Decizia nr. 2257/2016 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Acțiunea judiciară Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a, Contencios Administrativ și Fiscal, reclamanta A. SA ("A."), în contradictoriu cu Casa Națională de Asigurări de Sănătate ("CNAS"), a solicitat instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună: - anularea Notificării MS/FD/509 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS prin care i-au fost comunicate datele necesare în vederea stabilirii, declarării și achitării contribuției clawback aferente trimestrului IV al anului 2013; - anularea Adresei MS/SM/698/339 din 07 martie 2014 emisă de CNAS prin care a fost soluționată contestația administrativă formulată de reclamantă.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a, contencios administrativ și fiscal, prin Sentința civilă nr. 3498 din 17 decembrie 2014, a admis acțiunea reclamantei, a anulat notificarea nr. MS/FD/509 din 31 ianuarie 2014 și adresa nr. MS/SM/698/339 din 07 martie 2014, ambele emise de pârâtă.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta, care a solicitat casarea acesteia și, în urma rejudecării cauzei, respingerea acțiunii reclamantei, ca neîntemeiată. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. 3.1. Instanța de fond a interpretat în mod eronat prevederile O.U.G. nr. 77/2011 atunci când a apreciat că este fondată susținerea reclamantei potrivit căreia CNAS trebuia să comunice nu valoarea consumului prin referire la valoarea de compensare a medicamentelor, ci consumul de medicamente, în sensul de produse, a cărui valoare ar trebui stabilită de către contribuabil raportat la valoarea vânzărilor față de distribuitorii angrosiști, iar nu în funcție de valoarea de compensare din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. Din coroborarea dispozițiilor art. 1 și art. 3 alin. (1) și (4) din O.U.G. nr. 77/2011 rezultă faptul că la stabilirea, la calculul și la declararea contribuției clawback se are în vedere valoarea consumului de medicamente decontate din bugetul Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. Din analiza formulei de calcul nominalizată la art. 3 alin. (2) din același act normativ, se desprinde ideea că legiuitorul nu face deosebire între consumul de medicamente și valoarea acestuia. 3.2. În mod eronat, prima instanță a stabilit că Decizia Curții Constituționale nr. 39 din 05 februarie 2013 este aplicabilă în speță și conduce la anularea actelor deduse judecății. Curtea de apel nu a luat în considerare apărările pârâtei CNAS în ceea ce privește posibilitatea deținătorilor de autorizație de punere pe piață de deducere a TVA și a reținut că aceasta avea obligația de a calcula contribuția clawback în conformitate cu datele comunicate în notificare, respectiv procentul "p" și valoarea consumului de medicamente. Recurenta precizează că, în raport de prevederile art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, a comunicat intimatei valoarea procentului "p" egal cu 20,27 aferentă trim. IV 2013, odată cu consumul trimestrial, prevăzut la art. 5 alin. (7), stabilite prin Ordinul Președintelui CNAS nr. 61 din 30 ianuarie 2014, act administrativ ce nu a fost contestat de către intimată.

Apărările formulate în cauză Intimata A. SA a formulat întâmpinare în care a prezentat istoricul litigiului și a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. Răspunzând punctual la motivele de recurs, partea a menționat, în esență, că în mod corect instanța de fond a dispus anularea notificării contestate, deoarece aceasta este nelegală, întrucât în loc să comunice consumul de medicamente, astfel cum impun prevederile O.U.G. nr. 77/2011, a comunicat societății ceea ce ar fi în opinia sa valoarea acestui consum, iar în stabilirea nelegală a valorii a inclus toate adaosurile comerciale ale distribuitorilor și farmaciilor, dar și TVA.

