ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3658/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3658/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursurilor

de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de

Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, SC R. SRL,

în contradictoriu cu pârâtele Direcția Județeană a Finanțelor Publice a județului

Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov a

solicitat anularea deciziei nr. 28 din 18 iunie 2012 emisă de Direcția

Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, deciziei de impunere din 15 februarie

2012, deciziei privind nemodificarea bazei de impunere din 15 februarie 2012,

precum și actele care au stat la baza emiterii acestora, respectiv raportul de

inspecție fiscală din 15 februarie 2012 și fișa privind obligațiile

suplimentare de plată din 15 februarie 2012 emise de DJAOV Ilfov.

În motivarea

acțiunii, reclamanta a arătat că din cuprinsul actelor administrativ-fiscale

contestate rezultă că la data de 14 decembrie 2004, în favoarea reclamantei,

s-a emis autorizația de antrepozit fiscal, fiind revocată ulterior prin

deciziile nr. 110/2005 și nr. 126/2005.

Ulterior, în temeiul sentinței

nr. 1167 din 24 mai 2006 a Curții de Apel București, cele două decizii de revocare

au fost anulate, sens în care au fost eliberate autorizațiile care înlocuiau autorizația

din anul 2004.

A mai arătat reclamanta

faptul că organul fiscal apreciază comunicate cele două autorizații de antrepozit

fiscal, la data de 21 mai 2008, deși nu s-a făcut dovada prin semnare de primire

a plicului de către reprezentantul legal al reclamantei și prin aplicarea ștampilei.

A susținut reclamanta

faptul că, întrucât nu se cunoștea acest aspect al emiterii unor noi autorizații,

nu a fost în măsură să participe la efectuarea unor verificări pe teren, fapt interpretat

de organul fiscal drept o acțiune de sustragere, fiind revocate autorizațiile prin

decizia nr. 174 din 22 decembrie 2008 (necontestată, reclamanta susținând nelegala

comunicare a acesteia), despre care organul fiscal susține că a fost comunicată

prin poștă cu confirmare de primire din data de 13 ianuarie 2009.

Prin urmare, a arătat

că nu avea de unde să cunoască faptul că în aprilie 2008 au fost emise autorizații

noi de antrepozit fiscal, iar că începând cu 19 ianuarie 2009 trebuia să depună

declarația de accizare la autoritatea fiscală competentă și să achite acciza aferentă

stocurilor de alcool și băuturi alcoolice.

A mai precizat că semnătura

de pe confirmările de primire ale documentelor nu aparține reprezentantului legal

al reclamantei și nici nu e aplicata ștampila.

Totodată, a susținut că

nu avea cunoștință de situația de fapt prin aceea că nu figura cu debite în evidentele

fiscale până la data de 22 februarie 2011, după cum rezultă din certificatul de

atestare fiscală.

De asemenea, a arătat

reclamanta faptul că, față de conținutul certificatului fiscal în sensul că la data

de 22 februarie 2011 reclamanta nu figura cu debite, este culpa intimatei că nu

și-a actualizat baza de date.

Reclamanta a mai solicitat

a se analiza și legalitatea motivului revocării autorizațiilor prin decizia nr.

174/2008, respectiv încălcarea art. 183 alin. (1) lit. a) și j) din Legea nr. 571/2003,

în sensul că niciuna din cele două situații nu este incidentă, arătând ca garanția

solicitată de lit. a) a art. 183 C. fisc. exista încă de la momentul emiterii primei

autorizații, iar conform lit. j) din același articol nu a intervenit nicio modificare

asupra datelor inițiale ale societății.

Pârâta ANV - DRAOV București

a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea contestației ca neîntemeiate.

Pârâta AGFP Ilfov a formulat

întâmpinare prin care a invocat excepția inadmisibilității capătului de cerere privind

anularea fișei privind obligațiile suplimentare de plată din 15 februarie 2012,

iar pe fond a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiate.

