Decizia nr. 1615/2020 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată sub nr. x/2015 (reînregistrată în urma disjungerii sub nr. x/2016) pe rolul Curții de Apel București, SCAF, reclamanta S.C. A. S.A. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor, în temeiul in temeiul prevederilor art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 coroborate cu prevederile art. 8 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, a solicitat anularea Deciziei de soluționare nr. 207/30.06.2015 emisa de către Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Soluționare a contestațiilor.

Soluția instanței de fond Prin încheierea din data de 13.06.2016-fila x a prezentului dosar a fost respinsă excepția lipsei dovezii calității de reprezentant al apărătorului reclamantei, fiind luată măsura administrativ-procesuală a disjungerii parțiale a acțiunii așa cum a fost aceasta formulată și completată până la acest termen, cu referire la punctul 1 din decizia de soluționare a contestației fiscale, care conține soluția de suspendare a soluționării contestației formulată de reclamantă pentru suma totală de 31.383.873 RON, urmând a se forma un nou dosar cu acest obiect și aceleași părți, dosar ce privește legalitatea impozitelor(pe profit, TVA și pe veniturile din dividende) cu referire atât la decizia de impunere cât și la decizia de soluționare a contestației, precum și cu privire la punctul 3 din decizia de soluționare a contestației prin care a fost respinsă ca rămasă fără obiect contestația formulată de reclamantă pentru impozitul pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice în sumă de 19.087.446 RON, fiind format dosarul de față, având nr. de înregistrare x/2016, având cele două capete de cerere. Astfel, în prezenta cauză a fost verificată legalitatea celorlalte debite principale și accesorii care nu constituie obiectul dosarului nr. x/2016, stabilite prin decizie de impunere contestată și menținute prin decizia de soluționare a contestației-pct. 2, respectiv: - impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu reclama și publicitatea înregistrate în baza Contractului de colaborare nr. x/18.05.2010 încheiat cu numitul B. și serviciile facturate de S.C. C. S.R.L. reprezentând auditarea financiar-contabilă a S.C. A. S.A., precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă serviciilor facturate; - un impozit pe profit suplimentar în sumă de 116.821 RON aferent nerecunoașterii caracterului deductibil al cheltuielilor privind activele cedate în sumă de 730.133 RON, reprezentând ajustări pentru deprecierea construcțiilor ca urmare a reevaluării acestora; - suma de 649.451 RON reprezentând TVA și accesoriile aferente în sumă de 799.411 RON, datorate ca urmarea neîndeplinirii măsurile dispuse prin titlul de creanță încheiat anterior, respectiv prin Dispoziția de măsuri nr. 40/20.03.2009 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Mureș. Prin sentința civilă nr. 2818 din 26 iunie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII - a contencios administrativ și fiscal a respins excepția inadmisibilității ca neîntemeiată și acțiunea disjunsă și precizată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a reținut, în esență, că sub aspectul cheltuielilor cu reclamanta și publicitate în temeiul contractului prezentat atât organelor de control fiscal, cât și instanței, se constată că acesta nu este însușit prin semnătură de prestatorul acestor servicii, persoana fizică menționată în cuprinsul acestuia, reclamanta nefăcând dovada legăturii directe între încheierea acestui contract și scopul obținerii unor venituri urmare acestor servicii, în plus nefăcând dovada prestării efective a serviciilor conform prevederilor normative enunțate prin prezentarea unor documente justificative enumerate enunțiativ în cuprinsul acestora-contract scris și situații de prestări de servicii, precum și orice alte înscrisuri care să fie înregistrate în propria contabilitate și care să poată fi supuse unei verificări din partea organelor fiscale și a instanței