ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1104/2018

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată adresată Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 11 decembrie 2013, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală: 1. anularea actelor administrative individuale emise de CNAS, respectiv (i) comunicarea transmisă de CNAS prin e-mailul din data de 30 aprilie 2013 ora 14:02; (ii) adresa CNAS nr. X/30.04.2013 (primită în 30 aprilie 2013); (iii) adresa de răspuns a CNAS nr. X/7.06.2013 primită de A. în data de 11 iunie 2013, referitoare la contestația depusă de A. împotriva Notificărilor; 2. obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 2750 din 26 octombrie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal: - a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF și a respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., față de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă; - a admis acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, a anulat adresele nr. x și nr. X/7.06.2013 emise de CNAS și a obligat pârâta la 18.600 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 2750 din 26 octombrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au formulat recurs atât reclamanta A. S.R.L., cât și pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate. 1.3.1 Recurenta-pârâtă CNAS și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate, cu consecința respingerii ca neîntemeiată a acțiunii în anulare în integralitatea sa pentru următoarele motive: a) Instanța de fond a admis în mod greșit excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF și a respins acțiunea față de aceasta ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. Consideră că ANAF are calitate procesuală pasivă, față de prevederile din legislația specifică ce reglementează taxa clawback, dispoziții legale aplicabile în speță, cât și în raport de natura juridică a contribuției în discuție. ANAF este autoritatea care are atribuții de administrare a tuturor obligațiilor fiscale, deci și a contribuției fiscale, potrivit O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicat, cu modificările și completările ulterioare. Totodată, având în vedere faptul că aceasta, începând cu data de 1 octombrie 2011, are obligația de a continua procedura de administrare a creanțelor reprezentând contribuția de claw back datorată în temeiul O.U.G. nr. 77/2011, subrogându-se în drepturile și obligațiile CNAS, în calitate de creditor bugetar, în cadrul raportului juridic litigios de față, ANAF are calitate procesuală pasivă. b) Instanța de fond a înțeles greșit modul de calcul al contribuției trimestriale, având în vedere că pentru trimestrul I 2013 erau în vigoare prevederile art. 3 din O.G. nr. 77/2011, conform trimiterilor făcute prin art. 7 din O.G. nr. 17/2012, și nu prevederile art. 3 1 din O.U.G. nr. 110/2011, care au fost incidente pentru trimestrele I-III ale anului 2012. c) Instanța de fond a reținut că pârâta nu a avut acces la documentația primară care a stat la baza consumului centralizat de medicamente, înregistrat în sistemul asigurărilor sociale de sănătate. Or, la stabilirea contribuției trimestriale, arată recurenta CNAS că se are în vedere valoarea consumului total trimestrial de medicamente suportat din bugetul fondului național unic de asigurări de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, și nu vânzările realizate de către subiecții plătitori ai contribuției trimestriale în perioada de referință. Potrivit art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, CNAS are obligația de a transmite în format electronic deținătorilor de autorizații de punere pe piață a medicamentelor sau reprezentanților legali ai acestora, doar consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate și valoarea procentului "p". Valoarea vânzărilor de medicamente totale trimestriale de referință, adică a medicamentelor suportate din bugetul FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății este valoarea finală la care medicamentele ajung la pacienți prin farmacii