Prin sentința nr. 1427

din data de 23 aprilie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, a respins excepția inadmisibilității; a admis în parte

acțiunea formulată de reclamanta SC R. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcția

Județeană a Finanțelor Publice a Județului Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize

și Operațiuni Vamale Ilfov; a anulat în parte decizia nr. 28 din 18 iunie 2012 emisă

de Direcția Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, decizia de impunere din 15

februarie 2012, decizia privind nemodificarea bazei de impunere din 15

februarie 2012, precum și actele care au stat la baza emiterii acestora, respectiv

raportul de inspecție fiscală din 15 februarie 2012 și fișa privind obligațiile

suplimentare de plată din 15 februarie 2012 emise de DJAOV Ilfov, numai în ceea

ce privește sumele de 159.986 RON accize alcool etilic, 121.333 RON dobânzi și 23.998

RON penalități de întârziere; a menținut în rest actele contestate în ceea ce privește

sumele de 642.708 RON accize alcool etilic, 486.145 RON dobânzi, 96.406 RON penalități

de întârziere și a respins în rest acțiunea ca nefondata.

Totodată, în baza

art. 276 C. proc. civ., a obligat pârâta către reclamantă la cheltuieli de judecată

în sumă de 16 RON taxa timbru, 1,2 RON timbru judiciar și 250 RON onorariu de expert.

Pentru a pronunța această

soluție, instanța de fond a reținut situația de fapt potrivit căreia prin decizia

nr. 110 din 29 martie 2005 s-a revocat autorizația de antrepozit fiscal din 14

decembrie 2004.

Decizia în cauză a fost

contestată pe cale administrativă, contestația fiind respinsă prin decizia nr.

126 din 20 aprilie 2005.

Ulterior, deciziile

nr. 110/2005 și nr. 126/2005 au fost contestate în instanță, fiind anulate în mod

irevocabil (sentința civilă nr. 1167 din 24 mai 2006 a Curții de Apel București,

respectiv decizia civilă nr. 926 din 14 februarie 2007 a Înaltei Curți de Casație

și Justiție).

În temeiul deciziei civile

nr. 926 din 14 februarie 2007 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, s-au emis

autorizațiile care înlocuiesc autorizația din 14 decembrie 2004 și despre care autoritatea

fiscală afirmă cai-au fost comunicate reclamantei la data de 21 mai 2008.

A reținut că, la data

de 22 decembrie 2008, Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse

accizelor armonizate din cadrul ministerului Economiei și Comerțului a emis decizia

nr. 174 prin care s-au revocat autorizațiile, în cuprinsul acesteia fiind prezentate

cauzele revocării celor două autorizații de antrepozit fiscal, datorită neîndeplinirii

condițiilor de autorizare, respectiv faptului ca modificările aduse datelor inițiale

în baza cărora au fost emise autorizațiile, respectiv denumirea societății, structura

acționariatului și schimbarea administratorului societății nu au fost aduse la cunoștința

autorității fiscale competente în termenul legal, de la data înregistrării modificărilor

respective.

În ceea ce privește această

decizie, autoritatea fiscală a afirmat că i-a fost comunicată reclamantei la data

de 13 ianuarie 2009.

Cu privire la excepția

inadmisibilității capătului de cerere privind anularea fișei privind obligațiile

suplimentare de plată din 15 februarie 2012, prima instanță a reținut că, deși fișa

în cauză nu reprezintă un act administrativ-fiscal, aceasta nu înseamnă că nu poate

fi contestata pe calea unui litigiu, dat fiind faptul ca, în conformitate cu dispozițiile

art. 18 alin. (2) teza finală din Legea nr. 554/2004, instanța de contencios administrativ

poate verifica și legalitatea operațiunilor administrative ce au stat la baza actului

administrativ contestat (cazul în speță).

