ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1511/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1511/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Obiectul acțiunii

deduse judecății

Prin

contestația

înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de

contencios administrativ și fiscal, reclamanta C.S.C. SRL a solicitat instanței

ca, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală -

Direcția Generală a Finanțelor Publice Prahova, să anuleze în parte decizia nr.

581 din 18 iunie 2012 și decizia de impunere nr. F-PH 130 din 21 martie 2012,

cu privire la obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală,

în valoare de 627.889 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată, la care se

adaugă majorări de întârziere și dobânzi în cuantum de 379.700 RON, precum și

penalități în sumă de 94.184 RON.

Prin sentința civilă nr.

134 din 29 aprilie 2013,

Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal,

a respins acțiunea formulată

de reclamantă, ca neîntemeiată.

Pentru a pronunța această

hotărâre, instanța de fond a reținut că în perioadele 25 octombrie 2010 - 20

decembrie 2010, 13 ianuarie 2011 - 25 ianuarie 2011 și 30 ianuarie 2012 - 19

martie 2012, inspectori din cadrul D.G.F.P. Prahova au efectuat un control fiscal

la societatea reclamantă, având ca obiectiv verificarea modului de constituire,

declarare și virare a obligațiilor datorate bugetului general consolidat de către

C.S.C. SRL, al cărei obiect de activitate este „fabricarea betonului”. Perioada

verificată a fost 01 august 2008 - 30 septembrie 2011, constatându-se de către autoritatea

fiscală faptul că societatea datorează TVA suplimentar în sumă de 697.380 RON, pentru

care s-au calculat dobânzi și penalități de întârziere în cuantum de 493,091 RON.

Din această sumă, societatea a contestat suma de 627.889 RON, cu accesoriile aferente,

rezultată din neacordarea dreptului de deducere pentru TVA.

A constatat instanța de

primă jurisdicție faptul că obligația de plată a TVA suplimentară, în sumă de 627.889

RON și accesoriile aferente în valoare de 463.884 RON, a fost stabilită de organele

fiscale ca fiind datorată pentru achizițiile de servicii și bunuri intracomunitare

în sumă totală de 3.246.820 RON, care au fost facturate de partenerii din grup,

respectiv C. Belgium NV, E. NV, C. Poland P&D Nederlend și Er. Poland SP ZOO

și au reprezentat taxe de management, cheltuieli consultanți externi, cazare în

țară și străinătate, servicii de consultanță, asigurări medicale în afara României,

cheltuieli cu personalul, materiale promoționale, costuri telefon, cheltuieli IT

și manageri, costuri leasing auto, transport taxi în afara României, pentru care

s-a aplicat taxarea inversă, înregistrându-se în decontul TVA suma de 627.889 RON,

atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă, conform prevederilor art. 157

alin. (2) C. fisc. S-a reținut că pentru aceste achiziții intracomunitare nu s-a

dovedit utilizarea în folosul operațiunilor taxabile ale societății contestatoare,

nefiind acordat drept de deducere pentru TVA, în conformitate cu art. 145 alin.

(2) lit. a) C. fisc.

A fost emisă decizia de

impunere nr. F-PH 130 din 21 martie 2012, în care sunt evidențiate obligațiile de

plată stabilite suplimentar și termenul la care acestea trebuie achitate, iar prin

decizia nr. 581 din 18 iunie 2012, a fost admisă în parte contestația formulată

de reclamantă pentru impozitul pe veniturile obținute în România de persoanele juridice

nerezidente, cu accesoriile aferente, fiind menținută obligația de plată a TVA suplimentară,

cu dobânzi și penalități.

