ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2282/2015

Decizia nr. 2282/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SA Adunații Copăceni Giurgiu a chemat în judecată Ministerul Finanțelor Publice prin Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu, solicitând instanței ca în contradictoriu cu pârâtul să dispună:

1) anularea deciziei de clasare nr. 5100 din 31 mai 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu;

2) anularea actelor administrativ fiscale nr. 10335 din 22 decembrie 2009 acte materializate prin adresa Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu nr. 10522 din 29 decembrie 2009 și nr. 1927 din 25 ianuarie 2010;

3) obligarea pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu la emiterea actului administrativ fiscal prin care să soluționeze cererea reclamantei de restituire a sumei de 676.379 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată.

În motivarea cererii, reclamanta a arătat că a solicitat pârâtei să-i restituie suma de 676.379 RON reprezentând TVA și accesorii, însă, aceasta, prin adresa din 20 decembrie 2009 i-a respins în totalitate cererea pe motiv că nu se încadrează în niciuna din situațiile prevăzute de lege.

Prin sentința civilă nr. 3517 din 17 mai 2011, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA Adunații Copăceni.

Împotriva acestei sentințe, considerată nelegală și netemeinică a declarat recurs reclamanta SC A. SA Adunații Copăceni solicitând casarea acesteia cu retrimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond, în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (5) C. proc. civ., întrucât prima instanță a judecat procesul fără a intra în cercetarea fondului.

Prin decizia nr. 2861 din 07 iunie 2012, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de  contencios administrativ și fiscal, a admis recursul declarat de SC A. SA Adunații Copăceni Giurgiu împotriva sentinței civile nr. 3517 din 17 mai 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Hotărârea și considerentele instanței de fond

În urma rejudecării cauzei, prin sentința civilă nr. 2058 din 19 iunie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA Giurgiu, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanțelor Publice - Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu, ca neîntemeiată.

Pentru a pronunța această soluție, prima instanță a reținut următoarele:

Prin decizia nr. 323 din 06 octombrie 2008 emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C., a fost admisă în parte contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. 72 din 28 mai 2008 emisă de D.G.F.P. Giurgiu, aceasta din urmă fiind desființată pentru suma totală de 676.379 RON, reprezentând TVA, precum și majorări și penalități de întârziere aferente TVA, urmând ca organele de inspecție fiscală să procedeze la refacerea inspecției fiscale asupra aceluiași tip de taxă. Urmare refacerii inspecției fiscale, a fost emis raportul din data de 23 ianuarie 2009, precum și decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 14 din 23 ianuarie 2009.

Ulterior, reclamanta a solicitat organelor fiscale restituirea sumei de 676.379 RON ce fusese achitată în temeiul deciziei de impunere nr. 72 din 28 mai 2008, solicitare respinsă prin adresele D.G.F.P. Giurgiu din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010. Prin dispoziția nr. 5100 din 31 mai 2010, D.G.F.P. Giurgiu a clasat plângerea prealabilă formulată de reclamantă împotriva acestor din urmă decizii.

Curtea de apel a apreciat drept justificat refuzul pârâtei de a restitui reclamantei suma de 676.379 RON, în condițiile în care, așa cum rezultă din dispozițiile art. 88 lit. e) C. proc. fisc. (forma în vigoare la data de 23 ianuarie 2009) decizia de nemodificare a bazei de impunere este un act administrativ fiscal asimilat deciziei de impunere, deci poate constitui titlu de creanță, iar din interpretarea art. 109 alin. (2) din același act normativ reiese că decizia de nemodificare a bazei de impunere se emite în temeiul raportului de inspecție fiscală. În speță, decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 14 din 23 ianuarie 2009 face corp comun cu raportul de inspecție fiscală emis la aceeași dată în care se precizează că se mențin sumele stabilite suplimentar prin decizia de impunere nr. 72 din 28 mai 2008, respectiv 676.379 RON, reprezentând TVA, precum și majorări și penalități de întârziere aferente TVA.

Instanța de fond a mai constatat că actele a căror anulare se solicită prin primele două capete de cerere, respectiv adresele din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010 și dispoziția nr. 5100 din 31 mai 2010, toate emise de pârâtă, sunt acte administrative asimilate conform art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, prin care se exprimă refuzul de restituire a sumei de 676.379 RON.

În acest context, prima instanță a constatat că, și dacă autoritatea publică trebuia să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva adreselor din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010, în raport de caracterul justificat al refuzului de restituire, anularea dispoziției de clasare nu ar produce nici un efect în privința situației fiscale a reclamantei, iar adresele contestate sunt în mod legal emise.

Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC A. SA întemeiat în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 7, 8 și 9 C. proc. civ. și art. 304

1

C. proc. civ.

În motivarea recursului s-a arătat.