învestită cu legalitatea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză. S-a mai arătat că, aceeași este și situația cheltuielilor privind serviciile de audit pretins angajate de către reclamantă, având în vedere că nici în privința acestora reclamanta nu a făcut dovada îndeplinirii condiției privind prestarea efectivă a acestor servicii de către societatea menționată, în condițiile în care aceasta nu a prezentat nici organelor fiscale, dar nici instanței și nici expertului desemnat în vederea administrării probei cu expertiză contractul invocat în scopul justificării inițierii acestor cheltuieli, dar nici dovada finalizării acestora prin întocmirea unui raport de audit. A mai arătat prima instanță că vor fi înlăturate și susținerile reclamantei privind incidența prevederilor art. 1178-1179 noul C. civ. având în vedere că deși într-adevăr încheierea unei convenții civile se poate realiza și în absența unei forme scrise impuse în mod solemn, însă se impunea dovedirea existenței acestei convenții, a conținutului acesteia, dar și, mai ales, a prestării efective a acestor servicii prin prezentarea unor documente obiective și verificabile de organele fiscale, cerințe impuse în mod expres de prevederile care reglementează regimul deducerilor fiscale și cunoscute de către reclamantă, aceasta neinvocând și nedovedind o imposibilitate absolută și obiectivă de a pre/constitui astfel de documente sau de a face dovada prestării acestor servicii în altă modalitate. Cu referire la susținerile invocate de reclamantă vizând impozitul pe profit, în sumă de 116.821 RON și accesorii aferente in cuantum de 6.367 RON, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere aferente impozitului pe profit acest impozit suplimentar pe profit, Curtea a constatat că acestea vizează în esență existența unei duble impuneri în condițiile în care societatea ar fi procedat la corectarea declarației privind impozitul pe profit aferent anului 2014, iar prin decizia de impunere s-a stabilit suplimentar același impozit aferent aceleiași mase impozabile. Din această perspectivă se reține că decizia de impunere nu poate fi apreciată drept nelegal emisă în condițiile în care data înregistrării la organele fiscale a declarației 101 rectificativă privind impozitul pe profit aferent anului 2014 a fost ulterioară emiterii deciziei de impunere-25.03.2015, astfel încât nu putea fi constatată existența unei duble impuneri, corectarea acestei declarații ulterior efectuării inspecției fiscale și emiterii deciziei de impunere reprezentând modalitatea în care această obligație fiscală suplimentar stabilită în sarcina reclamantei a fost adusă la îndeplinire prin regularizarea nivelului impozitului pe profit datorat pentru T III 2014, neputându-se reține existența unei dublări a impunerii asupra reclamantei, urmând a fi menținut acest debit fiscal principal, inclusiv accesoriile calculate de la data scadenței impozitului aferent perioadei fiscale de referință. Cu referire la susținerile reclamantei privind suma de 649.451 RON reprezentând TVA și accesoriile aferente în sumă totală de 799.411 RON, Curtea a constatat că aceasta a susținut în esență că prin impunerea suplimentară a unui TVA s-ar fi ajuns la o dublare a impunerii luând în considerare că ar fi procedat la îndeplinirea măsurilor stabilite în sarcina sa prin Dispoziția nr. 40/2009 și că nu ar fi beneficiat în mod necuvenit de dreptul de deducere a TVA-ului. Aceste susțineri au fost înlăturate ca neîntemeiate, urmând a nu fi validat raportul de expertiză cu privire la acest debit fiscal, având în vedere că prin decizia de impunere contestată în prezenta cauză s-a constatat că reclamanta nu a dat eficiență măsurii privind stornarea valorii TVA-ului colectat și apreciat eronat anterior în cursul anului 2009 ca fiind deductibil, deși potrivit regimului fiscal al operațiunilor care au generat emiterea facturilor nu se impunea nici colectarea valorii TVA-ului, dar nici deducerea acesteia, fiind vorba despre taxarea inversă, aceste operațiuni fiind exclusiv scriptice.