Procedura derulată în recurs Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru și a fost comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 20 aprilie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din același act normativ. La termenul din data de 22 septembrie 2016, în condițiile în care raportul a fost declarat admisibil, toți membrii completului au fost de acord, iar problema de drept nu este controversată și face obiectul unei jurisprudențe constante a Înaltei Curți de Casație și Justiție, s-a procedat la analiza fondului recursului, fără citarea părților, astfel cum prevăd dispozițiile art. 493 alin. (6) C. proc. civ.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, a dispozițiilor legale incidente în materie și a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul nu este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Controlul judiciar declanșat de intimata-reclamantă A. SA are ca obiect verificarea legalității notificării nr. MS/FD/509 din 31 ianuarie 2014, prin care i-au fost comunicate datele necesare în vederea stabilirii, declarării și achitării contribuției clawback aferente trimestrului IV al anului 2013, precum și a adresei nr. MS/SM/698/339 din 07 martie 2014 prin care recurenta-pârâtă a respins contestația administrativă. Prima instanță a admis acțiunea reclamantei, reținând, în esență, următoarele motive de nelegalitate ale actelor administrative contestate: - Prin notificarea aflată în discuție, pârâta nu a comunicat reclamantei consumul centralizat de medicamente (exprimat cantitativ, nu valoric) înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, după cum impun prevederile art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, ci valoarea consumului de medicamente pentru trimestrul I 2014. Consumul de medicamente și valoarea acestuia nu sunt noțiuni identice. Din interpretarea dispozițiilor art. 3 alin. (1) din același act normativ rezultă că taxa clawback depinde de valoarea vânzărilor fiecărui plătitor, iar această valoare nu poate fi calculată prin raportarea la consum decât de deținătorul APP. - Notificarea este nelegală și datorită includerii TVA în valoarea consumului de medicamente pentru trimestrul I 2014 aferent vânzărilor societății reclamante. Or, în această situație, astfel cum rezultă din considerentele Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, contribuția trimestrială ar reprezenta un procent aplicat nu numai asupra prețului în sine al medicamentelor, ci și asupra taxei pe valoarea adăugată aplicată prețului medicamentelor, ceea ce ar echivala cu un impozit la impozit. În virtutea principiului general valabil în materie fiscală, impozitele și taxele se aplică asupra bazei impozabile - venituri și bunuri - nu și asupra celorlaltor impozite; ca atare, aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituționale referitoare la așezarea justă a sarcinilor fiscale. Această soluție este împărtășită de instanța de control judiciar doar în ceea ce privește includerea TVA în sumele indicate în Notificarea MS/FD/509 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS prin care s-a comunicat intimatei consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2013 (iar nu pentru trimestrul I 2014) suportat din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. Răspunzând punctual criticilor de nelegalitate, subsumate motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele: 6.1. Critica referitoare la includerea TVA în prețul medicamentelor este nefondată. În mod pe deplin justificat prima instanță a reținut incidența pe această chestiune a Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013 prin care s-a stabilit neconstituționalitatea sintagmei "care include și TVA" din cuprinsul art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011. Dreptul de deducere al TVA instituit de Codul fiscal, adus în discuție de către recurentă, este irelevant pentru obligația de plată a taxei de clawback, întrucât, în realitate, este vorba despre o dublă impozitare. În fine, este de observat și faptul că art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011 prevede: "Casa Națională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate." În textul legal anterior citat nu se face nicio referire la faptul că consumul de medicamente se calculează în baza prețului de referință sau că acesta din urmă include TVA, după cum susține recurenta-pârâtă. Ca atare, este corectă soluția primei instanțe de constatare a nelegalității notificării analizate, ca urmare a includerii TVA în valoarea consumului de medicamente pentru trimestrul IV 2013 aferent vânzărilor intimatei-reclamante. Pe cale de consecință, recurenta are obligația de a proceda la rectificarea și recomunicarea datelor referitoare la consumul centralizat de medicamente pentru trimestrul IV 2013. 6.2. Critica referitoare la obligația CNAS de a comunica societății consumul de medicamente și nu valoarea consumului este fondată. Astfel, după cum în mod corect a arătat recurenta, valoarea consumului total trimestrial de medicamente suportată din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății se stabilește de către CNAS pe fiecare plătitor de contribuție. Această valoare se obține prin centralizarea consumului la nivel național pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, precum și pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe baza de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, aferente medicamentelor din lista depusă la CNAS de către deținătorii de autorizație de punere pe piață pentru care se datorează contribuția trimestrială, potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011. Din interpretarea acestei dispoziții normative coroborate cu cele ale art. 3 alin. (1) și (4) din aceeași ordonanță, rezultă faptul că la stabilirea, calculul și declararea contribuției clawback se are în vedere valoarea consumului de medicamente decontate din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. În același timp, trebuie evidențiat și faptul că în formula de calcul menționată la art. 3 alin. (2) din ordonanță nu se face deosebire între consumul de medicamente și valoarea consumului de medicamente. În concret, unul dintre elementele formulei mai sus menționate este consumul total trimestrial de medicamente, care reprezintă de fapt valoarea consumului total trimestrial și nu cantitatea acestui consum. Cu alte cuvinte, după cum în mod justificat a arătat recurenta, dacă s-ar primi interpretarea realizată de către judecătorul fondului, nu s-ar mai putea stabili procentul "p", în condițiile în care în cuprinsul formulei ar fi fost unități de lucru diferite, ca de pildă, număr de cutii și sume de bani reprezentând bugetul aprobat trimestrial, ceea ce ar fi condus la imposibilitatea efectuării unui calcul matematic. În același timp, dacă CNAS ar fi comunicat intimatei-reclamante doar consumul de medicamente pe cantitate, aceasta ar fi fost în imposibilitatea de a calcula valoarea consumului, având în vedere ca procentul de compensare este diferit în funcție de fiecare situație în parte. Cei care pot stabili, trimestrial, care este valoarea consumului de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, în funcție de procentul de compensare, sunt furnizorii de servicii medicale și medicamente, această valoare (consum) fiind validată de către casele de asigurări de sănătate. Ca atare, recurenta va putea emite, în condițiile legii, o nouă notificare în raport de volumul încasărilor și al vânzărilor, dar care să nu includă TVA, așa cum a stabilit instanța de contencios constituțional.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.