ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5280/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj sub numărul de mai sus, reclamanta A. SRL, a solicitat în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Serviciul soluționare contestații - Cluj-Napoca, anularea Deciziei nr. 858 din data de 27 noiembrie 2014 și a Deciziei de Impunere nr. x din 15 mai 2014 cu Raportul de inspecție fiscală nr. x din 15 mai 2014, în principal, pe cale de excepție, ca urmare a neîndeplinirii prevederilor ari. 1051 alin. (4) din C. proc. fisc. , respectiv necomunicarea către petentă a unei decizii de reverificare; În subsidiar, anularea deciziei și raportului fiscal ca fiind netemeinice și nelegale, netemeinicia și nelegalitatea impunându-se a fi analizate, atât pe fond, cât și din perspectiva dispozițiilor art. 1051 alin. (3) C. proc. fisc.

Prin Sentința civilă nr. 27/2017 din data de 27 ianuarie 2017 instanța de fond - Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. SRL, societate comercială aflată în procedura simplificată a insolvenței, Dosar x/2013 Comercial Cluj, prin CH B., în calitate de lichidator judiciar al societății, având sediul procesual ales la sediul lichidatorului judiciar situat în loc. Cluj-Napoca, Calea x, jud. Cluj, în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Serviciul soluționare contestații - Cluj-Napoca.

Împotriva Sentinței nr. 27/2017 din data de 27 ianuarie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal a formulat recurs recurenta-reclamantă A. SRL, încadrând criticile sale în motivele de nelegalitate prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Împotriva recursului intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca a formulat întâmpinare, în cadrul căreia a solicitat respingerea recursului, cu consecința menținerii în totalitate a sentinței pronunțate de instanța de fond, în sensul respingerii cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată.

Împotriva întâmpinării recurenta-reclamantă a formulat Răspuns la aceasta, în cadrul căruia a solicitat suspendarea prezentei cauze până la soluționarea Dosarului nr. x/2014 aflat pe rolul tribunalului Cluj, secția mixtă de contencios administrativ și fiscal, conflicte de muncă și asigurări sociale.

În continuare, a reluat criticile formulate în cadrul recursului, invocând incidența în cauză a dispozițiilor art. 216 din O.G. nr. 92/2003.

Având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că, procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, a fost fixat termen pentru soluționarea recursului de față, la data de 22 octombrie 2019.

Motivul de recurs invocat de către recurenta-reclamantă a fost cel prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocându-se greșita interpretare și aplicare a normelor de drept material în care o privește soluția de respingere a acțiunii și de menținere ca legale a actelor fiscale contestate.

În cadrul recursului se invocă mai multe aspecte de nelegalitate care privesc următoarele.

Primul aspect privește interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 216 din O.G. nr. 92/2003 de către prima instanță în opinia reclamantei acest articol aplicat de autoritatea fiscală și reținut de prima instanță nefiind aplicabil în prezenta cauză.

În raport de această premisă recurenta-reclamantă critică ca nelegală sentința de fond prin care nu s-a reținut nelegalitatea actelor fiscale pe motivul încălcării principiului unicității controlului.

Se arată că desființarea primului act de impunere a fost consecința unor motive ce au ținut de substanța raportului juridic fiscal, nefiind în discuție aspecte de ordin procedural, pentru a fi legală reverificarea societății reclamante pentru aspecte ce au vizat primul control.

Inaplicabilitatea art. 216 din C. proc. fisc. , în prezenta speța, putea să determine doar aplicabilitatea specifica dispozițiilor legale care reglementează recontrolul fiscal, însă legalitatea acestui recontrol poate fi susținută doar ca urmare a apariției unor date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor, care influențează rezultatele acestora. Prin date suplimentare se înțelege informații, documente sau alte înscrisuri obținute ca urmare a unor controale încrucișate, inopinate ori comunicate organului fiscal de către organele de urmărire penală sau de alte autorități publice ori obținute în orice mod de organele de inspecție, de natură să modifice rezultatele inspecției fiscale anterioare.

Al doilea aspect de nelegalitate privește pe fond legalitatea actelor contestate prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații de plată și care au fost menținute prin sentința atacată.

