Decizia nr. 3393/2015 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Acțiunea judiciară. Cadrul procesual Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, reclamanta Asociația Română pentru Reciclare - RoRec a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a Municipiului București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Brăila - Serviciul Soluționare Contestații, solicitând: - anularea Deciziei nr. 516 din 17.07.2013 privind soluționarea contestației formulată de RoRec, înregistrată la D.G.F.P. Județul Brăila sub nr. x din 11 iunie 2013, și, pe cale de consecință: - anularea Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală parțială nr. F-B 120 din 19.04.2013 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x din 19 aprilie 2013 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere, raport emis de aceeași autoritate fiscală; - în principal, admiterea excepției litispendenței, conform art. 138 pct. 6 din C. proc. civ., și suspendarea soluționării capătului de cerere privind suspendarea executării Raportului de Inspecție Fiscală nr. x din 19.04.2013 și a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală parțială nr. F-B 120 din 19.04.2013 emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală, - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, conform art. 15 din Legea nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, până la soluționarea definitivă a cauzei care face obiectul dosar nr. x/2013 aflat pe rolul aceleiași instanțe; - în subsidiar, suspendarea executării actelor anterior nominalizate, conform aceluiași temei legal, până la soluționarea definitivă a prezentei cauze. - obligarea pârâților la plata cheltuielilor de judecată. Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brăila, a depus la dosar întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii reclamantei.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 4026 din 13.12.2013: a respins cererea de suspendare a judecării cererii de suspendare, ca neîntemeiată; a admis acțiunea reclamantei, în parte; a anulat Decizia nr. 516 din 17 iulie 2013, Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală parțială nr. F-B 120 din 19.04.2013 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x din 19 aprilie 2013; a suspendat executarea deciziei de impunere contestate până la soluționarea definitivă cauzei; a obligat pârâta la plata sumei de 45.100 RON, reprezentând cheltuieli de judecată către reclamantă.

Recursurile declarate în cauză Prin memoriile de recurs aflate la filele 2-16, pârâtele au solicitat casarea sentinței și, în urma rejudecării cauzei, respingerea acțiunii reclamantei, ca nefondată Înalta Curte constată că recurentele au formulat critici de nelegalitate comune cu privire la hotărârea judecătorească atacată, situație în care va proceda la prezentarea și la analizarea acestora în mod grupat. În primul motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brăila susține faptul că instanța de fond a admis acțiunea în contradictoriu cu pârâta "Direcția Generală a Finanțelor Publice București" care nu are calitate procesuală pasivă în cauză. În cel de-al doilea motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurentele arată faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. Criticile subsumate acestui motiv de recurs sunt următoarele: - în cauză, nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, pentru a fi dispusă măsura suspendării deciziei de impunere contestată; motivele invocate de reclamantă în susținerea acestei cereri reprezintă susțineri abstracte pe fondul cauzei, nefiind de natură să înlăture sau să infirme prezumția de legalitate de care se bucură actul fiscal; argumentele instanței referitoare la "privarea reclamantei de o parte semnificativă a veniturilor obținute din contribuțiile producătorilor membrii și afiliați, ceea ce ar bloca activitatea sa" și "executarea poate să producă consecințe negative asupra credibilității și imaginii reclamantei" nu sunt de natură să facă dovada existenței unei pagube iminente; - prima instanță a aplicat greșit prevederile art. 8 alin. (10) și (12) din H.G. nr. 1037/2010, pct. 10 lit. j) din Ordinul nr. 1225/2005, art. 7 alin. (1) pct. 1 și 18, art. 15 alin. (2) și (3) din C. fisc. al, pct. 8 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice pentru aplicarea art. 15 din C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, Anexa 1, subpct 187 alin. (7) și (8) liniuța 1, precum și din Cap. 5 - Funcțiunea conturilor - pct. 229 din Ordinul M.E.F. nr. 1969/2007 privind aprobarea reglementărilor contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial, cu