ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 588/2016

Decizia nr. 588/2016

Asupra recursului de față;

Din examinarea actelor și lucrărilor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei;

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești la data de 30 iulie 2013, sub nr. x/42/2013, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul B. - C., pronunțarea unei hotărâri judecătorești prin care să se dispună:

(i) anularea Deciziei nr. 51 din 18 iulie 2013 emisă de B. - C.;

(ii) anularea Deciziei de impunere nr. 64/171596 din 23 mai 2013 privind obligații suplimentare de plată la Fondul pentru mediu, constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. 64/171596 din 23 mai 2013, în valoare totală de 2.160.122 lei.

Prin sentința nr. 62 din 19 martie 2014 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a fost admisă contestația fiscală formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtul B. - C., au fost anulate Decizia nr. 51 din 18 iulie 2013, precum și Decizia de impunere nr. 64/171596 din 23 mai 2013 privind obligații suplimentare de plată la Fondul pentru mediu, constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. 64 din 23 mai 2013, prin care a fost stabilită suma de 2.160.122 lei cu titlu de ecotaxă, sumă de care reclamanta este exonerată la plată.

Împotriva sentinței nr. 62 din 19 martie 2014 a declarat recurs în termen legal pârâta C., invocând motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., după cum se va arăta în continuare.

3.1. Instanța de fond, deși face referire în cuprinsul sentinței atacate și la aspectele care relevă nereguli în activitatea SC A. SRL în ceea ce privește obligațiile societății la Fondul pentru mediu, la pronunțarea hotărârii a reținut în mod aleatoriu și nejustificat doar susținerile societății, ignorând în totalitate aspectele relevate de controalele și demersurile efectuate de trei instituții publice cu privire la activitatea societății, respectiv Garda Financiară, D. și C.

Aspectele constatate în urma inspecției fiscale efectuate de către C. evidențiază nereguli clare în activitatea societății reclamante, pentru perioada supusă controlului, în declararea, constituirea și virarea obligațiilor fiscale la Fondul pentru mediu, precum:

- societatea a vândut către terți ambalaje de desfacere fără documente de proveniență, dobândind astfel responsabilitatea atât pentru ambalajele de desfacere respective, cât și pentru ecotaxa aferentă;

- societatea nu și-a îndeplinit obiectivele de gestionare a deșeurilor de ambalaje generate în conformitate cu prevederile art. 16 alin. (2) din H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor și deșeurilor de ambalaje, cu modificările și completările ulterioare;

- societatea nu a înregistrat în evidențele contabile obligații de plată la Fondul pentru mediu, pentru ambalajele de desfacere;

- societatea nu a depus declarații și nu a plătit obligațiile privind cantitățile de ambalaje introduse pe piața națională;

- societatea nu a calculat și nu a constituit în evidențele contabile ecotaxa, dar a evidențiat-o pe facturi;

- societatea a încasat de la clienți ecotaxa și a virat-o către o altă societate, calificată de către organele E. ca fiind o societate fantomă, respectiv către SC F. SRL;

- societatea nu a prezentat documente din care să reiasă caracterul regenerabil al materialului din care sunt confecționate pungile comercializate, în conformitate cu art. 60 din Ordinul nr. 578/2006 privind aprobarea Metodologiei de calcul a contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu, cu modificările și completările ulterioare.

De asemenea, instanța de fond a ignorat complet și celelalte nereguli semnalate în legătură cu SC A. SRL, precum și cu SC F. SRL, respectiv:

- potrivit cercetărilor efectuate de către C., SC A. SRL are sediul social expirat din data de 22 septembrie 2011 și nu deține puncte de lucru, filiale, sucursale sau subunități;

- în urma investigațiilor efectuate cu privire la SC F. SRL - societatea parteneră a SC A. SRL în derularea activităților generatoare de obligații la fondul pentru mediu - Comisariatul General al Gărzii Financiare, în conformitate cu competențele și atribuțiile legale ce-i revin, a calificat această societate ca societate tip fantomă, deoarece nu au putut fi localizate sedii/puncte de lucru ale societății, nu au putut fi identificați administratori sau asociați, iar obligațiile fiscale aferente activității societății nu au fost declarate, nefiind plătite contribuții/taxe la bugetul public în mod organizat și planificat, în conformitate cu legislația fiscală în vigoare;

- neconcordanțe privind obiectul de activitate declarat de SC A. SRL și activitatea concretă derulată de către societate;

- înregistrarea în contabilitatea SC A. SRL de facturi fictive.

