ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 657/2015

Decizia nr. 657/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Cererea de chemare în judecată;

Prin cererea înregistrată la Tribunalul Iași, reclamanta SC A. SRL a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. 5603 din 19 martie 2012, a Raportului de inspecție fiscală nr. 5592 din 19 martie 2012, acte ce au fost emise de B. Iași - C., și a Deciziei nr. DGC/378 din 08 iunie 2012, emisă de B. Iași - D., precum și obligarea pârâtei să emită o nouă decizie care să conțină toate mențiunile prevăzute de art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003.

1.2. Întâmpinarea formulată în cauză;

Pârâta B. Iași, prin întâmpinare, a solicitat respingerea acțiunii, susținând că neacordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, aferentă bunurilor achiziționate, este rezultatul constatării faptului ca facturile în baza cărora s-au făcut acele achiziții nu îndeplinesc calitatea de document justificativ.

1.3. Sentința Tribunalului Iași;

Prin sentința nr. 1327/CA din 29 martie 2013, Tribunalul Iași și-a declinat competența de soluționare a acțiunii în favoarea Curții de Apel Iași.

1.4. Sentința și considerentele Curții de Apel Iași;

Prin sentința nr. 169 din 25 noiembrie 2013, Curtea de Apel Iași a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în faliment, prin lichidatorul judiciar SC E. SPRL, în contradictoriu cu pârâta B. a Județului Iași și a anulat, în tot, Decizia nr. DGC/378 din 8 iunie 2012 de soluționare a contestației, emisă de pârâta B. Iași.

Totodată, a anulat Decizia de impunere nr. AIF/5603 din 19 martie 2012, emisă de B. Iași, în partea privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, în sumă totală de 2.813.269 lei, reprezentând: 187.721 lei impozit pe profit, 199.505 lei accesorii aferente impozitului pe profit, 1.221.537 lei taxa pe valoarea adăugată, și suma de 1.204.506 lei accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată și a respins, ca inadmisibilă, cererea reclamantei de anulare a Raportului de inspecție fiscală parțială nr. AIF/5592 din 19 martie 2012.

A fost respinsă, ca neîntemeiată, cererea reclamantei de obligare a pârâtei B. Iași - C. să emită o nouă decizie de impunere și a obligat pârâta B. Iași să plătească reclamantei SC A. SRL Iași suma de 39,30 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța această sentință, instanța de fond a reținut că deși este necontestat faptul că în facturile menționate în Anexa nr. 45 și respectiv în Anexa nr. 47 la raportul de inspecție fiscală nu se indică, de către terții-vânzători, adresa completă a cumpărătorului SC A. SRL, aceștia rezumându-se la a indica denumirea cumpărătorului și faptul că are sediul în Iași, problema de drept ce se ridică este aceea dacă această unică omisiune, a unor terțe persoane, este de natură să pună sub semnul îndoielii realitatea și legalitatea operațiunilor comerciale acoperite de acele facturi, documente fiscale ce nu au fost completate de către reclamantă, dar de care aceasta s-a folosit în înregistrările fiscale pe care le-a efectuat.

S-a apreciat că doar simpla neindicare a sediului societății cumpărătoare, care a făcut obiectul verificărilor fiscale, în condițiile în care organul de control nu reține nici o altă deficiență în sarcina reclamantei, este insuficientă, în cauza de față, pentru a se considera că facturile nu reflectă realitatea și legalitatea operațiunilor comerciale efectuate și că ele nu îndeplinesc calitatea de document justificativ.

Cum pârâta nu a ridicat nici un fel de obiecțiuni cu privire la deficiențe precum ar fi: lipsa codului de înregistrare în scopuri de T.V.A., lipsa datelor referitoare la expediția bunurilor vândute, la documentele de însoțire a mărfii, și altele asemănătoare, Curtea nu poate suplini insuficiența constatărilor și concluziilor celor care au întocmit raportul de inspecție fiscală sau decizia de impunere, fiind obligată să se aplece doar asupra unicii deficiențe reținute și anume aceea a lipsei adresei complete a cumpărătorului, omisiune care, privită prin prisma celorlalte dovezi administrate în legătură cu plățile efectuate și cu revânzările de bunuri realizate, nu mai poate avea semnificația și efectele presupuse de art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003; omisiunea de a se menționa sediul complet al cumpărătorului, de către terți, neputând fi considerată o abatere atât de gravă încât să anuleze realitatea și legalitatea operațiunilor în cauză.