spitale și centre de dializă. A făcut referire recurenta-pârâtă CNAS la prevederile art. 1 din Ordinul Președintelui CNAS nr. 927/2011, în care se arată că, pentru calculul contribuției trimestriale aprobate prin O.U.G. nr. 77/2011, casele de asigurări de sănătate au obligația validării consumului de medicamente, raportat în condițiile Ordinului comun al MS și al președintelui CNAS nr. 1518/890/2011, pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, precum și pentru cele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă. A mai făcut referire recurenta CNAS la recomandările Consiliului Concurenței, prin care s-a precizat că datele esențiale pentru verificarea modalității de calcul al contribuției trimestriale sunt cele referitoare la consumul de medicamente pe canalele de eliberare, respectiv farmacii, unități sanitare cu paturi și centre de dializă. CNAS și-a îndeplinit obligațiile legale, punând la dispoziția reclamantei o situație detaliată pe fiecare cod CIM, arătând care au fost casele de asigurări de sănătate care au raportat consumul de medicamente, valoarea de consum decontată de fiecare casă județeană de asigurări de sănătate, canalul de raportare care a raportat consum de medicamente, aspecte neavute în vedere de prima instanță. d) În mod eronat a reținut instanța că valorile comunicate de CNAS includ TVA, contrar Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013. Or, CNAS s-a conformat dispozițiilor OGnr. 17/2012 privind reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare, cât și Deciziei CCR nr. 39/5.02.2013, determinarea procentului "p" fiind calculată fără a include TVA. Prin adresa nr. x, CNAS i-a adus la cunoștință reclamantei că, pentru trimestrul I 2013, consumul de medicamente conține și TVA, urmând ca acesta să fie dedus de fiecare DAPP. Prin urmare, reclamanta nu a fost prejudiciată, aceasta având posibilitatea de a-și deduce TVA-ul în conformitate cu prevederile legale, precum și potrivit jurisprudenței Curții Europene de Justiție, care a statuat în mod constant faptul că dreptul de deducere prevăzut de art. 167 și urm. din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului și, în principiu, nu poate fi limitat. e) Instanța de fond a reținut eronat că valoarea consumului individual comunicat a inclus și valorile aferente vânzărilor altor entități de pe piața farmaceutică (distribuitori, farmacii, nedeținători de APP). Potrivit susținerilor recurentei CNAS, contribuția trimestrială este destinată să suplimenteze bugetul FNUASS, fiind o taxă parafiscală cu o destinație specială reglementată prin O.U.G. nr. 77/2011 și plătită pentru medicamentele care au parcurs circuitul comercial, au ajuns la pacienți și au fost decontate din bugetul FNUASS. În aplicarea considerentelor statuate de Curtea Constituțională prin Decizia nr. 263/2013, este dreptul exclusiv al legiuitorului să stabilească plătitorii taxelor parafiscale, în speță ai taxei clawback, respectiv "agenții economici" care sunt vizați în mod expres de reglementările O.U.G. nr. 77/2011. Deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor și au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției clawback. A mai susținut recurenta CNAS că, potrivit Deciziei CCR nr. 665/2014, referitoare la excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, s-a statuat că există două categorii de deținători ai autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, și anume, unii care sunt obligați la plata contribuției trimestriale și alții cărora nu le incumbă această obligație legală, iar diferența între cele două categorii rezidă în faptul că suportarea contravalorii medicamentelor puse pe piață de prima categorie se realizează din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. f) Referitor la obligarea CNAS la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 18.600 RON, reprezentând onorariu avocațial, susține că fundamentul juridic al acordării cheltuielilor de judecată este reprezentat de culpa procesuală a părții "care cade în pretenții". Culpa procesuală aparține pârâtului, în măsura în care dacă nu și-a executat obligațiile, acesta va fi obligat la plata cheltuielilor de judecată, or CNAS și-a executat toate obligațiile pe parcursul procesului. Pe de altă parte, raportat la speța de față, cuantumul cheltuielilor de judecată este nejustificat, având în vedere obiectul litigiului și complexitatea cauzei. 