punctul de delimitare, care se execută de către operatorul de rețea sau un operator economic atestat numai după încheierea cu operatorul de rețea a contractului de execuție și se suportă din utilizator, aceste instalații rămânând în patrimoniul operatorului de rețea.

În ceea ce privește componenta A a tarifului de racordare, care se regăsea în tarif până la data de 12.06.2008, aceasta reprezintă contravaloarea lucrărilor de întărire a rețelei electrice, în amonte de punctul de racordare, pentru crearea condițiilor tehnice necesare racordării unui utilizator, fiind stabilită pe bază de deviz general .

Problema prescripției care a operat în favoarea recurentei este inutil a fi analizată față de cele arătate mai sus și interpretarea dată de Înalta Curte de Casație și Justiție regimului tarifului de racordare.

În ceea ce privește nelegalitatea încheierii prin care s-a respins cererea de efectuare a unei expertize de specialitate contabilă fiscală

Înalta Curte constată că această critică vizând prevederile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., este întemeiată.

Instanța de fond a respins cererea de probatorii privind efectuarea unei expertize și a motivat pentru fiecare obiectiv solicitat de ce nu este util, considerând în mod eronat că este vorba doar de o dezlegare în drept a operațiunilor fiscale deduse judecății, chiar dacă ultimul dintre obiective se referea la justețea și corectitudinea matematică a sumelor în discuție, astfel că era util a se verifica dacă există o eroare de calcul în determinarea cuantumului obligațiilor fiscale.

Și în ceea ce privește celelalte obligații fiscale, serviciile de consultanță, mandat și prestări servicii, impozit pe profit, TVA, accesoriile acestora, cheltuielile cu deplasările externe, cheltuielile cu atragerea de fonduri europene, se constată că deși organele fiscale și instanța de fond au considerat că sunt nedovedite cu documente justificative și că nu reprezintă operațiuni reale efectuate în folosul desfășurării activității, se observă că aceste susțineri nu fac trimitere în concret la un opis de înscrisuri analizate de instanță în mod corect la fiecare factură, contract sau document invocat de părți.

Se desprinde de aici necesitatea efectuării unei expertize contabile fiscale care să examineze și să identifice concret, raportat la obligațiile fiscale pretinse de organul fiscal și la documentele atașate de recurentul-reclamant, realitatea și necesitatea operațiunilor.

Conform prevederilor art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu dispozițiile pct. 44 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal si cu cele ale art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991, sunt deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile sau cele reglementate prin actele normative în vigoare în condițiile în care acestea sunt justificate cu documente.

În materia taxei pe valoarea adăugată sunt incidente prevederile art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și ale ct. 46 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 date în aplicarea prevederilor art. 146.

Potrivit acestor prevederi legale, dreptul de deducere a TVA este condiționat de utilizarea serviciilor achiziționate în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile.

Referirile instanței de fond la constatările Curții de Conturi sunt relative atâta timp cât nu s-a soluționat definitiv contestația reclamantei împotriva raportului de control al Curții de Conturi.

În ceea ce privește decizia de suspendare a soluționării contestației pentru suma de 10.091.323 RON, până la soluționarea laturii penale. Motiv de recurs întemeiat în conformitate cu art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Înalta Curte constată că prin Decizia de soluționare a contestației nr. 462/23.11.2015 a fost suspendată soluționarea contestației administrative fiscale pentru suma de 10.091.323 RON, până la soluționarea laturii penale.

Din adresele reclamantei-recurente din data de 12.05.2020 către DGAMC - ANAF referitoare la stadiul soluționării sesizării penale nr. 94213/26.05.2015 și la care nu s-a primit răspuns, rezultă că prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 nu mai corespund scopului de a strânge probe necesare pentru identificarea operațiunilor fiscale, a făptașilor și a răspunderii acestora, constituindu-se într-un instrument pentru îngrădirea accesului la justiție consacrat de art. 6 din CEDO - de vreme ce timp de 5 ani nu s-a efectuat niciun act de urmărire penală vizând această sesizare. Prin urmare, va fi admis și acest motiv de recurs.

Temeiul legal al soluției adoptată de instanța de recurs

Față de cele arătate mai sus, în conformitate cu prevederile art. 496 C. proc. civ., se va admite recursul Societății de Distribuție a Energiei Electrice Muntenia Nord, împotriva sentinței civile nr. 1915 din 24 mai 2017 precum și împotriva încheierii de ședință din data de 08.03.2017, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Totodată, se va dispune casarea hotărârilor hotărârile atacate și în rejudecare va admite în parte acțiunea, va anula în parte Decizia nr. 462/23.11.2015 emisă de A.N.A.F - DGSC, cu privire la punctul 3, va obliga pârâta A.N.A.F - DGSC să soluționeze pe fond contestația privind suma de 10.091.323 RON și va trimite spre rejudecare aceleiași instanțe cererea privind celelalte obligații fiscale reținute de organul fiscal, în cuantum de 13.886.492 RON, stabilite prin Decizia de impunere nr. x/28.05.2015 pentru obligații fiscale în sumă de 7.731.693 RON (3.991.503 RON/impozit profit și 2.163.296 RON/TVA și accesorii de 6.154.799 RON (3.991.503 RON/dobânzi/penalități/impozit pe profit și 2.163.296 RON/dobânzi/penalități TVA.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta Societatea de Distribuție a Energiei Electrice Muntenia Nord, fosta Filială de Distribuție a Energiei Electrice Electrica Distribuție Muntenia Nord împotriva sentinței civile nr. 1915 din 24 mai 2017 precum și împotriva încheierii de ședință din data de 08.03.2017, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează hotărârile atacate și rejudecând:

Admite în parte acțiunea.

Anulează în parte Decizia nr. 462/23.11.2015 emisă de A.N.A.F - DGSC, cu privire la punctul 3.

Obligă pârâta A.N.A.F -DGSC să soluționeze pe fond contestația privind suma de 10.091.323 RON.

Trimite spre rejudecare aceleiași instanțe cererea privind celelalte obligații fiscale reținute de organul fiscal, în cuantum de 13.886.492 RON.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 26 mai 2020 .