Prima instanță a considerat că deși verificările încrucișate efectuate relevă aspecte precum ar fi faptul că: „nu au fost identificați asociații și nu s-a prezentat evidența financiar-contabilă”, și că societățile vânzătoare aveau un comportament de agenți economici de tip „fantomă”, nu se poate anula valoarea și efectele facturilor fiscale emise pe numele cumpărătorului SC A. SRL.

S-a mai reținut că nici la data de 10 august 2010, când B. Prahova a comunicat B. Iași rezultatul verificărilor efectuate, nu s-a procedat, de îndată, la includerea SC F. SRL și SC G. SRL pe lista contribuabililor inactivi, organele fiscale mulțumindu-se să: „întocmească sesizări penale”, ce nu s-a dovedit a fi fost finalizate până la data pronunțării prezentei hotărâri.

Drept urmare, apreciind că simplul și unicul fapt că în facturile pe baza cărora reclamanta a achiziționat bunuri, de la terțe societăți comerciale, nu s-a consemnat adresa sa completă, ci doar localitatea unde aceasta își are sediul social, nu poate constitui un motiv suficient pentru a lipsi aceste documente de valoarea lor de document justificativ fiscal și de forță doveditoare, aspectul strict formal neputând dobândi un caracter precumpănitor în raport cu celelalte elemente, ce dau realitate și legalitate acelor operațiuni comerciale, în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004, se va admite acțiunea, în sensul că se va anula decizia de soluționare a contestației, în întregul ei, și în parte decizia de impunere, pentru suma totală de 2.813.269 lei, reprezentând impozit pe profit, taxa pe valoarea adăugată și accesoriile aferente celor două obligații menționate.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta B. Iași.

2.1. Motivele de recurs;

În cadrul motivelor de recurs recurenta a susținut că s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare constând în impozit pe profit, T.V.A. și accesorii aferente acestora, întrucât aceasta a înregistrat la cheltuielile deductibile contravaloarea facturilor emise de SC F. SRL și SC G. SRL, facturi care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ.

S-a menționat că potrivit datelor comunicate de B. Prahova, cele două societăți furnizoare au fost propuse pentru a fi incluse în lista contribuabililor inactivi, întrucât nu au fost identificați asociații acestora și nu s-a prezentat evidența financiar-contabilă a societăților.

De asemenea, s-a arătat că facturile nu îndeplinesc calitatea de document justificativ pentru că nu furnizează toate informațiile prevăzute de normele legale în vigoare, iar potrivit Ordinului nr. 2226/2006 și art. 155 alin. (5) C. fisc., facturile trebuie să cuprindă între alte elemente numele și adresa cumpărătorului.

Recurenta a susținut că întrucât facturile nu conțin elementele obligatorii, iar furnizorii nu au fost identificați, în mod corect nu s-a acordat drept de deducere a T.V.A. și s-a considerat că nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în baza facturilor emise de cele două societăți.

2.2. Întâmpinarea formulată în cauză;

Prin întâmpinare, reclamanta-intimată SC A. SRL a solicitat respingerea recursului.

A menționat că la data efectuării tranzacțiilor cele două societăți nu erau declarate inactive, că funcționau în mod real, contractele și comenzile fiind semnate și ștampilate de reprezentanții acestora.

Intimata a precizat că toate mărfurile au fost livrate cu facturi fiscale declarate de furnizor la H., că plățile către furnizor s-au efectuat prin deconturi bancare, după cum și plățile efectuate de clienții săi s-au efectuat prin ordine de plată sau alte instrumente bancare.

2.3. Analiza motivelor de recurs;

Înalta Curte, examinând motivele de recurs, sentința primei instanțe, starea de fapt și legislația aplicabilă, constată că recursul este nefondat, potrivit considerentelor ce se vor expune în continuare.

Prin Decizia de impunere nr. AIF/5603 din 19 martie 2012 emisă în baza raportului de inspecție fiscală s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare de plată în cuantum total de 2.813.269 lei reprezentând impozit pe profit, T.V.A. și accesorii.

Organele fiscale au apreciat că reclamanta a inclus greșit la calculul cheltuielilor deductibile c/valoarea facturilor emise de Mayd Inter SRL și SC F. SRL, care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ pentru că emitenții nu au trecut pe facturi sediul beneficiarului și de asemenea aceștia au fost propuși pentru a fi declarați inactivi, același motiv constituind și temeiul pentru care s-a considerat că reclamanta nu are drept de deducere a T.V.A. aferent acestor facturi.