1.3.2. Recurenta-reclamantă A. S.R.L. și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând (i) admiterea recursului, casarea parțială a sentinței, în sensul admiterii acțiunii formulată de reclamantă și față de pârâta ANAF și respectiv respingerea excepției lipsei calității procesuale pasive invocate de ANAF, menținând dispozițiile de admitere a acțiunii și de anulare a adreselor CNAS nr. X/30.04.2013 și NR. x/7.06.2013; (ii) admiterea în tot a capătului nr. 2 din cererea introductivă privind cheltuielile de judecată, cu obligarea pârâtelor la plata tuturor cheltuielilor de judecată solicitate și restituirea integrală a acestora inclusiv a onorariului expertului desemnat în cauză în valoare de 5.000 RON, casând parțial sentința recurată sub acest aspect al cheltuielilor de judecată; (iii) obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată aferente soluționării prezentului recurs. a) Instanța de fond a admis în mod greșit excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF. Faptul că ANAF nu este emitentul actelor administrative atacate este lipsit de relevanță în speță, datorită caracterului aparte al construcției juridice întemeiate pe dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011 în cadrul căreia a fost emis actul administrativ atacat. Calitatea CNAS de emitent al Notificărilor nu exclude calitatea procesuală pasivă a ANAF, aceasta legitimându-se din punct de vedere al răspunderii în plan procesual tocmai prin atribuția (și totodată obligația) sa legală de administrare a creanțelor ce reprezintă efectul direct al Notificărilor. Întreaga procedură vizând obținerea de către entitățile care au obligația plății contribuției clawback a facilității la plată este derulată cu ANAF, în timp ce CNAS nu are nicio competență în acest sens. Astfel, conform art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, ANAF se subrogă în drepturile și obligațiile Ministerului Sănătății - Casei Naționale de Asigurări de Sănătate, în calitate de creditor bugetar, pe care le succedă de drept în această calitate în vederea administrării și valorificării creanțelor născute ca urmare a actelor administrative emise de CNAS, acesta devenind astfel debitor conform art. 21 din Codul de procedură fiscală. b) Creanța privind cheltuielile de judecată a fost generată în sarcina pârâtelor, în baza art. 453 din C. proc. civ., ca efect al admiterii cererii de chemare în judecată, având ca fundament considerarea pârâtelor ca fiind în culpă procesuală. Potrivit art. 451 alin. (2) și (3) C. proc. civ., instanța este obligată să motiveze reducerea onorariului avocațial și/sau al experților, când consideră că este vădit disproporționat, aspect care nu se regăsește în cauză. Totodată, din moment ce a achitat cu bună-credință onorariul de expert în valoare de 5.000 RON și a solicitat instanței restituirea acestuia, este îndreptățită și la rambursarea acestei cheltuieli cu privire la care instanța a omis să se pronunțe.

Apărările formulate în cauză 4.1. Prin întâmpinarea depusă în cauză la recursul CNAS, reclamantă A. S.R.L. a solicitat admiterea în parte a recursului formulat de CNAS, respectiv cu privire la soluția asupra excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF, casarea parțială a sentinței, în sensul admiterii acțiunii formulată de reclamantă și față de pârâta ANAF și respectiv respingerea excepției lipsei calității procesuale pasive invocate de ANAF, menținând dispozițiile de admitere a acțiunii și de anulare a adreselor CNAS nr. X/30.04.2013 și nr. X/7.06.2013; respingerea în rest a recursului CNAS și admiterea propriului recurs, așa cum a fost formulat. 4.2. Legal citate, intimatele-pârâte Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală nu au formulat întâmpinări față de recursul reclamantei A. S.R.L.