Se formulează critici ce vizează interpretarea și aplicarea mai multor norme din Legea nr. 571/2003 respectiv dispozițiile art. 19, 21, art. 1251 pct. 18, art. 127, art. 145 și 146 din C. fisc. ce vizează perioada controlată, calitatea de persoană impozabilă, regimul cheltuielilor apreciate ca nedeductibile fiscal, dreptul de deducere al TVA.

În esență reclamanta-intimată invocă buna sa credință concretizată prin efectuarea demersurilor pentru verificarea partenerilor de afaceri în vederea exercitării dreptului de deducere. Se arată punctul în cadrul recursului situația fiecărei societăți, invocându-se și Rechizitoriul Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj.

Se solicită admiterea recursului, casarea sentinței atacate și rejudecarea în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulate.

Prin notele scrise la dosar se invocă pe situația de fapt, autoritatea de lucru judecat prin raportare la dispozițiile art. 28 C. proc. pen. față de soluționarea definitivă a Dosarului penal nr. x/2016, dosar format ca urmare a sesizării ANAF.

Se depun la dosar Sentința penală nr. 449 din 22 decembrie 2016 pronunțată de Tribunalul Cluj, secția penală și copia Deciziei penale nr. 675 din 25 aprilie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția penală - dosar recurs.

La dosar DGFP - Cluj-Napoca a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând recursul declarat în raport de aspectele de nelegalitate invocate, Curtea îl apreciază pentru următoarele considerente ca nefondat în cauză nefiind îndeplinite condițiile motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În opinia Curții sentința de respingere contestată este dată cu interpretarea și aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

Primul aspect de nelegalitate invocat privește interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 216 din O.U.G. nr. 92/2003 privind reverificarea. În esență, recurenta susține că în cauză nu erau aplicabile dispozițiile art. 216 din O.G. nr. 92/2003 invocându-se nelegalitatea Deciziei nr. 56/2014 în baza căreia organul fiscal a procedat la reverificarea aceleiași perioade și pentru același tip de impozit cu depășirea perioadei de inspecție, cu încălcarea principiului unicității controlului și fără să existe la dosar date suplimentare în sensul art. 1051 alin. (2) C. proc. fisc. de natură a justifica un nou control.

Curtea apreciază că în mod corect prima instanță a făcut aplicarea art. 216 din O.G. nr. 92/2003 având în vedere că în cauză a existat o verificare legală dispusă prin Decizia nr. 56/2014, decizie care nu formează obiectul prezentei cauze.

Conform art. 216 alin. 3 din O.U.G. nr. 92/2003

Prin decizie se poate desființa total sau parțial actul administrativ atacat situație în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluționare." coroborat cu alin. (31) al aceluiași articol și cu pct. 11.6 din Ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 450/2013 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, potrivit căruia:

"11.6. Decizia de desființare va fi pusă în executare în termen de 30 de zile de la data comunicării, iar verificarea va viza strict aceeași perioadă și același obiect al contestației pentru care s-a emis decizia inclusiv pentru calculul accesoriilor aferente.".

Astfel,prin decizia de impunere atacata având nr. x din 15 mai 2014 și raportul de inspecție fiscala nr. x din 15 mai 2014 s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în cuantum de 275.474 RON impozit pe profit, 118.805 RON dobânzi/majorări de întârziere, 41.321 RON penalități de întârziere. 607.216 RON TVA,261.707 dobânzi/majorări de întârziere aferente, 91.172 RON penalități de întârziere aferente obligațiilor fiscale suplimentare cu titlul de impozit pe profit sunt aferente perioadei 1 ianuarie 2009 - 21 decembrie 2011 iar cele cu titlu TVA sunt aferente perioadei 1 ianuarie 2009 - 31 august 2012. Obligațiile fiscale suplimentare stabilite cu titlu de accesorii fiind aferente intervalului de timp 1 ianuarie 2009 - 14 iunie 2013.