Potrivit art. 11 alin. (1)

2

C. fisc., nu sunt luate în considerare de autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv, cu excepția achizițiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită, iar potrivit art. 146 alin. (1) lit. a) pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să facă dovada că taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să-i fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să-i fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.

În ceea ce privește determinarea profitului impozabil, potrivit art. 21 alin. (1) C. fisc., sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, iar alin. (4) reglementează cheltuielile nedeductibile ca fiind acele cheltuieli care nu au la bază documente justificative întocmite legal.

În raport de prevederile legale în materia stabilirii profitului impozabil, al deductibilității T.V.A. și starea de fapt reținută în cauza de față, trebuie analizate două aspecte, respectiv elementele obligatorii pe care trebuie să le conțină o factură pentru a avea calitatea de document justificativ și când se poate refuza dreptul de deducere a T.V.A.

Cu privire la lipsa unor elemente din facturi

În cauza prezentă, sub aspectul determinării bazei impozabile, organul fiscal a susținut că facturile emise de SC G. SRL și SC F. SRL nu conțin sediul beneficiarului.

Înalta Curte, observând facturile emise de SC G. SRL (fila 141 și urm. vol. I) constată că într-adevăr, acestea nu conțin în mod detaliat sediul cumpărătoarei SC A. SRL, dar ele cuprind toate celelalte elemente de identificare a persoanei impozabile, respectiv codul de înregistrare în Registrul Comerțului, numele delegatului care a ridicat marfa, actul de identitate al acestuia și numărul mijlocului de transport.

În aceste circumstanțe factuale, documentele pe care contribuabilul și-a fundamentat dreptul de deducere a cheltuielilor pentru determinarea profitului impozabil și a T.V.A. deductibil oferă elemente de substanță, de natură a contura fără echivoc realitatea operațiunilor comerciale, care de altfel nici nu a fost contestată de organul fiscal.

Facturile emise de SC F. SRL conțin toate elementele de identificare prevăzute de art. 155 alin. (5) din C. fisc., inclusiv sediul complet.

Înalta Curte apreciază că facturile emise de cele două societăți îndeplinesc condiția de document justificativ, realitatea operațiunilor comerciale fiind necontestată.

Plățile au fost efectuate către cei doi furnizori prin deconturi bancare, ceea ce consolidează realitatea operațiunilor.

Materialele cumpărate au format obiectul unor tranzacții ulterioare pentru care reclamanta a încasat prețul, fiind astfel îndeplinită condiția prevăzută de art. 21 alin. (1) C. fisc., că prin cheltuiala făcută s-au realizat venituri impozabile.

Lipsa sediului complet din facturile emise de SC G. SRL nu poate conduce la pierderea caracterului deductibil al cheltuielilor pentru stabilirea profitului impozabil, întrucât facturile conțin toate celelalte elemente de identificare a cumpărătorului.

Dacă motive nesemnificative ar putea conduce la pierderea unui drept recunoscut de lege, atunci s-ar nesocoti principiul proporționalității, care înseamnă că o măsură trebuie să fie necesară și să răspundă efectiv obiectivelor de interes general.

În materie fiscală, obiectivele de interes general sunt reprezentate de îndeplinirea obligațiilor stabilite în legislația fiscală.

Pentru determinarea profitului impozabil, se iau în calcul, așa cum prevăd dispozițiile art. 21 alin. (1) din C. fisc., cheltuielile deductibile, adică acele cheltuieli efectuate pentru realizarea de venituri.

Or, în speță, cheltuielile efectuate de reclamantă cu aprovizionarea mărfurilor de la cele două societăți, au condus la realizarea de venituri, fiind astfel îndeplinit scopul legii.

Faptul că din factură lipsește o parte a unei singure informații, demonstrează că numai considerații pur formale au condus la stabilirea unor obligații fiscale suplimentare, or, așa cum s-a relevat în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, substanța trebuia să prevaleze asupra formei.

Situația de fapt, respectiv realitatea operațiunilor dintre furnizor și reclamantă, vânzarea ulterioară a mărfurilor către alți beneficiari, plata prețului prin decontare bancară, demonstrează că aspectele formale reținute de organul fiscal nu sunt dublate de considerente ce țin de substanța raporturilor sociale cărora li se adresează.

Situația de fapt existentă demonstrează că măsura s-a aplicat numai pe criterii pur formale, fiind astfel excesivă, ceea ce contravine principiilor proporționalității și prevalenței substanței asupra formei.