modificările și completările ulterioare, întrucât: - nu a ținut seama de faptul că Asociația facturează producătorilor "timbrul verde", la care este aplicată taxa pe valoarea adăugată; reclamanta s-a înregistrat ca plătitoare de TVA, prin opțiune de la înființare, adică începând cu data de 28.08.2007; în condițiile în care această opțiune este în sfera de aplicare a TVA nu se poate considera că veniturile obținute din "timbrul verde" nu au un scop patrimonial, deoarece baza impozabilă nu poate fi situată în două poziții diferite; atât sursa când și destinația urmăresc un scop patrimonial, generator de drepturi și obligații cu valoare economică, Asociația nefiind altceva decât un intermediar între producătorii care solicită acest lucru și colectorii, dezmembratorii, reciclatorii și valorificatorii autorizați în acest sens; - din conținutul RIF-ului și a documentației existente la dosar, rezultă în mod incontestabil faptul că Asociația a înregistrat în contabilitatea proprie veniturile obținute din contravaloarea "timbrului verde" în contul 704 "venituri din servicii prestate", venit aferent activității economice desfășurate de aceasta; în situația dată, organul de inspecție fiscală în mod legal și temeinic a considerat veniturile reprezentând contravaloarea "timbrului verde" ca fiind, în realitate, o prestare de servicii, constând în transferul responsabilității producătorilor, inclusiv prin prisma înregistrărilor acesteia în contabilitatea proprie de către intimată; totodată, această modalitate de înregistrare în contabilitate a condus la creșterea cifrei de afaceri nete a intimatei, ceea ce, potrivit prevederilor din Anexa 1, pct. 6.10.1, subpct. 187 (10) alin. (3) din Ordinul M.E.F. nr. 1969/2007, se calculează prin "însumarea veniturilor rezultate din livrările de bunuri, executările de lucrări și prestările de servicii și alte venituri din exploatare (…)" și măsoară performanța economică a unei entități; - la înregistrarea prin opțiune de la înființare, ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, intimata a aplicat dispozițiile art. 153 alin. (1) din C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, și a recunoscut, implicit, intenția de a desfășura o activitate economică ce presupune operațiuni taxabile și de a obține venituri impozabile atât din punct de vedere al TVA cât și a impozitului pe profit, aspecte ce nu au fost luate în apreciere de către instanța de fond; - cheltuielile de judecată au fost acordate în mod nelegal, în condițiile în care nu s-a probat exercitarea abuzivă a drepturilor procesuale de către organele fiscale; prima instanță avea prerogativa de a proceda la cenzurarea onorariului avocațial cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată.

Apărările formulate în cauză 4.1. Intimata Asociația Română pentru Reciclare - RoRec a formulat întâmpinare în care a invocat excepția tardivității recursului introdus de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, excepția nulității recursurilor, deoarece criticile formulate în cadrul acestora nu pot fi încadrate în motivele indicate de recurente. Partea a solicitat și respingerea celor două recursuri ca nefondate, pentru argumentele prezentate în mod detaliat la filele 35-58 dosar ICCJ. 4.2. Recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați a formulat răspuns la întâmpinare în care a solicitat respingerea excepțiilor invocate de intimată, pentru motivele aflate la fila 77 dosar ICCJ.

Procedura derulată în recurs În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursurilor, în care s-a consemnat că acestea îndeplinesc cerințele prevăzute de art. 486 alin. (1) lit. a), c) -e) C. proc. civ., că au fost declarate și motivate cu respectarea termenului prevăzut de art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, dar și că au fost invocate motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ. La data de 26.01.2015, intimata a depus la dosar un punct de vedere la raportul întocmit în cauză. Prin încheierea de ședință din data de 21.04.2015, recursurile au fost admise în principiu, în baza dispozițiilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și s-a fixat termen în ședință publică pentru soluționarea acestora.