Recursul exercitat în cauză Împotriva sentinței civile nr. 2818 din data de 26 iunie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII -a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.A., întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat, în esență, următoarele: - soluția instanței este una greșită încălcând dispozițiile art. 22 noul C. proc. civ. cu privire la rolul instanței în aflarea adevărului, acesta având îndatorirea să stăruie prin toate mijloacele legale pentru prevenirea unei greșeli privind aflarea adevărului în cauză pe baza stabilirii faptelor și cu aplicarea corectă a legii în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale. După deschidere procedurii insolventei, în urma verificărilor potrivit competențelor administratorului judiciar, acesta a fost informat ca între cele două părți S.C. A. S.A. și S.C. D. S.R.L., a existat prestarea de servicii de auditare a firmei S.C. A. S.A., numai că în urma unei dispute între cele două firme s-a refuzat predarea către beneficiar a raportului de audit, respectiv al rapoartelor de lucru, condiționat de efectuarea unor plăți. Se susține că baza impozabilă stabilită suplimentar în suma de 140.000 RON și impozitul pe profit suplimentar, în suma totala de 22.400 RON este nelegală, nefiind stabilită pe o situație de fapt reală, nefiind determinată în mod corect executarea prestării serviciului de către furnizorul serviciilor de audit S.C. C. S.R.L. Sibiu. - în ceea ce privește desfășurarea serviciilor de publicitate prestate de către B., se susține faptul că și în acest caz a fost încălcat art. 22 noul C. proc. civ. cu privire la rolul instanței în aflarea adevărului, acesta având îndatorirea să stăruie prin toate mijloacele legale pentru prevenirea unei greșeli privind aflarea adevărului în cauza pe baza stabilirii faptelor si cu aplicarea corecta a legii in scopul pronunțării unei hotărâri temeinice si legale. Astfel, faptul că în cadrul societății S.C. A. S.A. nu s-a găsit contractul semnat de către B., totuși rezultă că din casieria unității acesta a încasat banii pentru care s-au stabilit impozitele suplimentare, astfel atât organul fiscal cat și instanța de fond au avut obligația sa stabilească existența prestării serviciilor, respectiv întreaga starea de fapt cu privire la aceasta, pentru pronunțarea unei hotărâri temeinice si legale. - în ceea ce privește Dispoziția nr. 40/20.03.2009, privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală, întocmită în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/20.03.2009, încheiat de către organe de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Mureș, se susține că instanța de fond în mod greșit a respins cererea și fata de aceste petite, întrucât S.C. A. S.A. avea obligația stornării in luna martie 2009, a "taxei deductibile în cuantum de 638.655 RON, înscrisa în factura nr. x (230)/15.05.2005 emisă de S.C. E. S.A. Tg. Mureș, prin contul de furnizori, efectuarea înregistrării contabile 4426 - 4427 cu suma de 638.655 RON si înregistrării acesteia la rândul de regularizări corespunzător din decontul de taxa pe valoarea adăugata aferent lunii martie 2009", precum și "stornării taxei deductibile în cuantum de 10.796 RON, înscrisa in facturile nr. x/09.02.2007 emisa de S.C. F. S.R.L. si nr. x/13.06.2007, nr. y/06.07.2007, nr. z/03.08.2007 emise de către S.C. G. S.R.L., prin contul de furnizori, efectuării înregistrării contabile 4426 - 4427 cu suma de 10.796 și înregistrării acesteia la rândul de regularizări corespunzător din decontul de taxa pe valoarea adăugata aferent lunii martie 2009."Având în vedere cele de mai sus, s-a stabilit în sarcina agentului economic o taxă pe valoarea adăugată suplimentara de plata, in suma de 649.451 RON (638.655 RON + 10.796 RON).