Cu privire la motivele

de nelegalitate invocate de reclamantă, Curtea a constatat că autorizațiile i-au

fost comunicate reclamantei la data de 21 mai 2008 (copie confirmare primire, semnătura

primitorului - indescifrabilă, calitatea primitorului înscrisa pe confirmarea de

primire: „adm"), iar decizia nr. 174 din 22 decembrie 2008 i-a fost comunicată

reclamantei la data de 13 ianuarie 2009 (copie confirmare primire

,

semnătura primitorului

- indescifrabilă, calitatea primitorului înscrisă pe confirmarea de primire: „patron”).

În condițiile art. 177

și urm. C. proc. civ., Curtea a procedat la verificarea originalelor confirmărilor

de primire prin confruntare cu semnătura administratorului reclamantei din perioada

în care au fost datate de primire confirmările de primire, dl. G.N. (G.N.).

În urma comparării semnăturii

de pe confirmările de primire, a constatat nu doar că semnăturile de pe cele două

confirmări sunt distincte între ele, dar și faptul că acestea sunt distincte de

cea a administratorului reclamantei din perioada de referință, sub acest aspect

teoria reclamantei confirmându-se.

Cât privește aspectul

legalității comunicării actului administrativ fiscal către reclamantă, Curtea a

reținut că, potrivit prevederilor art. 44 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc., actul

administrativ fiscal se comunică prin poștă, la domiciliul fiscal al contribuabilului

cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire și, cum acest text nu cuprinde

alte mențiuni, a apreciat ca fiind incidente prevederile generale ale C. proc. civ.

privind comunicarea actelor procedurale.

A apreciat totodată că

împrejurarea invocată de către reclamantă referitoare la faptul că semnătura aplicată

pe confirmarea de primire nu aparținea administratorului sau „patronului" societății

nu prezintă relevanță, întrucât C. proc. civ. nu face vorbire despre faptul că dovada

de comunicare trebuie semnată de însuși reprezentantul legal, ci de către funcționarul

însărcinat cu primirea corespondentei. Or, faptul că în dreptul semnăturii de primire

s-a indicat „patron" sau „administrator" nu prezintă relevanță sub aspectul

comunicării, întrucât comunicarea s-a efectuat în fapt la sediul corect al reclamantei,

astfel cum acesta rezultă și din relațiile de la Oficiul Registrului Comerțului.

Referitor la împrejurarea

că pe confirmările de primire în discuție nu s-a aplicat ștampila destinatarului

comunicării, instanța de fond a reținut că, față de dispozițiile art. 100 C. proc.

civ., care stabilește conținutul dovezii de comunicare a actului de procedură, lipsa

ștampilei nu este sancționată cu nulitatea comunicării.

În ceea ce privește susținerea

reclamantei în sensul că nu avea cunoștință de situația de fapt prin aceea că nu

figura cu debite în evidentele fiscale până la data de 22 februarie 2011, după cum

rezultă din certificatul de atestare fiscală, Curtea a reținut că, din analiza fișelor

sintetice totale ale societății din evidența fiscală, se constată că la data emiterii

certificatului de atestare fiscală din 22 februarie 2011 nu erau evidențiate datorii

reprezentând accize, aceste datorii fiind stabilite de organele de control fiscal

prin controlul ulterior efectuat de inspecția fiscală, ale cărui constatări au fost

consemnate în raportul de inspecție fiscală din 15 februarie 2012.

Cât privește calculul

accizei, contestat de reclamantă, instanța de fond a constatat că, urmare a deciziei

de revocare a celor două autorizații de antrepozit, reclamanta avea obligația de

a depune declarația de accize și de a plăti acciza în termenul de 5 zile de la data

la care a devenit exigibilă, respectiv de la data comunicării deciziei de revocare

(13 ianuarie 2009).