Prin Decizia nr. 858/2014 emisă de instituția noastră, contestația formulată împotriva deciziei de impunere mai sus arătată, a fost respinsă ca neîntemeiată pentru întreaga sumă contestată în cuantum de 1.395.695 RON (suma compusă din obligațiile fiscale mai sus arătate. În concret, reclamanta a fost supusă unei inspecții fiscale la data de 10 decembrie 2012, inspecție ce viza perioada 2008 - 2012. În urma acestei inspecții fiscale s-a emis Raportul de inspecție fiscale nr. x din 26 iunie 2013 și Decizia de impunere nr. x din 26 iunie 2013 prin care s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 2.135.593 RON. Decizia a fost contestată, prin Decizia de soluționare a contestației 56/2014 contestația a fost respinsă pentru suma de 628.993 RON, pentru suma de 1.404.961 RON decizia de impunere a fost desființată, urmând ca organul fiscal să procedeze la reverificarea aceleiași perioade și aceluiași tip de impozit prin alte persoane, ținând cont de prevederile legale și cele indicate în decizia 56/2014.

Astfel, în baza deciziei mai sus menționate, s-a efectuat o nouă verificare pentru perioada 1 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2011 pentru impozitul pe profit, respectiv 1 ianuarie 2009 - 31 august 2012 pentru TVA în baza căreia s-au emis actele atacate în speță.

În cauză realizarea unei noi verificări asupra aceleiași perioade a fost dispusă în baza art. 216 din O.U.G. nr. 92/2003 și nu în baza art. 1051 din același act normativ, fiind în fapt verificată aceeași perioadă 2008 - 2012 și în limitele arătate în Decizia nr. 56/2016 prin care a fost soluționată contestația reclamantei având ca obiect Raportul de inspecție fiscală nr. x din 26 iunie 2013 și Decizia de impunere nr. x din 26 iunie 2013.

Al doilea aspect de nelegalitate care privește pe fond soluția de respingere prin care s-au menținut ca legale actele fiscale contestate, Curtea nu va reține ca fiind incidentă pe situația de fapt excepția autorității de lucru judecat în raport de soluția definitivă pronunțată în Dosarul penal nr. x/2016

Curtea apreciază că în cauză nu poate opera autoritatea de lucru judecat prin raportare la dispozițiile art. 28 C. proc. civ.

În cauza penală ce a privit infracțiunea de evaziune fiscală în fals săvârșită de asociatul unic și administratorul C., "nu s-a reușit dovedirea indubitabilă a caracterului fictiv al operațiunilor comerciale" desfășurate de recurenta-reclamantă cu diferiți parteneri comerciali astfel încât nu poate fi opusă în parte soluția de achitare și de soluționare în parte a acțiunii civile în dosarul penal. Pe de altă parte în contencios administrativ se verifică legalitatea actelor de impunere contestate față de lipsa documentelor justificative și a caracterului fictiv al adjuncților de bunuri și servicii, al realității tranzacțiilor, dar din punct de vedere fiscal. În această verificare a fost efectuată de prima instanță în mod corect, iar concluzia a fost corectă în sensul că stabilirea obligațiilor suplimentare în sarcina reclamantei s-a datorat fie lipsei documentelor justificative, fie caracterului fictiv al tranzacțiilor, ambele aspecte vizând din punct de vedere fiscal realitatea tranzacțiilor încheiate de reclamantă cu diferiți parteneri comerciali.

Analizând legalitatea sentinței atacate și în raport de jurisprudenței CJUE invocată de fiecare parte, jurisprudența care privește dreptul de deducere, Curtea apreciază că sentința atacată este legală.

Aceasta deoarece recunoașterea dreptului de deducere este condiționată de buna credință a reclamantei care, deși nu a fost probată cu certitudine frauda, în cadrul dosarului penal trebuia să facă diligențe minime în raporturile contractuale de natură a proba cu documente justificative realitatea tranzacțiilor.

Instanța de fond a analizat relația recurentei-reclamante cu fiecare partener contractual, situația de fapt fiind corect stabilită, iar legalitatea actelor de impunere contestată a fost analizată corect în raport de legislația specifică în materie de TVA și a jurisprudenței comunitare privind dreptul de deducere care a fost analizat cu respectarea condiției principale respectiv a luptei împotriva fraudei fiscale.

Față de cele mai sus, Curtea în baza art. 496 - 497 C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004 va respinge recursul ca nefondat menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C." A. " SRL prin lichidator judiciar Practician în Insolvență B. împotriva Sentinței civile nr. 27/2017 din data de 27 ianuarie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 4 noiembrie 2019.

GGC - LM