ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3703/2015

Decizia

nr. 3703/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentința civilă nr. 397 din 16 februarie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta A. GmbH prin mandatar civil B. SRL (fostă C. SRL), în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș (fosta Direcția Generala a Finanțelor Publice Argeș); a anulat în tot Decizia de soluționare a contestației administrative nr. 370 din 29 septembrie 2011; a anulat în parte Decizia de rambursare a taxei pe valoarea adăugată nr. 30168 din 01 aprilie 2011, respectiv în ceea ce privește soluția de respingere la rambursare a sumei de 804.475 lei; a obligat pârâta să aprobe la rambursare TVA în valoare de 824.157 lei; a respins ca neîntemeiată cererea în anularea actelor ce ar constata operațiuni administrative și care ar fi stat la baza emiterii deciziilor nr. 370 din 29 septembrie 2011 și nr. 30168 din 01 aprilie 2011 și a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 4,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată (taxă judiciară de timbru și timbru judiciar).

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a analizat situația de fapt și dispozițiile legale incidente, naționale și comunitare, apreciind că se verifică așadar punctul de vedere prezentat de reclamantă în sensul neinstituirii de către directivă a cerinței prezentării dovezii achitării TVA. Prin urmare, în raport de prevederile directivei invocate și de disp. pct. 49 alin. (5) și (6) din Norme, documentația anexată de reclamantă cererii de rambursare a fost suficientă pentru soluționară favorabilă în tot a acesteia.

Continuând analiza reglementării în materie, Curtea a constatat că respectiva eroare a fost menținută și în contextul transpunerii disp. art. 170-171 din Directiva 112/2006/CEE („Directiva TVA”) și a Directivei 2008/9/CE de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea taxei pe valoare adăugată, prevăzută în Directiva 2006/112/CE, către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare, nicăieri în textul celor directive nefiind prevăzută condiția achitării facturii pentru a beneficia de rambursare.

Incorecta transpunere a directivelor menționate a fost de altfel recunoscută și de legiuitorul român, care prin O.U.G. nr. 102/2013 a modificat dispozițiile art. 147 alin. (1) lit. a) C. fisc. în sensul eliminării condiției achitării facturii ce cuprinde TVA solicitat la rambursare, noul text fiind în sensul că „persoana impozabilă nestabilită în România (...) poate beneficia de rambursarea taxei pe valoarea adăugată aferente importurilor și achizițiilor de bunuri/servicii, efectuate în România”.

Urmare a modificării C. fisc. au fost adoptate și Normele metodologice, prin H.G. nr. 77/2014, în prezent pct. 49 alin. (1) și (15) făcând referire la „rambursarea taxei pe valoarea adăugată aferente importurilor și achizițiilor de bunuri/servicii efectuate în România”, respectiv la „achiziții de bunuri sau servicii care au fost facturate în perioada de rambursare”. De asemenea, la pct. 49 din Norme a fost introdus alin. (33), care prevede că „(...) facturile emise în perioada 1 ianuarie 2009-31 decembrie 2013 inclusiv, care nu au fost achitate total/parțial până la data solicitării rambursării pot fi cuprinse într-o cerere de rambursare depusă până la data de 30 septembrie 2014, fără a mai fi necesară dovada achitării facturii”.

Cu alte cuvinte, legiuitorul român a prevăzut nu numai că pentru cererile noi de rambursare nu mai este necesară îndeplinirea condiției achitării facturilor, dar și ca, pentru facturile cuprinzând TVA ce a fost respinsă la rambursare pentru motivul lipsei dovezii achitării facturilor, emise în perioada 1 ianuarie 2009 - 31 decembrie 2013 inclusiv, persoana impozabilă poate formula o nouă cerere de rambursare până la data de 30.09.2014, tară a mai fi ținută să facă dovada achitării facturii.

Față de considerentele de mai sus, precum și de faptul că din actele dosarului rezultă că sunt îndeplinite și celelalte condiții prevăzute de art. 147

2

C. fisc. pentru admiterea cererii de rambursare TVA formulată de reclamantă, aspect pe care de altfel pârâta nu l-a contestat (singurul motiv invocat pentru respingerea cererii fiind acela că nu s-a făcut dovada plății facturilor), Curtea a concluzionat că reclamanta este în mod evident îndreptățită să obțină rambursarea TVA solicitată în cauză.

În acest sens s-a avut în vedere faptul că respingerea cererii de rambursare formulate de reclamantă a fost nelegală și prin raportare la momentul soluționării acesteia de către organele fiscale. Aceasta deoarece, pe de o parte, în mod greșit a reținut pârâta că reclamanta nu a făcut dovada plății facturilor, iar pe de altă parte însăși această cerință a fost impusă în mod nelegal, cu încălcarea dispozițiilor dreptului Uniunii Europene aplicabile în speță.