- raportat la incidența dispozițiilor art. 304 pct. 7 C. proc. civ. aceea că, motivele instanței sunt contradictorii întrucât, deși pe de o parte reține faptul că: "(...) actele a căror anulare se solicita prin primele două capete de cerere, respectiv adresele din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010 și dispoziția nr. 5100 din 31 mai 2010, toate emise de pârâtă, sunt acte administrative asimilate conform art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, (...) și chiar dacă autoritatea publică trebuia să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva adreselor din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010." pentru ca ulterior, în contradicție cu ce reținuse anterior să conchidă că „în raport de caracterul justificat al refuzului de restituire, anularea dispoziției de clasare nu ar produce nici un efect în privința situației fiscale a reclamantei, iar adresele contestate sunt în mod legal emise”.

Reclamanta s-a adresat pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu contestației nr. 1088 din 03 februarie 2010 în temeiul dispozițiilor art. 205 din O.G. nr. 92/2003 și aceasta avea obligația să răspundă printr-o decizie sau dispoziție de soluționare potrivit disp. art. 210 din același act normativ în forma (în vigoare la momentul contestației) și nicidecum printr-o dispoziției de clasare.

Raportat la incidența dispozițiilor art. 304 pct. 7 C. proc. civ. respectiv hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se sprijină, se solicită să se constate faptul că deși recurenta reclamanta și-a motivat toate capetele de cerere în drept, invocând cu claritate normele juridice pe care își întemeiază pretențiile, instanța de fond nu analizează sub nici o formă incidența acestor norme la speța data, nici în considerentele hotărârii și nici în dispozitivul acesteia. Deși reclamanta a justificat un interes legitim privat în cererea de anulare a actelor administrativ fiscale emise de către pârâta instanța, de fond le apreciază ca fiind legal emise și le validează juridic, fără a indica temeiul legal avut în vedere.

- raportat la incidența dispozițiilor art. 304 pct. 8 C. proc. civ., hotărârea instanței de fond este lipsită de temei legal cu privire la soluționarea capătului de cerere nr. 3 care privea obligarea pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu la emiterea actului administrativ fiscal prin care să soluționeze favorabil cererea de restituire a sumei de 676.379 RON reprezentând TVA de plată și accesorii.

Punctul de vedere al reclamantei este că, urmare dispozițiilor pct. 4 din dispozitivul deciziei nr. 323 din 06 octombrie 2008 emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care s-a desființat în parte decizia de impunere nr. 72 din 28 mai 2008, pentru de 676.379 RON, reclamanta nu mai datora aceasta suma către bugetul statului și, întrucât ulterior acestui moment nu a fost emis de către pârâtă un alt act administrativ fiscal care să o impună la plata, decizia de nemodificare a bazei de impunere neavând acest caracter, era îndreptățită la restituirea acestei sume.

- cât privește motivele prevăzute de art. 304

1

C. proc. civ. a arătat că, urmare dispozițiilor pct. 4 din dispozitivul deciziei nr. 323 din 06 octombrie 2008 emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care s-a desființat în parte decizia de impunere nr. 72 din 28 mai 2008, pentru suma de 676.379 RON, compusă din 327.049 RON TVA de plată și 349.330 RON majorări și penalități aferente TVA de plată. Agenția Națională Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu avea obligația legală de a modifica baza de impunere în sensul creditării noastre cu aceste sume în evidența de plătitor. Astfel, în Normele metodologice de aplicare a O.G. nr. 92./2003 aprobate prin H.G. nr. 1050/2004 se prevede la pct. 12.7 instrucțiuni de aplicare art. 185 - Soluții asupra contestației) că: "Decizia de desființare va fi pusă în executare în termen de 30 de zile de la data comunicării, iar verificarea va viza strict aceeași perioadă".

Raportul de inspecție fiscală din 23 ianuarie 2009 nu poate constitui titlu de creanță în raport de dispozițiile art. 85 din O.G. nr. 92/2003 și de dispozițiile art. 107.1 din Normele metodologice de aplicarea O.G. nr. 92/2003 aprobate prin H.G. nr. 1050/2004. Raportul de inspecție fiscală va sta la baza deciziei de impunere, indiferent dacă se modifică sau nu baza de impunere, conform disp. art. 109 pct. 2 din O.G  nr. 92/2003, dar nu constituie titlu de creanță în sine așa cum în mod eronat considera prima instanța.

Așa cum reiese din titulatura actului "decizie de nemodificare a bazei de impunere", conform voinței legiuitorului materializată prin dispozițiile art. 109 din O.G. nr. 92/2003, decizia de nemodificare a bazei de impunere se emite atunci când la finalizarea inspecției fiscale baza de impunere nu se modifică „art. 109-RaportuI privind rezultatul inspecției fiscale (2) La finalizarea inspecției fiscale, raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde și diferențe în plus sau în minus, după caz față de creanța fiscală existentă la momentul începerii inspecției fiscale. În cazul în care baza de impunere nu se modifica acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind nemodificarea bazei de impunere." Conform acestei teze, în mod eronat Direcția Generală a Finanțelor Publice Giurgiu a emis decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 14 din 23 ianuarie 2009, în neconcordantă cu dispozițiile legale și cu concluziile raportul de inspecție fiscală din 23 ianuarie 2009, această decizie neconstituind un titlu de creanță valid.