Or, în raport de toate aceste nereguli, instanța de fond, fără a respinge în mod concret cele constatate de organele fiscale și fără a contesta calitatea de societate fantomă atribuită SC F. SRL de către Comisariatul General al Gărzii Financiare, a reținut în mod eronat doar faptul că obiectul de activitate declarat al SC A. SRL absolvă societatea de a se asigura că desfășoară o activitate comercială în conformitate cu legislația fiscală a României.

Instanța de fond argumentează că C. ar fi trebuit să reia investigațiile cu privire la calitatea de societate fantomă a SC F. SRL, însă omite faptul că activitatea fiscală a statului și, pe cale de consecință, instituțiile statului cu atribuții fiscale funcționează totuși în cadrul unui sistem integrat, iar Comisariatul General al Gărzii Financiare este instituția pe deplin abilitată să realizeze investigații cu privire la activitatea generatoare de obligații fiscale derulată de societății, respectiv de a le califica drept societății tip fantomă în situația în care se constată neregulile semnalate și menționate anterior.

3.2. Instanța de fond a recurs la o aplicare greșită a normelor de drept material, introducând o teză falsă în discuție, precum că SC A. SRL nu ar fi avut în sarcină a se asigura că derulează tranzacții cu societăți cu un comportament fiscal adecvat.

În realitate, în cazul de față este vorba de eludarea legislației fiscale, cu bună știință, prin nerespectarea de către societate a obligației ce-i revine fiecărui contribuabil, de a se asigura că propria activitate este desfășurată în conformitate cu prevederile legislației fiscale și nu este de natură a prejudicia bugetul public.

De asemenea, societatea avea obligațiile prevăzute la art. 10, art. 52 și urm., art. 106 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., de a coopera cu organele fiscale în derularea inspecțiilor fiscale, prin a furniza toate datele necesare realizării contractelor. Or, societatea nu a fost în măsură să pună la dispoziția organelor fiscale datele respective pentru că nu a manifestat o minimă preocupare în ceea ce privește legalitatea tranzacțiilor pe care le-a efectuat.

Astfel, cum au reținut și experții contabili în cuprinsul raportului de expertiză contabilă judiciară (pag.5-6), din cuprinsul facturilor aferente tranzacțiilor SC A. SRL - SC F. SRL, a căror valabilitate a fost contestată de inspectorii fiscali, lipsea unul dintre elementele esențiale obligatorii prevăzute la punctele 1 și 2 din Anexa 1, lit. a) din Ordinul ministrului Finanțelor nr. 3512/2008 - Norme metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile, pentru statuarea valabilității facturilor puse în discuție, respectiv, numele și prenumele în clar ale persoanelor care răspund de efectuarea operațiunii economico-financiare.

Experții desemnați în prezenta cauză, deși au constatat și reținut în mod corect aceleași aspecte constatate și de inspectorii fiscali, au interpretat în mod eronat valabilitatea facturilor respective, printr-o raportare forțată și neavenită la prevederile alin. (28) al art. 155 din Legea nr. 571/2003 - C. fisc., care prevede că semnarea și ștampilarea facturilor nu constituie elemente obligatorii ale facturilor.

Se impun însă a fi avute în vedere scopul și finalitatea legii, respectiv înlăturarea posibilității ca operațiunile respective să poată fi derulate de persoane fictive. Din acest punct de vedere, ceea ce reprezintă importanță este menționarea în clar pe facturi a numelui și prenumelui persoanelor responsabile pentru a putea fi identificate, și nu semnătura și ștampila.