Pentru considerentele de mai sus, a fost admisă în parte acțiunea reclamantei în sensul anulării în tot a Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 370 din 29 septembrie 2011 și în parte a Deciziei de rambursare a taxei pe valoarea adăugată nr. 30168 din 01 aprilie 2011, respectiv în ceea ce privește soluția de respingere la rambursare a sumei de 804.475 lei.

Curtea a obligat pe cale de consecință autoritatea pârâta să aprobe la rambursare TVA în valoare totală de 824.157 lei, iar nu numai în cuantum de 19.682 lei, astfel cum s-a dispus prin decizia de rambursare.

Curtea a respins însă ca neîntemeiată cererea în anularea actelor ce ar constata operațiuni administrative și care ar fi stat la baza emiterii deciziilor nr. 370 din 29 septembrie 2011 și nr. 30168 din 01 aprilie 2011.

Această soluție se impune, a reținut instanța de fond, întrucât obiectul acțiunii trebuie să fie clar determinat, ceea ce nu este cazul în speță. Instanța nu poate anula un act fără a fi identificat prin număr și dată a emiterii ori prin alte asemenea elemente. Art. 8 și 18 din Legea nr. 554/2004 nu permit anularea unor acte reprezentând documentație care ar fi stat la baza emiterii unor acte administrative nelegale, deci în abstract, iară o minimă individualizare.

Cererea reclamantei de obligare a pârâtei la executarea hotărârii în termen de 5 zile de la pronunțare și sub sancțiunea amenzii prevăzută de legea contenciosului administrativ nu a fost admisă deoarece sub un prim aspect, instanța a reținut că potrivit Legii contenciosului administrativ titlul executoriu este reprezentat numai de o hotărâre definitivă iar nu și de o hotărâre cu drept de recurs, iar sub un al doilea aspect, prevederile art. 24 din actul normativ menționat fac parte din etapa executorie care este ulterioară celei de constituire a titlului executoriu.

În ceea ce privește cheltuielile de judecată, la dosar au fost depuse numai dovada achitării taxei de timbru și a timbrului judiciar, nu și dovada achitării onorariului avocațial, prin urmare, în temeiul disp. art. 274 C. proc. civ., Curtea a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 4,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată (taxă judiciară de timbru și timbru judiciar).

Împotriva acestei hotărâri, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș a declarat recurs, invocând în drept dispozițiile art. 304 pct. 9 și ale art. 304

1

C. proc. civ.

Cererea de recurs a fost întemeiată în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ., iar în motivarea ei s-a arătat în esență, că este eronată și nelegală concluzia la care a ajuns prima instanță întrucât atât la data depunerii cererii de rambursare nr. 11119 din 9 martie 2009, cât și la data emiterii Deciziei de impunere nr. 30168 din 1 aprilie 2011 exista obligativitatea prezentării documentelor de plată prin care să se ateste achitarea TVA, conform art. 49 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificări și completări, text modificat prin H.G. nr. 192/2009 (începând cu data de 9 martie 2009) și prin H.G. nr. 150/2011 și care transpune Directiva a 8-a 79/1072/EEC din data de 6 decembrie 1979.

Invocarea de către instanță a prevederilor art. 33

1

de la pct. 49 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aplicat prin H.G. nr. 77/2014 este nelegal, aceste prevederi nefiind aplicabile în speță deoarece facturile care fac obiectul cererii de rambursare depusă de intimata-reclamantă la 9.03.2009 au fost emise în perioada ianuarie-decembrie 2008 și nu în perioada reglementată de articolul în discuție.

Prin Decizia de rambursare nr. 30168 din 1 aprilie 2011 a fost aprobată la rambursare numai suma de 19.682 lei reprezentând TVA, fiind respinsă la rambursare TVA în sumă de 804/475 lei ca o consecință a neprezentării documentelor de plată prin care să se ateste achitarea TVA, fiind aplicabile dispozițiile art. 147

2

alin. (1) lit. a) C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu cele ale pct. 49 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

Din cuprinsul acestei prevederi legale rezultă în mod clar că o persoană impozabilă neînregistrată și care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilită în alt stat membru, poate solicita rambursarea taxei facturate și achitate.

Reiterează recurenta că nici la data cererii de rambursare și nici ulterior în susținerea contestației administrative intimata-reclamantă nu a depus documente prin care să facă dovada achitării facturilor pentru care se solicita rambursarea TVA.

Totodată, în opinia recurentei, față de dispozițiile art. 52 alin. (1) și art. 56 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., nu poate fi reținută în soluționarea favorabilă a cauzei afirmația intimatei potrivit căreia „legislația în vigoare la data depunerii cererii de rambursare nu prevede obligativitatea depunerii documentelor de plată, autoritățile fiscale aveau posibilitatea să ceară suplimentarea documentelor depuse inițial”.