Procedura de soluționare a recursului 5.1 Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 14 iunie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ. Prin încheierea din data de 6 decembrie 2017, completul de filtru a constatat că cererile de recurs îndeplinesc condițiile de admisibilitate și pe cale de consecință, a declarat recursurile formulate ca fiind admisibile în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ. și a fixat termen de judecată pe fond a recursurilor. II. Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul pârâtei Casa Națională de Asigurări de Sănătate este fondat, iar recursul declarat de reclamantă este nefondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante A. Recursul declarat de pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate a) Greșita admitere, de către prima instanță, a excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF Excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF a fost corect soluționată de prima instanță, în sensul admiterii acesteia, întrucât autoritatea indicată nu este emitenta actelor administrative a căror anulare s-a cerut și nici nu are obligația să stabilească cuantumul contribuției clawback. Prevederile art. 9 alin. (1) și (2) din O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății nu susțin teza recurentei-pârâte, nefiind justificată chemarea în judecată a organului fiscal, prin raportare la obiectul cererii de chemare în judecată și cauza juridică a acțiunii. Art. 9 alin. (2) sus-menționat prevede competența ANAF în procedurile de administrare a creanțelor ce sunt preluate de la Ministerul Sănătății - Casa Națională a Asigurărilor de Sănătate, instituție publică ce se subrogă în drepturile și obligațiile C.N.A.S., în calitate de creditor bugetar. Subrogarea în drepturile și obligațiile C.N.A.S. nu privește însă calitatea procesuală în litigiile aflate pe rolul instanței de judecată, ce au ca obiect anularea unor acte administrative emise de CNAS, ci se referă numai la administrarea creanțelor prevăzute de O.G. nr. 92/2003, cadrul procesual subiectiv urmărind să reflecte părțile raportului juridic litigios, constituit, în cauză, doar prin chemarea în judecată a pârâtei CNAS. b) Calculul contribuției clawback, în raport de indicele Vitr. Potrivit soluției pronunțate de prima instanță, indicele Vitr nu trebuia să fie calculat de reclamanta A. S.R.L., ci trebuia să fie comunicat de CNAS, titularul acțiunii în contencios fiind prejudiciat prin faptul că nu a putut determina cuantumul contribuției datorate, în lipsa acestei informații de la emitentul notificării contestate. Întru început, reține Înalta Curte că formula de calcul pentru determinarea contribuției clawback este cea prevăzută de dispozițiile art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, potrivit prevederilor art. 7 din O.G. nr. 17/2012, care arată că, "începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, cu completările ulterioare, unde CTt și BAt nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar BAt este de 1.515 milioane RON". Indicele Vitr nu este inclus în calculul contribuției clawback efectuat conform prevederilor art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, ci în formula prevăzută la art. 3 1 din O.U.G. nr. 77/2011, ce nu este incidentă perioadei de referință pentru care a fost emisă notificarea nr. x, aceea vizând trimestrul I al anului 2013. De altfel, intimata-reclamantă nu are niciun motiv de nelegalitate în susținerile în fapt ale cererii sale de anulare a acestei notificări în ceea ce privește indicele Vitr, fiind, evident, o eroare a instanței de fond în analiza unor chestiuni ce nu au fost invocate de către titularul acțiunii în contencios, întrucât ele nu aveau legătură cu normele legale aplicabile în speță. Este, așadar, fondată această critică a recurentei-pârâte CNAS, fiind determinată contribuția clawback datorată de intimata-reclamantă conform prevederilor art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 (forma în vigoare la momentul emiterii actului administrativ contestat). c) În privința reținerilor primei instanțe, referitoare la faptul că reclamanta nu a avut acces la documentația primară care a stat la baza consumului centralizat de medicamente, înregistrat în sistemul asigurărilor sociale de sănătate, reține instanța de control judiciar că este eronată, sub acest aspect, soluția recurată. Astfel cum rezultă din art. 5 alin. (4), (5) și (6) din O.U.G. nr. 77/2011, modificată prin O.U.G. nr. 110/2011, farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă raportează către casele de asigurări de sănătate consumul de medicamente. Conform art. 1 din Ordinul Președintelui CNAS nr. 927/2011 pentru calculul contribuției trimestriale aprobate prin O.U.G. nr. 77/2011, casele de asigurări de sănătate au obligația validării consumului de medicamente suportat potrivit Ordinului Ministrului Sănătății și Președintelui CNAS nr. 1518/890/2011, iar