Cu privire la T.V.A. Sub aspectul neacordării dreptului de deducere a T.V.A. aferent intrărilor, s-a invocat motivul legat de lipsa unor elemente din facturi și cel decurgând din faptul că furnizorii s-ar afla pe lista contribuabililor ce ar urma să fie declarați inactivi sau lipsa asociaților.

Primul aspect a fost analizat mai sus, în această parte a deciziei se vor examina numai efectele asupra dreptului de deducere pentru că furnizorii urmau să fie declarați inactivi sau nu au fost găsiți asociații.

Probele cauzei atestă că furnizorul a emis facturi fiscale cu toate elementele prevăzute de art. 155 C. fisc., inclusiv atributul „R” pentru înregistrare în scopuri de T.V.A.

S-au întocmit note de recepție, iar plățile s-au efectuat cu ordine de plată.

Din analiza legislației aplicabile și a situației de fapt reținute mai sus, rezultă că actul de control și decizia de impunere sunt nelegale, astfel cum a stabilit instanța de fond.

Potrivit art. 11 din C. fisc., „autoritățile fiscale sunt în drept să nu ia în considerare tranzacțiile efectuate de un contribuabil inactiv”.

Pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A., conform art. 146 alin. (1) lit. a) din C. fisc., trebuie ca bunurile să fie livrate de o persoană impozabilă, adică plătitor de T.V.A. și să dețină o factură emisă în conformitate cu art. 155 C. fisc.

În ceea ce privește prima condiție, se constată că cele două societăți erau persoane impozabile, având atribuit cod de înregistrare în scopuri de T.V.A.

Pentru livrarea produselor vânzătorii au întocmit facturi fiscale care conțin toate elementele prevăzute de art. 155 C. fisc., iar plățile s-au efectuat prin decontare bancară.

Cumpărătorul poate fi sancționat cu excluderea dreptului de deducere numai dacă contribuabilul vânzător este inactiv sau bunurile nu au fost livrate de o persoană impozabilă.

Inactivitatea trebuie să existe la data efectuării achiziției și să fie declarată prin ordin al ministrului finanțelor publice care se publică în M. Of.

Dacă furnizorul mărfurilor a devenit inactiv ulterior, aceasta nu are influență retroactivă, în sensul de a nu se lua în considerare tranzacția respectivă și exercitarea dreptului de deducere a T.V.A.

În cauză, la data efectuării operațiunilor comerciale cele două societăți furnizoare erau active.

În speță, nu se poate pune în discuție realitatea operațiunilor, lipsurile constatate în activitatea furnizorilor neputând fi atribuite recurentei și ca urmare aceasta nu poate suporta un tratament fiscal sancționator pentru elemente ce nu au legătură cu persoana sa.

Cum reclamanta este persoană impozabilă are dreptul să deducă T.V.A. aferentă achizițiilor, livrările fiind efectuate de o persoană impozabilă, iar bunurile au fost utilizate în folosul operațiunilor taxabile, achizițiile respective fac parte din activitatea economică a reclamantei.

Faptul că cele două societăți furnizoare fie nu au funcționat la sediul declarat, fie nu au depus bilanțurile sau decontul de T.V.A., nu se constituie în împrejurări legale de natură a înlătura dreptul de deducere al T.V.A., atâta timp cât nu se invocă nelivrarea mărfurilor sau neprezentarea unei facturi întocmite potrivit legii, lipsa calității de persoană impozabilă a furnizorului.

De asemenea, potrivit jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene (ex. cauza C-80/2011) nu se poate refuza dreptul de deducere de către autoritatea fiscală pentru motivul că emitentul facturii nu a îndeplinit obligațiile privind declararea, plata taxei pe valoare adăugată, deși condițiile de fond sunt îndeplinite, iar persoana impozabilă nu dispunea de indicii care să justifice presupunerea existenței unor nereguli sau a unei fraude în sfera emitentului.

Potrivit aceleiași jurisprudențe, în cazul invocării unor nereguli săvârșite în amonte, este necesar ca autoritatea fiscală să dovedească, pe bază de elemente obiective, că persoana respectivă știa că operațiunea invocată este implicată într-o fraudă săvârșită de emitent.

Având în vedere că emitenții facturii, la data tranzacțiilor nu erau declarați contribuabili inactivi și că nu s-a dovedit sau invocat conivența între vânzător și cumpărător, în mod legal prima instanță a anulat actele fiscale care erau nelegale.

În raport de considerentele acestei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta B. Iași împotriva sentinței nr. 169 din 25 noiembrie 2013 a Curții de Apel Iași, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 17 februarie 2015.