De altfel, chiar textele de lege mai sus invocate statuează ca element obligatoriu menționarea numelui și prenumelui persoanelor responsabile de tranzacție și face o concesie doar în ceea ce privește semnătura și ștampila.

Față de cele expuse, precum și față de constatările și concluziile experțiilor contabili, instanța de fond avea posibilitatea, competența și obligația de a judeca în conformitate cu scopul și finalitatea legii aplicabile în speța de față, respectiv cu scopul și finalitatea de a proteja starea de drept a raporturilor asupra cărora au incidență normele invocate.

În concluzie, recurenta a solicitat admiterea recursului și casarea în tot a sentinței nr. 62 din 19 martie 2014 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Intimata SC A. SRL a solicitat, prin întâmpinare, respingerea recursului, ca nefondat, invocând, în esență, următoarele apărări:

4.1. Primul motiv de recurs nu este susținut de niciun document ce a stat la baza întocmirii actelor de control și nici de dispozițiile legale ce guvernează acest domeniu.

Conform art. 1 pct. 2 din Legea nr. 167/2010 privind aprobarea O.U.G. nr. 15/2010 pentru modificarea O.U.G. nr. 196/205 privind Fondul pentru mediu, se constituie venit la Fondul pentru mediu o contribuție de 2 lei/Kg datorată de agenții economici care introduc pe piața națională ambalaje de desfacere.

Or, în această cauză, potrivit obiectului de activitate, societatea reclamantă nu a introdus pe piața națională pungi din material plastic, ambalaje de desfacere, așa cum specifică actul normativ, ci doar a intermediat activități de comerț cu un astfel de obiect, astfel că norma legală de care chiar recurenta face vorbire la fila 5 din Raportul de inspecție fiscală nu îi este aplicabilă.

Afirmațiile recurentei, în sensul că s-au „constatat nereguli clare în activitatea SC A. SRL pentru perioada supusă controlului” vine în contradicție cu mențiunile cuprinse în Raportul de inspecție fiscală (fila 11) unde se arată că „facturile de vânzare emise de SC A. SRL au calitatea de document justificativ, îndeplinind cerințele prevăzute de legislația în vigoare, realitatea tranzacțiilor fiind probată”.

Societatea reclamantă nu avea obligația de a declara, constitui și vira către Fondul de mediu obligații fiscale, deoarece nu se încadrează în dispozițiile art. 65 din Ordinul NR. 1607/2008 pentru aprobarea Metodologiei de calcul al contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul de mediu.

Mai mult decât atât, s-a dovedit faptul că societatea reclamantă nu a reținut această taxă, denumită „ecotaxă” întrucât ea a fost evidențiată pe facturi, atât de achiziție cât și de vânzare, și a fost virată ulterior către furnizor prin plata facturilor scadente.

Raportul de expertiză întocmit în cauză a stabilit faptul că societatea reclamantă a facturat ecotaxa în valoare de 1.543.082, 90 lei și a înregistrat în contabilitate facturi de achiziție în valoare de aceeași sumă, respectiv 1.543.082,90 ceea ce arată faptul că nu a reținut niciodată această taxă, astfel că decizia emisă și măsurile luate sunt neîntemeiate.

Afirmațiile recurentei, potrivit cărora SC A. SRL are sediul expirat din 22 septembrie 2011 și nu deține puncte de lucru, filiale sau subunități, sunt nesusținute de documente actualizate.

Potrivit unei simple verificări pe care recurenta nu a efectuat-o, încălcându-și propriile obligații, societatea reclamantă nu are sediul expirat, sediul societății se află în com. Râfov, sat Palanca, iar contractul de comodat a fost încheiat pe o perioadă nedeterminată, așa cum rezultă din Certificatul constatator emis la data de 15 octombrie 2013, sub nr. 60049, de Oficiul Român al Comerțului Prahova.

Cu privire la Decizia emisă de Comisariatul General Garda Financiară, precum și măsurile luate de această instituție împotriva societății reclamante, susținerile recurentei nu pot fi avute în vedere, întrucât această decizie a fost anulată prin Decizia nr. 355 din 12 martie 2011 pronunțată de Tribunalul Prahova, definitivă și irevocabilă.