potrivit art. 3 din același act normativ, datele validate de casele de asigurări de sănătate lunar sunt raportate la Casa Națională de Asigurări de Sănătate. Reclamanta a exercitat dreptul la contestația administrativă, conform art. 6 din O.U.G. nr. 77/2011, invocând faptul că a fost calculată contribuția clawback cu încălcarea principiului certitudinii impunerii fiscal și cel al predictibilității fiscale, fără însă a arăta punctual care sunt datele pe care le pretinde a fi eronate, aferente unui consum de medicamente pe care titularul obligației de plată nu-l recunoaște în portofoliul său de deținător de APP. În cuprinsul răspunsului la plângerea prealabilă formulată în calea administrativă, recurenta-pârâtă a arătat că datele au fost colectate de la casele județene, situația fiind cea din sistemul de raportare pe canalele de eliberare menționate la art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011. În referire la acest răspuns al CNAS, intimata-reclamantă a reluat în cererea sa de chemare în judecată poziția sa privind existența unor date eronate, nu în referire strictă la consumul de medicamente pentru care aceasta deține APP, ci la un nivel generalizat, făcând trimitere la situații ivite în practică, în care CNAS a recunoscut că au fost erori de raportare, pentru alte perioade decât cea vizată prin notificarea aferentă trimestrului I/2013, contestată în cauză. În condițiile în care tot consumul de medicamente aferent trimestrului I/2013 pentru farmacii a fost decontat integral din bugetul FNUASS, iar intimata-reclamantă a încasat contravaloarea medicamentelor, fără să conteste nicio sumă, sunt fondate criticile recurentei-pârâte pe acest aspect, nefiind identificat un motiv de nelegalitate rezultat din eventualele neconcordanțe pretinse și neprobate cu privire la datele primare deținute de CNAS. Cât privește încălcarea principiului predictibilității fiscale, consacrat de art. 3 alin. (1) lit. b) Codul fiscal, acesta se referă la certitudinea impunerii și presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite. Nu se poate reține că O.U.G. nr. 77/2011 este un act normativ care să fi fost emis cu nerespectarea principiului predictibilității fiscale deoarece prin acest act normativ au fost stabilite obligațiile de plată, termenele în care se poate face plata acestora, modul de calcul al taxei claw-back, cei care au obligația de plată a acesteia. De altfel, chiar Curtea Constituțională, prin Decizia nr. 484/2014 referitoare la respingerea excepției de neconstituționalitate a prevederilor O.U.G. nr. 77/2011 a considerat că "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, care sunt persoane juridice române, precum și deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, care nu sunt persoane juridice române, prin reprezentanții legali ai acestora, au obligația de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, pentru medicamentele utilizate în tratamentul spitalicesc, precum și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, contribuțiile trimestriale calculate conform prezentei ordonanțe de urgență". S-a arătat, în aceeași decizie "că în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează și pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiția existenței unui "just echilibru" între cerințele interesului general și imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunțată în Cauza Stere și alții împotriva României, paragraful 50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale și economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunța atât asupra existenței unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât și asupra alegerii modalităților de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menținerea unui echilibru între interesele aflate în joc" (Hotărârea din 4 septembrie 2012, pronunțată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru și alții împotriva României, paragrafele 41 și 49)" și că "pentru realizarea unui just echilibru între interesul general arătat și drepturile particularilor vizați prin reglementarea criticată, modul de calcul al contribuției stabilite prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011 a fost reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deținătorilor de autorizații de punere pe piață a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori și farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției în discuție, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menționate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuției dă expresie, așadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia și avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deținătorilor de APP." Curtea Constituțională a precizat și că "deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuției trimestriale reglementate de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 851 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 372 din 28 