Înalta Curte reține că nu se impune reformarea sentinței atacate nici din perspectiva art. 304 pct. 9 C. proc. civ. și nici a art. 304

1

C. proc. civ. care permite instanței de recurs să examineze cauza sub toate aspectele, soluția de anulare (în tot sau în parte) a actelor administrativ fiscale contestate și, pe cale de consecință, de obligare a pârâtei D.G.R.F.P. Ploiești la rambursarea către societatea reclamantă a TVA în sumă de 824.157 lei fiind corectă și în acord cu prevederile art. 147

1

alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, interpretate în lumina legislației secundare a UE, mai exact a formulării și scopului Directivei a 8-a a Consiliului din 6 decembrie 1979 (79/1072/CEE), precum și cu dispozițiile pct. 49 alin. (5) și (6) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fisc.

În mod judicios, în evaluarea acțiunii cu care a fost învestită, prima instanță a pornit de la motivul invocat de autoritatea fiscală pentru respingerea în parte a cererii de rambursare TVA înregistrată cu nr. 11119 din 9 martie 2009, anume că reclamanta nu a făcut dovada achitării facturilor a căror TVA se solicită la rambursare și de la observația pertinentă privind transpunerea incorectă a art. 2 din Directiva 79/1072/CEE în legislația națională, în concret în art. 147

2

alin. (1) lit. a) C. fisc. potrivit căruia „persoana impozabilă neînregistrată și care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilită în alt stat membru, poate solicita rambursarea taxei achitate”, în timp ce în norma comunitară, aplicabilă cererii de rambursare în speță, se face referire la restituirea taxei pe valoarea adăugată aferentă serviciilor prestate sau bunurilor mobiliare livrate de o altă persoană plătitoare de impozit.

Ținând seama de jurisprudența C.J.U.E. (Cauza C-14/83 Von Colson și Kamwan) instanța de fond și-a îndeplinit obligația de a interpreta dreptul național în lumina textului și a finalității directivei aplicabile în cauză, pentru a atinge rezultatul urmărit de aceasta, iar pentru a demonstra că legiuitorul român a transpus incorect/eronat Directiva 79/1072 CEE a procedat la o amplă analiză a evoluției în timp a art. 147

2

alin. (1) lit. a) C. fisc.

În mod just s-a observat că eroarea inițială a fost menținută și cu ocazia transpunerii Directivei 112/2006/CEE și a Directivei 2008/9/CEE de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea TVA către persoane impozabile stabilite în alt stat membru decât statul membru de rambursare, însă prin O.U.G. nr. 102/2013 pentru modificarea și completarea C. fisc., legiuitorul român și-a asumat incorecta transpunere a Directivei a 8-a, modificând începând cu 1 ianuarie 2014 art. 147

2

alin. (1) lit. a) prin menționarea expresă a sintagmei „TVA aferentă”. Această modificare/lămurire a intervenit în urma sesizării Comisiei Europene și în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru impunerea de obligații suplimentare în vederea rambursării de TVA către persoane nestabilite în România, așa cum se arată chiar în expunerea de motive a O.U.G. nr. 102/2013.

Nu poate fi primită critica recurentei privitoare la aplicarea greșită în cauză a dispozițiilor art. 33

1

pct. 49 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., modificată prin H.G. nr. 77/2014, deoarece în mod evident instanța a făcut trimitere la aceste dispoziții numai pentru susținerea raționamentului, corect potrivit căruia până la 1 ianuarie 2014 prevederea legală analizată a transpus incorect/eronat Directiva Europeană.

Instanța a dat eficiență art. 6 din Directiva 79/1072/CEE conform căruia statele membre nu pot impune persoanelor plătitoare de impozit prevăzute la art. 2 obligații în plus față de cele prevăzute la art. 3 și 4 din aceeași Directivă, acestea fiind transpuse întocmai, de altfel, în pct. 49 alin. (5) și (6) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

Având în vedere prevederile Directivei a 8-a în care nu se regăsește nicăieri condiția achitării facturilor pentru a se beneficia de rambursarea TVA și dispozițiile pct. 49 alin. (5) și (6) din Normele metodologice, judecătorul fondului a concluzionat în mod just că obligația de a face dovada achitării facturilor a fost impusă societății reclamante cu încălcarea prevederilor legislației secundare a U.E. aplicabilă în cauză, că reclamanta a anexat la cererea de rambursare nr. 11119 din 9 martie 2009 toată documentația necesară, astfel că în temeiul art. 8 și art. 18 din Legea nr. 554/2004 a fost admisă acțiunea reclamantei A. GmbH.

Față de cele expuse, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004 modificată și completată, recursul va fi respins ca nefondat.

Văzând și dispozițiile art. 274 C. proc. civ.,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș împotriva sentinței civile nr. 397 din 16 februarie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 885 lei către intimata A. GMBH, prin mandatar B. SRL.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 19 noiembrie 2015.