4.2. Al doilea motiv de recurs este neîntemeiat, având în vedere faptul că, din lecturarea actelor normative în materie fiscală nu poate fi identificat niciun text de lege care să oblige societatea reclamantă, în calitate de cumpărător, să verifice dacă partenerul de afaceri, respectiv vânzătorul și-a depus situațiile financiare, declarațiile fiscale și deconturile de T.V.A., fiecare persoană juridică răspunde de actele pe care le întocmește și le emite, singurii îndreptățiți să ia măsuri în această privință, împotriva acestor contribuabili, sunt organele de inspecție fiscală.

Activitatea SC A. SRL s-a desfășurat în deplină legalitate, situație confirmată de înscrisurile depuse la dosarul cauzei, precum și de concluziile raportului de expertiză care evidențiază faptul că activitatea desfășurată de această societate nu a adus prejudicii bugetului de stat, întrucât au fost înregistrate toate facturile emise de către societate și către societate, au fost declarate și achitate, în consecință, toate obligațiile către bugetul de stat.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză;

Examinând sentința recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și de dispozițiile legale aplicabile, constată că recursul este fondat, potrivit considerentelor ce vor fi expuse în continuare.

Reclamanta SC A. SRL a supus controlului de legalitate, în condițiile art. 218 din O.U.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., Decizia nr. 51 din 18 iulie 2013 emisă de C., prin care a fost respinsă, ca neîntemeiată, contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 64/171596 din 23 mai 2013 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 64/171595 din 23 mai 2013.

Problematica supusă analizei în cauza de față vizează legalitatea stabilirii în sarcina reclamantei a obligațiilor suplimentare de plată la Fondul pentru mediu în cuantum total de 2.160.122 lei reprezentând contribuție datorată, dobânzi și penalități de întârziere aferente, pentru activitățile de comerț cu ambalaje de desfacere (pungi de plastic) pe piața națională, desfășurate în perioada februarie 2011 - decembrie 2012.

Cu titlu preliminar, se observă că activitatea de inspecție fiscală derulată de C. a fost inițiată la sesizarea Comisariatului General al Gărzii Financiare și a Direcției Generale a Finanțelor Publice Prahova și a avut ca obiective verificarea modului de calcul, constituire și virare a obligațiilor la Fondul pentru mediu pentru perioada 9 februarie 2011-31 decembrie 2012.

Conform art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu (forma în vigoare în perioada de referință), se constituie venit la Fondul pentru mediu „o contribuție de 2 lei/kg, datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională ambalaje de desfacere și bunuri ambalate (...)”.

În dezacord cu cele constatate de prima instanță, Înalta Curte reține, din analiza probelor cu înscrisuri și expertiză contabilă administrate în cauză, că dispozițiile legale menționate au fost corect interpretate și aplicate de autoritatea pârâtă în emiterea actelor administrativ- fiscale contestate.

Astfel, pentru stabilirea obligațiilor de plată la Fondul pentru mediu, analiza realizată de organele fiscale a vizat documentele financiar-contabile, respectiv exemplarul original al facturilor de vânzare emise de către SC F. SRL și regăsite în contabilitatea societății reclamante, precum și facturile de vânzare emise de SC A. SRL.

Având la dispoziție exemplarul original al facturilor de vânzare emise de SC F. SRL, pentru stabilirea calității de document justificativ a acestora nu era necesară efectuarea de demersuri suplimentare de verificare și control la această societate, cum pretinde intimata-reclamantă.

Inspecția fiscală privind activitatea SC A. SRL s-a realizat în acord cu prevederile art. 12 alin. (1) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu și nu poate fi condiționată sub aspectul legalității de efectuarea cel puțin în paralel a unui control la SC F. SRL, cum în mod eronat apreciază prima instanță.

Pentru stabilirea bazei de impunere au fost avute în vedere exclusiv facturile de vânzare emise de SC A. SRL, cu privire la care s-a reținut în Raportul de inspecție fiscală că au calitatea de document justificativ, îndeplinind toate cerințele prevăzute de legislația în vigoare.