Instanța de fond a reținut

că taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar de organele de control în sumă

totală de 627.889 RON, rezultă din neacordarea dreptului de deducere a taxei pe

valoarea adăugată pentru un număr de patru contracte, încheiate de C.S.C. SRL cu

societățile străine afiliate, în baza cărora aceste societăți au emis facturi care

au fost prezentate drept documente justificative de societatea reclamantă, împreună

cu tabele în care sunt înscrise tipurile de servicii contractate și ordine de lucru,

care totalizează suma de 3.246.820 RON. Pentru aceste achiziții intracomunitare

se datorează taxă pe valoarea adăugată, care se înscrie în decontul de TVA, atât

ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă, conform art. 157 alin. (2) C. fisc.,

însă în limitele și condițiile prevăzute de art. 145 - 147

1

C. fisc.,

aceste din urmă dispoziții legale statuând că taxa pe valoarea adăugată se poate

deduce numai dacă achizițiile sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor

taxabile.

Curtea de apel a reținut

că societatea reclamantă nu a dovedit cu documente că achizițiile intracomunitare

de bunuri și servicii de la cele patru societăți afiliate au fost destinate în folosul

operațiunilor taxabile, motiv pentru care, a apreciat că în mod corect organele

fiscale au stabilit obligația de plată suplimentară a taxei pe valoarea adăugată

în sumă de 627.889 RON, la care se adaugă dobânzi și penalități de întârziere, potrivit

art. 119 alin. (1) și 120 alin. (1) C. proc. fisc.

Prima instanță a apreciat

că, prin documentele prezentate de C.S.C. SRL, nu a fost făcută dovada că achizițiile

de bunuri și servicii din cele patru contracte încheiate cu partenerii afiliați

au fost făcute în folosul operațiunilor taxabile, astfel încât să fie aplicabile

prevederile art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc., ce reglementează dreptul de deducere

a taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor, dacă sunt destinate utilizării

în folosul operațiunilor taxabile.

Faptul că societatea reclamantă

a considerat cheltuielile din cele patru contracte nedeductibile, iar dispozițiile

legale nu restricționează deductibilitatea taxei pe valoarea adăugată în astfel

de situații, cum a concluzionat expertul contabil, a reținut instanța că este lipsit

de relevanță, întrucât organul fiscal nu a apreciat această împrejurare ca argument

suficient pentru neacordarea dreptului de deducere, ci s-a făcut analiza documentelor

prezentate de reclamantă pentru acordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea

adăugată, aplicându-se prevederile art. 145 - art. 147

1

C. fisc. și constatându-se

că nu sunt îndeplinite condițiile de deductibilitate statuate de art. 145 alin.

(2) lit. a) din Legea nr. 571/2003.

Instanța de fond a înlăturat

apărarea contestatoarei ce vizează aplicabilitatea pct. 48 din H.G. nr. 44/2004,

potrivit căruia sunt deductibile cheltuielile cu serviciile enumerate de această

normă legală, întrucât din documentele prezentate organelor fiscale și expertului

contabil nu a rezultat că aceste achiziții intracomunitare de servicii și bunuri

au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, nefiind dovedit

că prin prestarea respectivelor servicii sau achiziționarea bunurilor, a început

fabricarea de produse potrivit obiectului său de activitate, fapt ce a generat obținerea

de venituri impozabile, având în vedere că societatea a înregistrat pierderi, aspect

care nu a fost contestat.

Curtea de apel a înlăturat

și susținerea ce vizează inexistența art. 133 lit. g) C. fisc., reținând că

alin. (2) al acestui text de lege statuează asupra locului de prestare a serviciilor

de către o persoană impozabilă, și nu a tipului de serviciu prestat, iar potrivit

art. 150 și art. 160 din Legea nr. 571/2003, deducerea taxei pe valoarea adăugată

aferentă achizițiilor este obligatorie, dovedindu-se faptul că au fost destinate

utilizării în folosul operațiunilor taxabile, întrucât textul de lege pretins inexistent

se regăsește în C. fisc., fiind aplicabil începând cu 1 ianuarie 2013, conform O.G.

nr. 15/2012.