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursurile nu sunt fondate, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Controlul judiciar declanșat de intimata-reclamantă Asociația Română pentru Reciclare - RoRec are ca obiect verificarea legalității: - Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală parțială nr. F-B 120 din 19.04.2013 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x din 19 aprilie 2013, acte emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București; - Deciziei de soluționarea contestației administrative nr. 516 din 17.07.2013 a Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Brăila. Prima instanță a respins cererea de suspendare a judecării cererii de suspendare ca neîntemeiată, și a admis acțiunea reclamantei, în parte. Soluția pronunțată de Curtea de Apel este legală, fiind împărtășită și de instanța de control judiciar pentru că reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor normative pertinente, în raport cu situația de fapt rezultată din probele administrate în cauză. Răspunzând punctual motivelor de recurs, Înalta Curte reține următoarele: 6.1. Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. ("când, prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității") Recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați susține că sentința a fost pronunțată în contradictoriu cu o persoană care nu a avut calitate procesuală pasivă în cauză, cu încălcarea principiului disponibilității părților. Instanța de control judiciar constată că, prin acțiunea introductivă de instanță din data de 06.08.2013, intimata-reclamantă a solicitat constatarea nulității actelor administrative fiscale în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a Municipiului București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Brăila - Serviciul Soluționare Contestații, care au calitatea de emitente ale actelor contestate. La termenul de judecată din data de 06.12.2013, consilierul juridic al Direcției Regionale a Finanțelor Publice a Municipiului București a învederat instanței faptul că instituția pe care o reprezintă poartă denumirea de Direcția Regională a Finanțelor Publice a Municipiului București, că nu există Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a Municipiului București și a solicitat rectificarea citativului în sensul arătat. Instanța a luat act de precizarea făcută și-a dispus conceptarea în cauză a Direcției Regionale a Finanțelor Publice a Municipiului București. Într-adevăr, este corectă susținerea recurentei în sensul că în dispozitivul sentinței instanța de fond a admis acțiunea în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice București. Însă, Înalta Curte apreciază că este vorba despre o eroare materială care putea fi îndreptată prin alte mijloace procedurale, mai precis, prin aplicarea dispozițiilor art. 442-444 C. proc. civ. În speța de față, în raport de prevederile art. 445 C. proc. civ., îndreptarea erorii materiale strecurate în dispozitivul hotărârii judecătorești nu poate fi cerută pe calea recursului, ci numai prin urmarea procedurii anterior precizate. 6.2. Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material") Prin Decizia de impunere nr. F-B 120 din 19.04.2013 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, în baza Raportului de Inspecție Fiscală nr. x din 19 aprilie 2013, s-au instituit în sarcina societății intimate obligații suplimentare de plată, respectiv, impozit pe profit în sumă de 7.772.179 RON și accesorii aferente în sumă de 8.471.221 RON. Prin Decizia nr. 516/17.07.2013, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Brăila a respins ca neîntemeiată și nemotivată contestația intimatei formulată împotriva actului de impunere anterior nominalizat, reținându-se, în esență următoarele aspecte: - Asociația a facturat producătorilor "timbrul verde" la care s-a aplicat taxa pe valoarea adăugată; - modul de înregistrare în evidența contabilă și utilizarea conturilor incidente înregistrărilor contabile atestă încadrarea de către Asociație a veniturilor, constând în tarifele de gestionare, în categoria celor economice; - baza impozabilă stabilită pentru impozitul pe profit și TVA diferă doar prin prisma analizei deductibilității cheltuielilor și a veniturilor neimpozabile; în ceea ce privește valoarea acestora din urmă, în speță, veniturile înregistrate de Asociație în contul 704 se constituie ca bază de calcul atât la stabilirea impozitului pe profit cât și a TVA. Înalta Curte reține faptul că problema de drept ce se impune a fi clarificată în cauza de față este următoarea: preluarea responsabilităților de gestionare a DEEE-urilor de către Asociație reprezintă prestare de servicii în scop patrimonial (adică unor activități economice) efectuate în favoarea producătorilor, iar contribuțiile primite de intimată de la producători, denumite generic "timbrul verde", utilizate pentru finanțarea activităților de colectare, reciclare, reutilizare și eliminare nepoluantă a DEEE-urilor pot fi asimilate unei renumerațiiș