În privința facturilor emise de SC F. SRL, societate de la care reclamanta a achiziționat toate cantitățile de ambalaje livrate pe piața națională, organele de inspecție fiscală au reținut că nu au calitatea de document justificativ și nu pot fi înregistrate în evidența contabilă, față de prevederile art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991 și cele înscrise la pct. 1 și 2 din Anexa 1, lit. a) din Ordinul ministrului Finanțelor nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile.

Prin urmare, făcându-se aplicarea dispozițiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., nu au fost luate în considerare achizițiile de pungi din material plastic efectuate de SC A. SRL de la SC F. SRL, respectiv cantitatea de ambalaje de desfacere aferentă produselor înscrise în facturile de proveniență.

Din această perspectivă, contrar celor reținute de prima instanță, Înalta Curte constată că facturile emise de SC F. SRL, nu au calitatea de document justificativ, întrucât nu furnizează toate elementele obligatorii prevăzute la pct. 2 din Anexa 1, lit. a) din Ordinul ministrului Finanțelor nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile.

În acest sens, se observă că, prin raportul de expertiză contabilă întocmit în cauză au fost confirmate constatările organelor fiscale, în sensul că facturile emise de SC F. SRL nu conțin numele și prenumele persoanelor care răspund de efectuarea operațiunii economico-financiare, elemente obligatorii cerute de Ordinul ministrului Finanțelor nr. 3512/2008.

Pentru a-și fundamenta opinia, în sensul că, deși aceste facturi nu conțin toate elementele obligatorii cerute de normele legale în vigoare, ele au calitatea de document justificativ, în mod eronat expertul contabil a invocat prevederile art. 155 alin. (28) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., care menționează că semnarea și ștampilarea facturilor nu constituie elemente obligatorii.

Aceasta, deoarece din facturile analizate nu lipsesc semnătura și ștampila, ci numele și prenumele persoanelor care răspund de efectuarea operațiunii economico-financiare, astfel că ele nu puteau dobândi calitatea de document justificativ și nu puteau constitui baza înregistrărilor în contabilitatea SC A. SRL.

În acest sens, dispozițiile art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991 stipulează că orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

De asemenea, art. 6 alin. (2) din același act normativ precizează că documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.

Prin urmare, răspunderea societății reclamante este angajată pentru înregistrarea în evidența contabilă a facturilor de proveniență emise de SC F. SRL care nu îndeplineau toate cerințele prevăzute de lege pentru a constitui document justificativ, și nu pentru faptul că, în calitate de cumpărător, nu ar fi verificat dacă vânzătorul și-a depus situațiile financiare, declarațiile fiscale și deconturile de T.V.A., cum în mod eronat afirmă intimata.

În raport de circumstanțele expuse, în mod legal s-a reținut prin actele administrative contestate faptul că societatea reclamantă nu a putut face dovada provenienței bunurilor puse pe piață prin vânzarea acestora către diverse societăți, dobândind astfel responsabilitatea atât pentru ambalajele de desfacere puse pe piață, cât și pentru ecotaxa aplicată acestora.

Împrejurarea că societatea reclamantă a evidențiat pe facturi ecotaxa, pe care a încasat-o de la clienți și a virat-o către SC F. SRL nu este de natură să conducă la o altă concluzie, întrucât obligația legală a acesteia era aceea de a înregistra în evidențele contabile obligațiile de plată la Fondul pentru mediu, de a depuse declarațiile fiscale și de a-și executa obligațiile de plată a contribuției datorate la Fondul pentru mediu.

În concluzie, pentru toate considerentele de fapt și de drept expuse, Înalta Curte constată că sunt întemeiate criticile formulate de recurentă și urmează să dispună, în temeiul art. 496 și art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. (2010) admiterea recursului, casarea sentinței recurate, iar pe fond, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta C. împotriva sentinței civile nr. 62 din 19 martie 2014 a Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Casează în tot sentința recurată și pe fond respinge acțiunea, ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi 1 martie 2016.