Apărările intimatului Prin întâmpinările depuse la dosar, față de recursul promovat de S.C. A. S.A. împotriva sentinței civile nr. 2818/26.06.2017 pronunțată de Curtea de Apel București, intimatele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Agenția Județeană a Finanțelor Publice Mureș au solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței criticate ca temeinică și legală.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Recurenta-reclamantă S.C. A. S.A. a investit instanța de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu o acțiune îndreptată împotriva Deciziei de soluționare nr. 207/30.06.2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor. Prima instanță, pentru considerentele arătate pe scurt la punctul 2, a respins excepția inadmisibilității ca neîntemeiată și acțiunea disjunsă și precizată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, ca neîntemeiată. Reclamanta S.C. A. S.A. a declarat recurs, invocând în drept dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe este expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară. Astfel, urmare a inspecției fiscale efectuate de organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Mureș, ce a vizat perioada cuprinsă între 01.10.2008 - 30.09.2014, a fost emisă Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/16.02.2015 prin care a fost stabilită în sarcina reclamantei obligația de a plăti suma totală 52.173.451 RON reprezentând:5.911.974 RON impozit pe profit;3.699.896 RON accesorii aferente impozit pe profit;9.648.258 RON TVA;6.514.136 RON accesorii aferente TVA; 4.491.164 RON impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice;1.804.377 RON accesorii aferente impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice. Contestația fiscală formulată de reclamantă a fost parțial soluționată pe fond prin Decizia nr. 207/30.06.2015 emisă de emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor, obiectul acestui dosar fiind doar art. 2 din această decizie cu privire la: "Respingerea ca neîntemeiată a contestației formulate de S.C. A. S.A., în insolvență, împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecție fiscală nr. x/16.02.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, respectiv pentru suma totală de 1.702.132 RON, reprezentând:167.329 RON reprezentând impozit pe profit; 691.614 RON TVA; 30.168 RON accesorii aferente impozit pe profit; 813.021 RON accesorii aferente TVA." Așa cum a reținut și prima instanță, analiza vizează decizia de impunere cu privire la: - impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu reclama și publicitatea înregistrate în baza Contractului de colaborare nr. x/18.05.2010 încheiat cu numitul B. și serviciile facturate de S.C. C. S.R.L. reprezentând auditarea financiar-contabilă a S.C. A. S.A., precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă serviciilor facturate; - un impozit pe profit suplimentar în sumă de 116.821 RON aferent nerecunoașterii caracterului deductibil al cheltuielilor privind activele cedate în sumă de 730.133 RON, reprezentând ajustări pentru deprecierea construcțiilor ca urmare a reevaluării acestora; - suma de 649.451 RON reprezentând TVA și accesoriile aferente în sumă de 799.411 RON, datorate ca urmarea neîndeplinirii măsurile dispuse prin titlul de creanță încheiat anterior, respectiv prin Dispoziția de măsuri nr. 40/20.03.2009 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Mureș. Răspunzând punctual criticilor recurentei, se constată că prima susținere este în sensul că soluția instanței de fond este greșită, fiind pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 22 din C. proc. civ. cu privire la rolul instanței în aflarea adevărului, atât cu privire la raportul contractual dintre S.C. A. S.A. și S.C. D. S.R.L., cât și cu privire la raportul contractual dintre S.C. A. S.A. și B.. În primul rând se impune a menționa că susținerile privind încălcarea art. 22 din C. proc. civ. se circumscriu dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., potrivit cărora casarea unei hotărâri se poate cere când, prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității. Acest motiv de recurs include toate neregularitățile procedurale care atrag sancțiunea nulității, cu excepția celor menționate la punctele 1-4, precum și nesocotirea unor principii fundamentale a căror nerespectare nu se încadrează în alte motive de recurs. Sub marginala Rolul judecătorului în aflarea adevărului, art. 22 din C. proc. civ. prevede că: "(1) Judecătorul soluționează litigiul conform regulilor de drept care îi sunt aplicabile. (2) Judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greșeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale. În