aprilie 2006, cu modificările și completările ulterioare, "Ministerul Sănătății Publice stabilește, avizează și aprobă, prin ordin al ministrului sănătății publice, prețurile maximale ale medicamentelor de uz uman cu autorizație de punere pe piață în România, cu excepția medicamentelor care se eliberează fără prescripție medicală (OTC). " În aplicarea prevederilor legale de referință este stabilit așadar modul de calcul al prețurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al prețului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuție și cota maximă a adaosului de farmacie 1 . Câtă vreme deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuția, cunoscând prețurile maximale ale medicamentelor, precum și influența maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecții care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că și-au asumat că vor plăti o contribuție raportată nu doar la prețul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deținătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecința plății unei contribuții într-un cuantum cât mai redus." d) Referitor la susținerile instanței de fond, în sensul că valorile comunicate de CNAS includ TVA, contrar Deciziei Curții Constituționale a României nr. 39/2013, se reține caracterul fondat al acestei critici. Notificarea contestată în cauză a fost emisă pentru trimestrul I al anului 2013, calculul contribuției fiind făcut prin aplicarea procentului "p" asupra valorii consumului de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție, conform formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011. Nelegalitatea acestui act administrativ-fiscal, prin raportare la statuările reținute în cuprinsul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/05.02.2013, referitor la declararea ca neconstituțională a sintagmei "care include și taxa pe valoarea adăugată", nu se confirmă în circumstanțele factuale ale prezentei cauze. Obiectul Deciziei CCR nr. 39/2013 l-a reprezentat analiza excepției de neconstituționalitate a prevederilor art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, fără ca aceste considerente ale instanței de control constituțional să poată fi aplicate prin analogie și pentru alte prevederi din cuprinsul aceluiași act normativ din care face parte norma legală examinată. Or, începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale s-a realizat conform formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt și Bat nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar Bat este de 1 515 milioane RON. Prin urmare, contrar celor reținute de prima instanță, se constată că Decizia CCR nr. 39/2013 nu are aplicabilitate în privința analizei motivului de nelegalitate întemeiat pe includerea TVA-ului în consumul individual de medicamente comunicat deținătorului de APP A. S.R.L. Conform art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011, stabilirea, calculul și declararea contribuției se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, pe baza informațiilor furnizate de CNAS, care transmite DAPP sau reprezentanților legali ai acestora datele centralizate, comunicate de casele de asigurări de sănătate, privind consumul de medicamente și bugetul aferent medicamentelor care se suportă din FNUASS și din bugetul MS, date care includ TVA. Or, este de observat că, prin notificare, CNAS a comunicat valoarea procentului «p» calculat conform art. 3 (pe baza indicatorilor care, potrivit O.G. nr. 17/2002, nu includ TVA), precum și consumul de medicamente, care conține TVA, în raport cu datele centralizate conform art. 5, texte de lege care nu sunt vizate de Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013, avută în vedere de prima instanță la pronunțarea hotărârii ce formează obiectul prezentului recurs. În consecință, Înalta Curte constată că este neîntemeiat motivul de nelegalitate a notificării referitor la includerea în datele comunicate a valorii TVA. În valoarea procentului "p" nu este inclusă TVA, iar valoarea consumului de medicamente conține TVA, pentru că se raportează la datele centralizate, comunicate de casele de asigurări de sănătate. Aceasta nu presupune, însă, o lipsă de conformitate cu sensul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, întrucât este necesar să fie făcută distincția între valoarea consumului individual de medicamente, ce are în vedere prețurile de decontare care cuprind TVA, și stabilirea bazei de impunere în vederea declarării și plății contribuției clawback. Aceasta din urmă este o atribuție a contribuabilului căruia, prin notificare, i s-a indicat faptul că, în acord cu spiritul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, din valoarea consumului urmează a fi scăzută valoarea TVA pentru obținerea valorii bazei de impunere. Această operațiune de extragere a valorii TVA din valoarea consumului de medicamente este diferită de cea la care se referă alegațiile recurentei-pârâte CNAS, privitoare la