Astfel, deși reclamanta

nu a mai desfășurat activitate în antrepozitul fiscal din sat B., comuna Cernica,

județul Ilfov, datora la data de 13 ianuarie 2009 acciza pentru stocurile de alcool

și băuturi alcoolice (inventariate la 05 aprilie 2005), conform art. 192 alin.

(7) din Legea nr. 571/2003.

S-a mai reținut în considerentele

sentinței că în baza formulei de calcul pentru stabilirea valorii accizei (art.

162 C. fisc.), expertul desemnat de instanță a stabilit o acciză totală de 642.708

RON.

De asemenea, față de dispozițiile

H.G. nr. 44/2004 referitoare la art. 221 C. fisc. pct. 38 alin. (6) prevăd ca antrepozitarii

autorizați ca producători de produse din grupa alcool etilic, care dețin în stoc

alcool etilic și distilate, ca materii prime, achiziționate la prețuri cu accize,

nu mai plătesc accize pentru produsele obținute exclusiv din prelucrarea acestor

materii prime și nici pentru astfel de produse înregistrate în stoc la 31 decembrie

2003, cu condiția ca accizele aferente materiilor prime să fi fost plătite furnizorului.

Prin urmare, expertul

a reținut că alcoolul etilic achiziționat cu factura XX și factura YY, anterior

emiterii autorizației de antrepozit din anul 2004, a fost cumpărat la preț cu acciza.

Din fișele de magazie de alcool etilic rezulta stocul de 5947 l alcool etilic rafinat

cu concentrație 96,05 grd. achiziționat de la SC N.P.T. SRL.

Prin urmare, din stocul

de 19117 l alcool etilic rafinat concentrație 96,05 grd. pentru care a fost calculata

acciza trebuie scăzută cantitatea de 5947 l alcool etilic rafinat cu concentrație

96,05 grd.

Totodată, expertul a determinat

că, în raportul de inspecție fiscala contestat, din calculul total al accizei nu

a fost scăzută cantitatea de 5947 l alcool etilic rafinat 96 grd., achitată de reclamantă

cu OP din 15 octombrie 2003.

În ceea ce privește critica

reclamantei în sensul că organul fiscal nu a respectat formula de calcul a accizei

stabilită prin H.G. nr. 44/2004, judecătorul fondului a reținut neîntemeiate aceste

apărări, întrucât expertul a determinat în mod clar faptul că organul fiscal a respectat

o atare formula de calcul și a aplicat în mod corect cota accizei corespunzătoare

fiecărei categorii de alcool existent în stocul reclamantei.

Așa fiind, în raport de

aspectele de fapt clarificate de expertiză, s-a constatat că obligațiile accesorii

determinate de expert ca fiind legal datorate sunt: dobânzi de întârziere în cuantum

total de 486.145 RON și penalități de întârziere de 96.406 RON.

Cât privește critica ANV

din cuprinsul obiecțiunilor, în sensul ca trebuie luat în considerare doar stocul

faptic a alcoolului din rezervoare, determinat de organul fiscal, instanța de fond

a reținut că expertul nu a determinat un alt stoc, ci a avut în vedere faptul că

din calculul accizei nu a fost scăzută cantitatea de 5947 l alcool etilic rafinat

cu o concentrate alcoolica de 96 grd., iar în ceea ce privește suma de 1.428.000.000

ROL, expertul a arătat clar faptul ca aceasta reprezintă valoarea facturilor achitate

cu OP din 15 octombrie 2003, care cuprind acciza eferenta, nefiind vorba de faptul

că ar reprezenta valoarea accizei de scăzut.

Referitor la motivul revocării

autorizațiilor prin decizia nr. 174/2008, respectiv încălcarea art. 183 alin.

(1) lit. a) și j) din Legea nr. 571/2003, Curtea a constatat că din cuprinsul deciziei

nr. 174 din 22 decembrie 2008 rezulta ca societatea a operat modificări ale datelor

inițiale în baza cărora au fost emise autorizațiile de antrepozit fiscal de producție,

respectiv: denumirea societății, structura acționariatului, schimbarea administratorului,

fără înștiințarea autorității fiscale competente, aspect confirmat prin adresa

din 10 decembrie 2008 de DJAOV Ilfov.