În primul rând, pentru lămurirea acestei chestiuni se impun a fi făcute câteva precizări cu privire la modul de funcționare, scopul și sursa de finanțare a intimatei. Asociația Română pentru Reciclare - RoRec este o asociație non-profit, constituită în baza prevederilor O.G. nr. 26/2000, privind asociațiile și fundațiile, aprobată cu modificări prin Legea nr. 246/2005 cu modificările și completările ulterioare, ale H.G. 448/2005, privind deșeurile de echipamente electrice și electronice, și ale Ordinului nr. 1225/721/2005, privind aprobarea Procedurii și criteriilor de evaluare și autorizare a organizațiilor colective în vederea preluării responsabilității privind realizarea obiectivelor anuale de colectare, reutilizare, reciclare și valorificare a deșeurilor de echipamente electrice și electronice. Scopul activității intimatei, ca organizație colectivă, constă în preluarea responsabilității producătorilor de echipamente electrice și electronice (EEE) privind realizarea obiectivelor anuale de colectare, reutilizare, reciclare și eliminare nepoluantă a echipamentelor anterior arătate, conform reglementarilor naționale□ și a celor europene.□ Contribuția cu care producătorul participă la finanțarea activității intimatei pentru îndeplinirea sarcinilor care îi revin, în baza legislației speciale, reprezintă pentru aceasta din urmă costul gestionarii DEEE-urilor și, ca atare, el este evidențiat distinct de prețul produsului nou (EEE) la momentul comercializării către consumatorul final, sub forma "timbrului verde", potrivit art. 8 alin. (1) din H.G. nr. 488/2005. Timbrul verde (costul gestionarii de DEEE-uri) este în final plătit exclusiv și integral de către consumator la achiziția unui EEE. Înalta Curte împărtășește dezlegarea dată de prima instanță la chestiunea analizată: preluarea responsabilităților de gestionare a DEEE-urilor de către Asociație a fost asimilată în mod eronat de către organele de inspecție fiscală cu prestarea de servicii cu scop patrimonial, iar "timbrul verde" a fost considerat în mod greșit venit impozabil, în scopul stabilirii impozitului pe profit datorat din activități economice. Relevante sunt prevederile art. 48 din O.G. nr. 26/2000, conform cărora asociațiile, fundațiile și federațiile pot desfășura orice alte activități economice directe dacă acestea au caracter accesoriu și sunt în strânsă legătură cu scopul principal al persoanei juridice. De asemenea, art. 8 alin. (12) din H.G. nr. 1037/2010, privind deșeurile de echipamente electrice și electronice, stipulează că,, Sumele colectate de organizațiile colective de la producători, reprezentând costurile prevăzute la alin. (10), se folosesc exclusiv pentru finanțarea operațiunilor de colectare, manipulare, transport, tratare, valorificare și eliminare nepoluantă a DEEE provenite de la gospodăriile particulare și pentru finanțarea campaniilor de educare și informare a consumatorilor cu privire la operațiunile de colectare a DEEE, în condițiile legii." Totodată, la pct. 10 lit. j) din Ordinul nr. 1225/721/2005 privind aprobarea Procedurii și criteriilor de evaluare și autorizare a organizațiilor colective în vederea preluării responsabilității privind realizarea obiectivelor anuale de colectare, reutilizare, reciclare și valorificare a deșeurilor de echipamente electrice și electronice se prevede că,, Organizația colectivă care a obținut licența de operare are următoarele obligații: j) să reinvestească profitul/eventualele sume rezultate după scăderea cheltuielilor din veniturile obținute pentru dezvoltarea sistemului de gestionare a deșeurilor de echipamente electrice și electronice, în conformitate cu lit. i); Așadar, legislația incidentă în domeniu menționează în mod clar și explicit traiectoria utilizării contribuțiilor obligatorii ale producătorilor, indiferent dacă aceștia se ocupă de gestionarea DEEE-urilor individual sau în mod colectiv, prin organizații colective, astfel încât să se asigure gestionarea transparentă a acestora. Prin urmare, intimata utilizează sumele obținute din contribuțiile producătorilor săi membri și afiliați exclusiv în vederea gestionării DEEE-urilor și dezvoltării continue a sistemului de gestionare a acestora (sn). Asociația nu are scop lucrativ, iar prin activitatea desfășurată nu urmărește generarea de profit, ceea ce este specific unei activități economice. Diferența dintre valoarea contribuțiilor încasate de la producător și cheltuielile efectuate în vederea gestionării DEEE-urilor, într-un an financiar, reprezintă în fapt sursa de finanțare a dezvoltării continue a sistemului analizat. Situația prezentată este generată de faptul că