Instanța de fond a constatat

că prin decizia nr. 581/2012 nu se face trimitere la această prevedere legală, ci

la dispozițiile art. 133 alin. (1) lit. a) C. fisc., ce statuează asupra regulilor

referitoare la locul de prestare al serviciilor, în funcție de care se datorează

sau nu taxa pe valoarea adăugată, a cărei deducere nu este obligatorie, ci condiționată

de îndeplinirea cerințelor art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc. Instanța a reținut

că în prezenta cauză, nu sunt întrunite condițiile legale, nefiind dovedit faptul

că serviciile și bunurile, ce au făcut obiectul celor patru contracte încheiate

de contestatoare cu partenerii de grup străini, au fost destinate utilizării în

folosul operațiunilor taxabile, astfel că, evidențierea taxei pe valoarea adăugată

în decont, atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă, nu este suficientă

pentru acordarea dreptului de deducere.

Cu privire la concluziile

expertului tehnic contabil, ce vizează faptul că societatea reclamantă deține documentele

menționate de C. fisc. pentru deducerea TVA, instanța de fond le-a înlăturat, întrucât,

din înscrisurile prezentate organelor de control și analizate de expert, nu a rezultat

că achizițiile de bunuri și servicii din cele patru contracte încheiate cu societățile

străine afiliate au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile,

astfel încât să fie aplicabile prevederile art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc.

în cauză

Împotriva sentinței civile

nr. 134 din 29 aprilie

2013 a Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ

și fiscal,

a

declarat recurs, în termen legal, reclamanta

SC F. România SRL (fostă SC C.S.C. SRL).

Recursul declarat de reclamantă

s-a întemeiat pe dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ., în temeiul cărora

s-a solicitat modificarea în tot a sentinței recurate, în sensul admiterii contestației,

anulării în parte a deciziei nr. 581 din 18 iunie 2012 și a deciziei de impunere

nr. F-PH 130 din 21 martie 2012, cu privire la taxa pe valoarea adăugată stabilită

suplimentar de plată, în valoare de 627.889 RON, la care se adaugă majorări de întârziere

și dobânzi în cuantum de 379.700 RON, precum și penalități aferente acestui impozit,

în sumă de 94.184 RON și exonerarea societății de la plata acestor sume.

Recurenta-reclamantă a

formulat, în esență, următoarele critici de nelegalitate și netemeinicie ale sentinței

atacate:

- prezenta speță se referă

la modalitatea de înregistrare contabilă a operațiunilor cu taxare inversă, când

se evidențiază taxa pe valoarea adăugată, atât colectată, cât și deductibilă;

- în cazul efectuării

unor operațiuni cu taxare inversă, când plata taxei pe valoarea adăugată se face

prin decont, chiar și în situația în care organele de control stabilesc că operațiunile

derulate nu ar fi reale, având în vedere că taxa pe valoarea adăugată este înregistrată

prin mecanismul taxării inverse, nu se mai poate pune problema menținerii taxei

colectate;

- atribuirea caracterului

deductibil/nedeductibil al cheltuielilor aferente taxei pe valoarea adăugată nu

impietează asupra dreptului de deducere al taxei;

- temeiurile legale aplicabile

se regăsesc în Titlul VI din Legea nr. 571/ 2003 privind C. fisc. - Taxa pe valoarea

adăugată și nu în Titlul II privind impozitul pe profit;

- înregistrarea taxei

pe valoarea adăugată deductibilă și exercitarea dreptului de deducere prin decontul

de taxă (art. 146), sunt două noțiuni distincte, diferența dintre aceste noțiuni

fiind expusă la pct. 29 și pct. 30 ale art. 125

1

C. fisc.;

- condițiile legale care

trebuie respectate de contribuabil pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei

pe valoarea adăugată sunt cele stabilite expres de dispozițiile art. 145 - art.

147

1

C. fisc. și prezentate în cuprinsul raportului de expertiză contabilă,

respectiv, potrivit prevederilor speciale aplicabile sistemului de taxare inversă,

de la alin. (1) pct. b) al art. 146, coroborat cu alin. (2) al art. 157;

- înlăturarea unui mijloc

de probă constând într-un raport de expertiză tehnică specialitatea fiscalitate,

trebuia motivată de către instanța de judecată;

- calificarea unei operațiuni

taxabile sau netaxabile de către instanța de fond, trebuia argumentată.