De asemenea, a reținut

că din cuprinsul certificatului emis de Oficiul Registrului Comerțului rezulta faptul

că, la data de 03 noiembrie 2008, reclamanta și-a schimbat denumirea, iar administratorul

și-a schimbat numele. Totodată, reclamanta și-a modificat structura asociaților,

singurul asociat și administrator rămânând dl. G.N.A. (fost G.N.), iar reclamanta

nu a probat ca ar fi adus la cunoștință organului fiscal atare modificări.

În fine, în ceea ce privește

obligația depunerii unei garanții la organul fiscal, judecătorul fondului a reținut

ca dispoziția legală citată este imperativă, fără să se prevadă derogări în situația

în care s-a emis o nouă autorizație de antrepozit.

Împotriva acestei sentințe

au formulat recurs pârâtele Direcția Județeană a Finanțelor Publice a Județului

Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov (în prezent

Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Județeană

a Finanțelor Publice Ilfov), criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În dezvoltarea motivelor

de recurs întemeiate pe dispozițiile art. 304 pct. 7, pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ. recurenta-pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului

Ilfov a susținut în ceea ce privește capătul de cerere admis, că în mod eronat instanța

de fond a reținut ca fiind relevante raporturile economice efectuate de reclamantă

anterior dobândirii calității de persoană autorizată în baza autorizației din

14 decembrie 2004 valabilă de la data de 01 ianuarie 2005.

Consideră recurenta că,

în mod eronat instanța de fond a solicitat expertului desemnat să stabilească dacă

din calculul total al accizei a fost scăzută suma de 1.428.000.000 ROL plătită de

reclamantă unor terți cu titlu de acciză în anul 2003.

Aceste aspecte cercetate

de către expert au fost însușite în mod eronat de către instanța de fond întrucât

vizau raporturi juridice anterioare perioadei supuse controlului.

În ceea ce privește netemeinicia

soluției adoptate de către instanța de fond, recurenta-pârâtă a susținut incidența

în cauză a motivului de recurs prevăzut de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc.

civ., apreciind că instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile H.G. nr. 44/2004

referitor la art. 221 C. fisc. pct. 38 alin. (6) potrivit cărora dispozițiile erau

aplicabile până la data de 30 iunie 2004, după această dată, urmând a se aplica

prevederile Titlului VII C. fisc.

Susține recurenta că reclamanta

a devenit persoană autorizată pentru producerea de alcool și băuturi spirtoase din

data de 01 ianuarie 2005, fiind obligată la plata accizelor pentru perioada anterioară,

dispozițiile H.G. nr. 44/2004 privind aplicarea art. 221 pct. 38 alin. (6) nefiindu-i

aplicabilă, derogarea de la obligația privind plata accizelor operând până la data

de 30 iunie 2004.

În ceea ce privește recursul

formulat de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București, întemeiat

pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ., recurenta-pârâtă

a susținut în esență că în mod greșit instanța de fond a reținut în baza raportului

de expertiză și a anulat în parte actele administrative contestate întrucât în ceea

ce privește cele două facturi nr. XX din 26 noiembrie 2003 și nr. YY din 05

noiembrie 2003 valoarea accizei plătite este de 736.101.218 ROL și nu 1.428.000.000

ROL, sumă care reprezintă valoarea totală a celor două facturi.

În consecință susține

recurenta că în mod greșit au fost calculate și accesoriile respectiv dobânzile

și penalitățile de întârziere.

Examinând sentința atacată

în raport de criticile formulate, de dispozițiile legale incidente în cauză, cât

și în temeiul art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile

formulate în cauză sunt nefondate.