producătorii de EEE-uri sunt obligați prin lege la plata taxei de timbru verde către o organizație colectivă, în vederea finanțării proceselor de gestionare de DEEE-uri, la momentul în care pun pe piață EEE-uri. Cu toate acestea, gestionarea de DEEE-uri este un proces mai amplu și îndelungat, care se desfășoară într-un ritm mai lent decât cel al comercializării de EEE-uri, și care presupune, în primul rând, colectarea DEEE-urilor în vederea reciclării acestora, etapă care depinde în exclusivitate de inițiativa consumatorului final de a se debarasa de ele. Ca atare, este corectă apărarea intimatei din cadrul întâmpinării în sensul că în acest proces se creează o decalare temporară între momentul încasării de către aceasta a taxei de timbru verde (cu titlu de unică sursă de venituri) și momentul consumării efective a acestor venituri în vederea gestionării de DEEE-uri (înregistrarea cheltuielii) într-un an financiar. Datorită decalajului de timp existent între momentul punerii pe piață a EEE-urilor (ce coincide cu data la care producătorul trebuie să finanțeze Asociația prin transferul timbrului verde proporțional cu cota de piață pe tip de echipament) și momentul la care Asociația reușește să gestioneze DEEE-urile existente, aflate la consumatorii finali, intimata poate înregistra la finalul unui an fiscal un excedent de resurse financiare rămase neutilizate, după scăderea cheltuielilor efectuate cu activitatea de gestionare a DEEE-urilor în același an fiscal. Însă, după cum s-a prezentat anterior, destinația acestor eventualele surplusuri de venit este bine determinată de legislația specială incidentă, fiind vorba despre pct. 10 lit. j) din Ordinul nr. 1225/721/2005. Faptul că volumul de plată al contribuțiilor de către producătorii membrii și afiliații excelent anumite perioade fiscale volumul cheltuielilor angajate de intimată, în scopul pentru care a fost înființată, ține de ciclul de utilizare a echipamentelor și de ritmul de accesare la DEEE-uri de la consumatorii finali care se debarasează de acestea. Edificator este și pct. 7 lit. e) și l) din Ordinul nr. 1225/721/2005 care instituie în sarcina organizațiilor colective obligația de a prezenta planul de operare□ pentru perioada de valabilitate a licenței, modul de utilizare a eventualului profit rezultat din activitate, cu respectarea prevederilor pct. 10 lit. k). În altă ordine de idei, Înalta Curte apreciază că nu este fondată critica recurentelor referitoare la aplicarea greșită de către judecătorul fondului a dispozițiilor art. 15 alin. (2) și (3) din C. fisc., precum și a pct. 8 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele Metodologice pentru aplicarea art. 15 din C. fisc. Astfel, conform art. 15 alin. (2) și (3) din C. fisc.: "(2) Organizațiile nonprofit, organizațiile sindicale și organizațiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri: (...) b) contribuțiile bănești sau în natură ale membrilor și simpatizanților; (3) Organizațiile nonprofit, organizațiile sindicale și organizațiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit și pentru veniturile din activități economice realizate până la nivelul echivalentului în RON a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit, prevăzută la alin. (2). Organizațiile prevăzute în prezentul alineat datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele decât cele prevăzute la alin. (2) sau în prezentul alineat, impozit calculat prin aplicarea cotei prevăzute la art. 17 alin. (1) sau art. 18, după caz)." Pct. 8 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele Metodologice pentru aplicarea art. 15 din C. fisc. prevede că organizațiile nonprofit care obțin venituri, altele decât cele menționate la art. 15 alin. (2) din C. fisc., și depășesc limita prevăzută la alin. (3) plătesc impozit pentru profitul corespunzător acestora. După cum în mod judicios a reținut și prima instanță, din interpretarea sistematică a dispozițiilor normative anterior citate rezultă în mod indubitabil faptul că veniturile obținute de intimată din contribuțiile plătite de membrii și afiliații săi pentru acoperirea costurilor de gestionare a DEEE-urilor reprezintă venituri scutite de impozit pe profit, în temeiul art. 15 alin. (2) din C. fisc. și, prin urmare, nu le sunt aplicabile prevederile de la Capitolul II, Titlul II din C. fisc. Recurentele au mai precizat că instanța de fond nu a ținut seama de faptul că Asociația facturează producătorilor "timbrul verde", la care este aplicată taxa pe valoarea adăugată; reclamanta s-a înregistrat ca plătitoare de TVA, prin opțiune de la înființare, adică începând cu data de 28.08.2007; în