Astfel, Curtea de apel

a înlăturat concluziile expertului tehnic contabil, în sensul că societatea deține

documentele menționate de C. fisc. pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată,

fără a preciza care sunt documentele apte să demonstreze că achizițiile de bunuri

și servicii din cele patru contracte încheiate cu societățile străine afiliate au

fost destinate în folosul operațiunilor taxabile.

Din răspunsul expertului

tehnic la obiectivul nr. 4 al raportului de expertiză, rezultă că societatea reclamantă

a îndeplinit toate condițiile legale, atât pentru înregistrarea taxei pe valoarea

adăugată deductibilă, cât și pentru exercitarea dreptului de deducere, în sensul

că deține documentele fiscale menționate expres în textul legal, a efectuat operațiuni

impozabile și a evidențiat taxa pe valoarea adăugată în decont, atât ca taxă colectată,

cât și ca taxă deductibilă.

Din examinarea documentelor

existente la dosarului cauzei, expertul a reținut că SC C.S.C. SRL îndeplinește

condițiile legale stabilite de art. 145 - art. 147

1

C. fisc. pentru deducerea

taxei pe valoarea adăugată în sensul că: deține documentele menționate de C. fisc.

pentru deducerea taxei; a efectuat operațiuni impozabile în toată perioada verificată,

respectiv, 2008 - 2011; a aplicat prevederile alin. (2) al art. 157 C. fisc., respectiv,

a evidențiat taxa pe valoarea adăugată aferentă prestărilor de servicii intracomunitare

achiziționate de la cei patru prestatori în decontul de taxă pe valoarea adăugată,

atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă.

Intimata-pârâtă Direcția

Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești nu a formulat întâmpinare în cauză.

II. Considerentele Înaltei

Curți asupra recursului declarat în cauză

Analizând actele și lucrările

dosarului, sentința recurată în raport de motivele de recurs formulate și din oficiu,

în limitele prevăzute de art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte reține

următoarele:

Critica formulată de recurentă-reclamantă

vizând nemotivarea sentinței atacate, este nefondată.

Hotărârea pronunțată de

instanța de fond satisface cerințele prevăzute de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc.

civ., în considerentele acesteia regăsindu-se argumentele care au format, în fapt

și în drept, convingerea primei instanțe cu privire la soluția pronunțată, aceste

argumente, prezentate într-o manieră concisă și clară, raportându-se în mod necesar,

pe de o parte, la susținerile și apărările părților și la mijloacele de probă administrate

în litigiu (inclusiv, la raportul de expertiză tehnică contabilă întocmit în cauză)

și pe de altă parte, la dispozițiile legale aplicabile raportului juridic fiscal

dedus judecății.

Prima instanță a aplicat

în mod corect dispozițiile legale incidente în speță, în raport de elementele de

fapt ale cauzei, a analizat susținerile formulate de reclamantă prin cererea de

chemare în judecată și a înlăturat, motivat, argumentele prezentate de societate

referitoare la stabilirea în mod nelegal a obligației suplimentare de plată a taxei

pe valoare adăugată și accesoriilor aferente.

Prin urmare, judecătorul

fondului nu a încălcat dreptul recurentei la un proces echitabil, astfel că, susținerile

recurentei-reclamantei referitoare la modul părtinitor de evaluare și apreciere

a probelor administrate, nu sunt întemeiate.

Pe de altă parte, se reține

că nu sunt fondate nici criticile formulate de recurentă pe fondul cauzei, sentința

pronunțată în litigiu, prin care a fost respinsă, ca neîntemeiată, acțiunea formulată

de reclamantă, fiind dată ca urmare a interpretării și aplicării corecte a legii

la circumstanțele de fapt ale procesului.

În mod judicios prima

instanță a constatat că sumele contestate de către reclamantă au fost corect individualizate

de organele de inspecție fiscală, cu titlu de obligații suplimentare de plată constând

în taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 627.889 RON, aferentă facturilor emise

în perioada 01 august 2008 - 30 septembrie 2010, de persoanele juridice străine

afiliate, la care se adăugă majorări de întârziere, dobânzi și penalități aferente.