Întrucât criticile formulate

de recurentele-pârâte cu privire la admiterea în parte și anularea în parte a obligației

de plată a accizelor cu dobânzile și penalitățile aferente stabilite prin actele

administrativ fiscale atacate, instanța de control judiciar urmează a examina concomitent

ambele recursuri.

În speță, este nefondat

motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. invocat de recurenta-pârâtă

Direcția Generală a Finanțelor Publice Ilfov car se referă la cazul în care hotărârea

nu cuprinse motivele pe care se sprijină sau când aceasta cuprinde motive contradictorii

ori străine de natura pricinii.

În dreptul intern, nemotivarea

hotărârii judecătorești este sancționată de legiuitor, pornind de la obligația statului

de a respecta dreptul părții la un proces echitabil, drept consacrat de art. 6 parag.

1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului care stabilește în sarcina instanței

obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, al argumentelor și al

elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.

Înalta Curte apreciază

că motivarea hotărârii judecătorești înseamnă, în sensul strict al termenului, precizarea

în scris a raționamentului care îl determină pe judecător să admită sau să respingă

o cerere de chemare în judecată.

Respectarea acestei cerințe

a motivării actului jurisdicțional aflat în calea extraordinară de atac a recursului

s-a analizat în raport de motivele prezentate în acțiunea dedusă judecății și de

argumentele aduse în apărare de partea adversă.

În speța de față, instanța

de control judiciar consideră că, într-adevăr hotărârea recurată îndeplinește cerințele

impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât prima instanță a expus

corespunzător argumentele care au determinat formarea convingerii sale cu privire

la legalitatea actelor administrativ fiscale contestate, argumente care s-au bazat

pe probatoriul administrat în cauză cât și a prevederilor legale incidente.

În ceea ce privește criticile

formulate de ambele recurente în temeiul motivului de recurs prevăzut de art. 304

pct. 9 și de art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt nefondate.

Astfel, susținerile recurentelor

potrivit cărora instanța de fond ar fi stabilit greșit accizele datorate cât și

obligațiile accesorii ca urmare a unei confuzii între valoarea accizei plătite,

conform celor două facturi (nr. XX din 26 noiembrie 2003 și nr. YY din 05

decembrie 2003) achitate în avans prin ordinul de plată din 15 octombrie 2003 și

contravaloarea cantității totale de alcool achiziționate, nu pot fi primite.

Astfel cum rezultă din

raportul de expertiză omologat de către instanța de fond, s-a reținut în mod corect

faptul că din calculul total al accizei stabilit prin actele fiscale contestate

nu a fost scăzută acciza aferentă celor două facturi prin care s-a achiziționat

cantitatea de 5947 litri alcool etilic rafinat cu o concentrație de 96˚, cu

ordinul de plată din 15 octombrie 2003 în sumă de 1.428.000.000 ROL cuprinzând și

acciza aferentă.

Nefondate sunt și criticile

formulate de recurente cu privire la interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor

legale, respectiv dispozițiile H.G. nr. 44/2004 referitoare la art. 221 C. fisc.

pct. 38 alin. (6), instanța de fond reținând în mod corect, că aceste dispoziții

legale sunt incidente în cauză, intimata nedatorând accize pentru produsele achiziționate

și aflate în stoc, la prețuri cu accize și care au fost achitate furnizorului.

Având în vedere aceste

considerente, Înalta Curte, reținând că sentința pronunțată de instanța de fond

este legală și temeinică, urmând a fi menținută și în temeiul art. 312 alin. (1)

C. proc. civ. coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ,

va respinge recursurile formulate, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate

de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Județeană

a Finanțelor Publice Ilfov, în calitate de succesoare a Autorității Naționale a

Vămilor, respectiv a Direcției Generale a Finanțelor Publice a Județului Ilfov împotriva

sentinței nr. 1427 din 23 aprilie 2013 a Curții de Apel București, secția a VIII-a

contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi, 7 octombrie 2014.