acest scop, cu privire la situația de fapt și motivarea în drept pe care părțile le invocă, judecătorul este în drept să le ceară să prezinte explicații, oral sau în scris, să pună în dezbaterea acestora orice împrejurări de fapt sau de drept, chiar dacă nu sunt menționate în cerere sau în întâmpinare, să dispună administrarea probelor pe care le consideră necesare, precum și alte măsuri prevăzute de lege, chiar dacă părțile se împotrivesc. (3) Judecătorul poate dispune introducerea în cauză a altor persoane, în condițiile legii. Persoanele astfel introduse în cauză vor avea posibilitatea, după caz, de a renunța la judecată sau la dreptul pretins, de a achiesa la pretențiile reclamantului ori de a pune capăt procesului printr-o tranzacție. (4) Judecătorul dă sau restabilește calificarea juridică a actelor și faptelor deduse judecății, chiar dacă părțile le-au dat o altă denumire. În acest caz judecătorul este obligat să pună în discuția părților calificarea juridică exactă. (5) Cu toate acestea, judecătorul nu poate schimba denumirea sau temeiul juridic în cazul în care părțile, în virtutea unui acord expres privind drepturi de care, potrivit legii, pot dispune, au stabilit calificarea juridică și motivele de drept asupra cărora au înțeles să limiteze dezbaterile, dacă astfel nu se încalcă drepturile sau interesele legitime ale altora. (6) Judecătorul trebuie să se pronunțe asupra a tot ceea ce s-a cerut, fără însă a depăși limitele învestirii, în afară de cazurile în care legea ar dispune altfel. (7) Ori de câte ori legea îi rezervă judecătorului puterea de apreciere sau îi cere să țină seama de toate circumstanțele cauzei, judecătorul va ține seama, între altele, de principiile generale ale dreptului, de cerințele echității și de buna-credință." Cu privire la raportul contractual dintre S.C. A. S.A. și S.C. D. vizând prestarea de servicii de auditare, recurenta susține că instanța de fond trebuia să oblige S.C. D. S.R.L. să depună la dosarul cauzei raportul de audit și alte rapoarte de lucru, ce ar fi fost de natură să elimine baza impozabilă stabilită suplimentar în suma de 140.000 RON, acte pretins nepredate de această societate urmare a unor divergențe privind plata serviciilor prestate. Or, societatea recurentă a înregistrat în evidența contabilă facturi emise de S.C. C. S.R.L. în baza Contractului nr. x/13.03.2013 ce a avut ca obiect auditarea financiar contabilă a S.C. A. S.A., însă nu a putut prezenta, nici în procedura administrativă și nici în cea judiciară, raportul de audit întocmit conform contractului și nici alte situații, rapoarte de activitate sau orice alte materiale corespunzătoare din care să rezulte serviciile prestate, precum și tarifele percepute. Așa fiind, în mod corect prima instanță a reținut că prezentarea facturilor și a dovezii privind efectuarea plății acestora în condițiile în care nu a fost prezentat contractul încheiat în acest sens cu societatea în cauză și nici nu a fost prezentat raportul de audit obiect al acestei convenții, luând în considerare și împrejurarea că activitatea de audit a fost împiedicată de reclamantă, iar societatea pretins prestatoare a acestor servicii nu era autorizată în acest sens, constituie împrejurări de fapt obiective care determină concluzia că nu era îndeplinită în mod real condiția realității și a prestării acestor servicii în scopul operațiunilor impozabile ale reclamantei, nefiind suficientă susținerea potrivit căreia urmează a fi prezentat ulterior raportul de audit, o astfel de susținere nefiind întemeiată pe existența unei imposibilități absolute și obiective care a generat imposibilitatea finalizării acestor servicii conform legii. Nu se poate dispune casarea unei hotărâri pentru că instanța nu a ordonat anumite dovezi, câtă vreme părțile aveau mijloacele procesuale pentru a determina administrarea dovezilor pe care le doreau, iar pe de altă parte, rolul activ al instanței nu poate constitui temeiul substituirii instanței în poziția procesuală a uneia din părți și în apărarea intereselor acesteia. Mai mult decât atât, recurenta reclamantă trebuia să se comporte ca un comerciant diligent în raportul cu cocontractanții săi, neputând să își invoce propria culpă, în contextul în care rolul organelor fiscale este tocmai acela de a surprinde situația reală ce rezultă din actele societății pentru a o transpune în plan fiscal. Cu privire la raportul contractual dintre S.C. A. S.A. și B., recurenta susține că nu are relevanță faptul că în cadrul societății S.C. A. S.A. nu s-a găsit contractul semnat de către B., ci trebuie avut în vedere că acesta a încasat banii din casieria unității, instanța de fond având obligația să stabilească