În considerentele hotărârii

recurate au fost prezentate într-o manieră completă și pertinentă, motivele de fapt

și de drept în temeiul cărora judecătorul cauzei a concluzionat că sunt legale și

temeinice constatările și concluziile organelor fiscale și că nu pot fi primite

susținerile reclamantei din acțiunea dedusă judecății și nici concluziile expertizei

tehnice contabile administrate în litigiu.

În conformitate cu prevederile

art. 150 alin. (2) și art. 157 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.,

republicată, cu modificările și completările ulterioare, societatea reclamantă are

dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor intracomunitare,

numai cu respectarea condițiilor de deductibilitate prevăzute de art. 145 - art.

147

1

C. fisc. Prin urmare, colectarea taxei pe valoarea adăugată, în

accepțiunea art. 157 alin. (2) C. fisc., nu este în mod obligatoriu urmată și de

deducerea acestei taxe.

Potrivit dispozițiilor

art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările

și completările ulterioare, în forma aplicabilă la data derulării operațiunilor,

orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă

achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.

În cauză, în acord cu

judecătorul fondului, Înalta Curte constată că din analiza documentelor prezentate

organelor fiscale și expertului tehnic judiciar de către recurenta-reclamantă, nu

a rezultat că achizițiile de bunuri și servicii de la persoanele juridice din cadrul

grupului au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile.

Astfel, societatea reclamantă

nu a prezentat în justificare documente din care să rezulte modul efectiv în care

operațiunile au fost efectuate în scopul realizării de operațiuni taxabile, având

în vedere că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor

de bunuri este condiționat de destinația bunurilor achiziționate, în sensul că acestea

trebuie să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile ale societății.

În ceea ce privește apărările

formulate de reclamantă vizând aplicabilitatea în speță a prevederilor pct. 48 din

Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în

mod judicios, aceste susțineri au fost considerate neîntemeiate, întrucât nu s-a

dovedit legătura de cauzalitate directă dintre contractarea de către societate a

serviciilor care au făcut obiectul contractelor și generarea de venituri impozabile.

În mod corect prima instanță

a înlăturat concluziile formulate de expertul tehnic contabil referitoare la deținerea

de către reclamantă a documentelor prevăzute de C. fisc. pentru deducerea taxei

pe valoarea adăugată, cu motivarea că, din documentele prezentate de reclamantă

organelor de inspecție fiscală și analizate de expert, a rezultat că nu sunt îndeplinite

condițiile de deductibilitate prevăzute de art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc.

Expertiza tehnică judiciară

are rolul de a oferi instanței de judecată o opinie de specialitate asupra documentației

supusă analizei, însă aprecierea probelor se face pe baza raționamentului judecătorului,

prin corelarea acestei probe cu celelalte mijloace de probă administrate în cauză

și analizarea acestora prin prisma dispozițiilor legale aplicabile raportului juridic

fiscal dedus judecății.

În cauză, instanța de

fond a motivat, în mod pertinent, înlăturarea concluziilor raportului de expertiză

tehnică contabilă și a analizat și aplicat în mod corect dispozițiile legale incidente

în speță, în raport de circumstanțele de fapt ale litigiului.

Simpla deținere de către

recurenta-reclamantă a documentelor prevăzute de C. fisc. pentru deducerea taxei

pe valoarea adăugată, nu implică și exercitarea, fără nicio restricție, a dreptului

de deducere a acestei taxe. De asemenea, expertiza tehnică contabilă nu a stabilit

că la realizarea veniturilor reclamantei au participat și serviciile de consultanță

achiziționate intracomunitar, din starea de fapt constatată pe baza probelor administrate

în cauză, rezultând că aceste servicii nu au contribuit la realizarea veniturilor.

Pentru considerentele

expuse, nefiind identificate motive de casare sau de reformare a sentinței atacate,

în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 312

alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat

de reclamanta SC F. România SRL, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC F. România SRL

(fostă SC C.S.C. SRL) împotriva sentinței nr. 134 din 29 aprilie 2013 a Curții de

Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 1 aprilie

2015.