deductibilitatea TVA și principiul neutralității fiscale, trimiterile făcute prin cererea de recurs la aceste noțiuni fiscale fiind fără relevanță, în contextul în care chestiunea în discuție este doar cea de reliefare a cuantumului sumei reprezentând consumul de medicamente fără TVA -ul care a fost inclus în notificarea emisă de CNAS, pentru a se putea determina corect contribuția clawback. e) În privința reținerilor din sentința recurată, prin care s-a stabilit că valoarea consumului individual comunicat nu este aferent doar vânzărilor intimatei-reclamante, ci și valorilor aferente altor entități de pe piața farmaceutică din România (distribuitori, farmacii, nedeținători de APP), a susținut recurenta-pârâtă că nu constituie un motiv de nelegalitate a notificării contestate această modalitate de stabilire a consumul de medicamente pentru Societatea A. S.R.L. Contrar celor reținute de judecătorul fondului, Înalta Curte observă că aspectele legate de chestiunea includerii adaosurilor comerciale în valoarea consumului a format obiectul mai multor excepții de neconstituționalitate supuse examinării de către instanța constituțională, care a dezvoltat astfel o jurisprudență unitară în sensul reținerii caracterului constituțional al prevederilor din O.U.G. nr. 77/2011 referitoare la formula de calcul cu includerea acestor adaosuri. Astfel, prin deciziile nr. 484/2014, 665/2014 și 668/2014, Curtea Constituțională a reținut că "această contribuție trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că acestor deținători li se decontează din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății contravaloarea medicamentelor vândute (deci în considerarea acestei facilități), ceea ce nu este cazul celorlalți subiecți care desfășoară o activitate comercială, fără a beneficia de alte avantaje. Aceștia vând atât medicamente compensate, cât și medicamente cumpărate liber de populație, neavând un avantaj efectiv din vânzarea medicamentelor compensate. Pentru această activitate acești subiecți practică un adaos comercial negociat cu deținătorul autorizației de punere pe piață a medicamentelor, fiind prin urmare firesc ca acest adaos să fie plătit de către deținătorii de APP." În considerarea respectării principiului justei așezări a sarcinilor fiscale, conform celor reținute în calea controlului constituțional, se reține că nu există motiv de nelegalitate prin includerea în valoarea consumului a valorii adaosurilor comerciale, fiind respectate prevederile normelor aprobate prin Ordinul MS nr. 75/30 ianuarie 2009 privind modul de calcul al prețurilor la medicamentele de uz uman. f) Cheltuielile de judecată la care a fost obligată recurenta-pârâtă în cursul judecății la fond reprezintă o chestiune subsecventă soluției pronunțate asupra petitului principal al cererii de chemare în judecată. În măsura în care, în calea controlului judiciar, se reține că actul administrativ contestat nu este afectat de niciun viciu de nelegalitate, este evident că, în raport de soluția de respingere ca neîntemeiată a cererii de chemare în judecată, nu mai subzistă obligarea pârâtei CNAS la plata cheltuielilor de judecată. B. Recursul declarant de reclamanta Societatea A. SRL a) În referire la soluția pronunțată de prima instanță asupra excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF, sunt aplicabile, pentru identitate de rațiune, considerentele expuse la punctul A.a), în care s-a analizat deja soluția de admitere a excepției în discuție, soluție ce a fost menținută ca legală în calea controlului judiciar. b) Cheltuielile de judecată pe care recurenta-reclamantă le-a solicitat în integralitatea lor în etapa judecării cauzei la prima instanță sunt lipsite de fundamentul procesual al culpei părții adverse, de la care au fost cerute, în raport de soluția adoptată cu privire la obiectul principal al acțiunii în anularea actelor administrative fiscale contestate, fiind respinsă ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată formulate de Societatea A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta CNAS. În consecință, nici cheltuielile solicitate cu același titlu în calea recursului nu pot fi acordate, dată fiind soluția de respingere ca nefondată a căii de atac declarată de recurenta-reclamantă A. S.R.L. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele anterior expuse, în raport de prevederile art. 496 C. proc. civ., coroborat cu cele ale art. 488 pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta CNAS împotriva sentinței civile nr. 2750 din 26 octombrie 2015 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, pe care o va casa și, rejudecând, va dispune respingerea ca neîntemeiată a cererii de chemare în judecată formulată de Societatea A. S.R.L., menținând soluția pronunțată în privința excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF, excepție ce a fost corect admisă, iar recursul declarat de reclamantă împotriva aceleiași sentințe va fi respins ca nefondat.