existența prestării serviciilor, respectiv întreaga starea de fapt cu privire la aceasta, pentru pronunțarea unei hotărâri temeinice si legale. Or, contractul de publicitate invocat nu este însușit prin semnătură de prestatorul acestor servicii, nefăcându-se dovada legăturii directe între încheierea acestui contract și scopul obținerii unor venituri urmare acestor servicii. Nici în calea de atac a recursului, recurenta nu a administrat o probă în acest sens. Potrivit art. 21 alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare la momentul emiterii actelor administrative atacate: "Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare." De asemenea, conform punctului 48 din H.G.. Nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 forma în vigoare la momentul emiterii actelor administrative atacate: "Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții: - serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare; - contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităților desfășurate." În aceste condiții, în mod corect prima instanță a reținut că declarațiile de martori, chiar persoana prestatorului menționat în cuprinsul contractului, nu pot fi apreciate ca relevante/concludente din perspectiva probei îndeplinirii cumulative a condițiilor de fond necesare pentru recunoașterea caracterului deductibil al acestor cheltuieli pentru stabilirea masei impozabile din punct de vedere al impozitului pe profit având în vedere că normele care reglementează o astfel de posibilitate de deducere fiscală reglementează în mod strict regimul cheltuielilor deductibile prin impunerea prezentării unor documente contabil-fiscale însușite de ambele părți în convenția respectivă și care să determine în mod clar atât scopul acestei activități în folosul obținerii unor venituri de către reclamantă, cât și realitatea/efectivitatea prestării acestor servicii de către persoana indicată în acest sens, declarația de martor nefiind în măsură să determine o astfel de concluzie în condițiile în care nu s-ar corobora cu dovezi scrise ale documentelor care ar atesta aceste împrejurări. Ultima critică a recurentei vizează Dispoziția nr. 40/20.03.2009, privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală, întocmită în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/20.03.2009, încheiat de către organe de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Mureș, susținându-se că instanța de fond în mod greșit a respins cererea și fața de aceste petite. Prin Deciziei de impunere nr. x/16.02.2015, contestată în prezenta cauză, organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Mureș au constatat că S.C. A. S.A. nu ar fi adus la îndeplinire măsurile stabilite prin Dispoziția nr. 40/20.03.2009 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.F.P. Mureș, fapt pentru care au stabilit în sarcina societății TVA suplimentară de plată în sumă de 649.451 RON, pentru care au calculat și accesorii aferente, în baza dispozițiile art. 160 1 alin. (1), alin. (2) lit. b) și c), alin. (3) și alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare în luna mai 2005. Recurenta susține că a pus în executare Dispoziția nr. 40/20.03.2009 și că prin impunerea suplimentară a unui TVA s-ar fi ajuns la o dublare a impunerii luând în considerare că ar fi procedat la îndeplinirea măsurilor stabilite în sarcina sa prin Dispoziția nr. 40/2009 și că nu ar fi beneficiat în mod necuvenit de dreptul de deducere a TVA-ului. Or, chiar în raportul de expertiză se arată că recurenta nu și-a îndeplinit la termen obligația de stornare. Mai mult decât atât, s-a constatat beneficiul unui avantaj fiscal necuvenit în favoarea recurentei-reclamante care, deși nu a achitat valoarea TVA-ului către prestatorii serviciilor, totuși potrivit evidențelor sale fiscale și contabile a beneficiat de recunoașterea caracterului deductibil al acestei valori de TVA, astfel încât efectuarea rectificărilor în propria evidență contabilă urma a fi dublată și de stabilirea caracterului nedeductibil al aceleiași valori prin întocmirea înregistrării contabile impusă prin dispoziția de măsuri. Așa fiind, Înalta Curte constată că soluția adoptată a fost corect și amplu motivată, s-a fundamentat pe interpretarea probelor administrate raportat la prevederile legale aplicabile, astfel încât motivele de casare prevăzute de art. 488 din C. proc. civ. nu sunt incidente în cauză.

Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia Pentru aceste considerente și în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 și art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.A împotriva sentinței nr. 2818 din data de 26 iunie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.