Așadar, dacă titlul inițial de creanță a fost anulat și reclamanta nu mai datora suma de 676.379 RON raportul de inspecție fiscală nu poate fi titlu de creanță iar în urma ultimei inspecții fiscale organul fiscal a decis ca baza de impozitare nu se modifica, apreciem ca singura interpretare care se putea da normelor legale în materie fiscală este aceea ca organul fiscal nu avea un temei legal pentru a refuza restituirea sumei de 676.379 RON, compusă din 327.049 RON TVA de plată și 349.330 RON majorări și penalități aferente TVA de plată.

Intimata nu a formulat apărări în calea de atac

II. Temeiul de fapt și de drept al soluției adoptate în recurs

Susținerea recurentei precum că sentința contestată ar conține motive contradictorii nu se poate reține întrucât dispoziția de clasare nr. 5100 din 31 mai 2010 a D.G.F.P. Giurgiu reprezintă în fapt un răspuns la solicitări identice - de restituire a sumei de 767.379 RON, care au fost soluționate prin adresele din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 010. Cererea fiind repetitivă, în temeiul dispozițiilor art. 10 din O.G. nr. 27/2002, a fost clasată.

Instanța de fond s-a pronunțat în mod temeinic arătând că reclamantul trebuia să urmeze procedura administrativă și să solicite soluționarea pe fond a contestației împotriva celor din urmă două adrese, calea aleasă de reclamantă neavând vreo finalitate.

Cu raportare la cel de-al doilea capăt de cerere, finalitatea soluționării administrative a adreselor din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010 nu putea fi alta câtă vreme fusese deja întocmit noul raport de inspecție fiscală în 23 ianuarie 2009 și emisă în aceeași dată decizia de nemodificare a bazei de impunere.

- în ceea ce privește motivul prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. critica recurentei se raportează la decizia privind nemodificare bazei de impunere de unde ar rezulta că suma de 676.379 RON nu ar fi fost datorată și astfel se impune restituirea ei.

În realitate, astfel cum rezultă din raportul de inspecție fiscală din 23 ianuarie 2009, concluziile acestuia din urmă au fost identice cu cele ale raportului din 28 mai 2008 care a fost anulat în parte.

În aceste condiții nu se impunea anularea unei decizii pentru aceeași sumă, procedându-se la emiterea decizii de nemodificare a bazei de impunere.

De altfel, raportul consemnează și poziția reprezentantului reclamantei, care își menține punctul de vedere anterior (raportat la RIF din 28 mai 2008).

- în ceea ce privește motivul prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. acesta vizează modalitatea de soluționare a capătului nr. 3 din cererea introductivă prin care se solicita obligarea intimatei să soluționeze favorabil cererea de restituire. Cum s-a arătat mai sus un astfel de capăt de cerere nu apare ca fiind admisibil într-o procedură fiscală în care se analizează corectitudinea și legalitatea emiterii unui act fiscal ci într-una guvernată de dispozițiile Legii nr. 544/2001.

Pe calea procedurală aleasă de parte, analiza în fond a unei astfel de cereri nu este posibilă, astfel că nu se justifică susținerile precum că din acest punct de vedere hotărârea ar fi lipsită de temei legal.

- invocarea prevederilor art. 304

1

C. proc. civ. cu referire la reanalizarea în ansamblu din punctul de vedere al legalității sentința contestată conduce la următoarele considerațiuni:

Prin emiterea deciziei nr. 323 din 6 octombrie 2008 a A.N.A.F s-a desființat decizia de impunere nr. 72 din 28 mai 2009 pentru suma de 676.379 RON, urmând a se reverifica aceeași perioadă vizată.

La acel moment exista temeiul restituirii respectivelor sume.

Ulterior raportul de inspecție fiscală din 23 ianuarie 2009 și decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 14 din 23 ianuarie 2009 decizie ce se constituie într-un titlu de creanță, reconfirmă decizia inițială asupra obligației de plată de către reclamant a aceleiași sume.

Neurmând procedura administrativ-fiscală a contestării, la aproape un an distanță, reclamantul formulează mai multe cereri de restituire a sumei (din 29 decembrie 2009 și din 25 februarie 2010).

Evident este faptul că acestea nu puteau fi soluționate favorabil, întrucât prin emiterea deciziei de nemodificare a bazei de impunere, suma apărea a fi datorată.

Cum decizia de nemodificare nu a fost contestată în mod valabil, demersul procedural al recursului nu apare ca întemeiat.

Cum în raport de motivele de recurs invocate nu apar incidente în cauză prevederile art. 304 pct. 7, 8 și 9 C. proc. civ., nici art. 304

1

C. proc. civ., sentința instanței de fond fiind temeinică și legală, Înalta Curte în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. urmează a respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC A. SA Giurgiu împotriva sentinței civile nr. 2058 din 19 iunie 2013 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 3 iunie 2015.