condițiile în care această opțiune este în sfera de aplicare a TVA nu se poate considera că veniturile obținute din "timbrul verde" nu au un scop patrimonial, deoarece baza impozabilă nu poate fi situată în două poziții diferite; atât sursa când și destinația urmăresc un scop patrimonial, generator de drepturi și obligații cu valoare economică, Asociația nefiind altceva decât un intermediar între producătorii care solicită acest lucru și colectorii, dezmembratorii, reciclatorii și valorificatorii autorizați în acest sens. Contrar susținerilor recurentelor, instanța de control judiciar constată că cel care suportă costul efectiv al gestionării DEEE-urilor (timbrul verde) este consumatorul final la momentul achiziționării unui EEE. Așadar, consumatorul final va plăti pe lângă prețul efectiv al produsului și costul gestionării unui DEEE similar, transpus prin taxa de timbru verde. Această taxă, inclusă în prețul final al produsului, este purtătoare de TVA, din perspectiva faptului că prețul produsului la raft este purtător de TVA. Traiectoria firească a timbrului verde se va încheia la producător care, primind înapoi contravaloarea produsului plus TVA, va departaja din această contravaloare costurile, inclusiv costul cu gestionarea DEEE sub formă de timbru verde plus TVA, iar pe acesta din urmă îl va achita intimatei care, la rândul său, îl va utiliza exclusiv în vederea acoperirii contravalorii serviciilor facturate de către prestatorii de servicii de reciclare, transport de DEEE-uri, care facturează aceste servicii cu TVA. Ca atare, indiferent de modul în care producătorii de EEE aleg să îndeplinească obligația de gestionare a DEEE-urilor introduse pe piață, atât costurile angajate cu acest proces că și TVA aferentă au impact neutru la nivelul producătorilor și a celorlalte entități de pe lanțul de distribuție, ambele componente (cost plus TVA) fiind suportate de către consumatorul final. Astfel, în cazul în care producătorul de DEEE-uri s-ar ocupa personal de gestionarea de DEEE-uri, acesta ar încasa indirect (prin distribuitor) de la consumatorul final costurile de gestionare și ar colecta TVA pentru sumele aferente. Valoarea încasată de la consumator ar fi achitată furnizorilor de servicii de colectare, reutilizare, tratare, furnizori care vor emite către producători facturi cu TVA pentru serviciile prestate. La finalul procesului, TVA colectat de producător de la consumator se va compensa cu TVA dedus de pe facturile emise de furnizorii de servicii, impactul final fiind zero la nivelul producătorului. În situația în care producătorul de DEEE-uri transferă responsabilitatea gestionării acestora unei organizații colective, cum este cazul intimatei, se păstrează efectul neutru al costurilor și al TVA aferente gestionării DEEE pe circuitul prestatori de gestionare DEEE - producători. Singura modificare este că între cei doi intervine organizația colectivă care primește de la prestatorii de servicii de gestionare a DEEE facturile de prestări servicii cu TVA și le transferă mai departe către producător. Acesta din urmă plătește contravaloarea costurilor inclusiv TVA către Asociație prin intermediul contribuției și transferă mai departe către consumatorul final atât costul cât și taxa aferentă. Ca atare, atât costurile cât și TVA sunt neutre din punct de vedere al impactului atât pentru producător cât și pentru Asociație, consumatorul final fiind cel care suportă în final cele două componente. Concluzia este aceea că, în raport de împrejurarea că impactul TVA trebuie să fie neutru, intimata a ales varianta înregistrării în scop de TVA. De altfel, apare ca fiind fondată apărarea intimatei în sensul că a considerat că poate îndeplini obligațiile instituite în sarcina sa prin textele normative anterior citate doar în cazul în care valoarea TVA-ului facturată de prestatori de servicii către RoRec și achitată de aceasta ar putea fi transferată mai departe producătorului, ca TVA și nu ca element de cost; însă, pentru această operațiune, intimata trebuia să fie înregistrată ca plătitoare de TVA. În consecință, fiind înregistrată în scop de TVA, impactul tratamentului TVA în raport de Asociație este unul neutru, în sensul că TVA-ul achitat către prestatorii de servicii este mai departe transferat către producători, circuitul TVA-ului fiind asimilat circuitului TVA-ului între producător și prestatorul de servicii, în situația în care producătorul s-ar ocupa singur de gestionarea de DEEE-uri. Cu alte cuvinte, din perspectivă fiscală, impactul TVA-ului în contextul activității non-profit a Asociației este zero, iar înregistrarea în scopuri de TVA a avut în vedere respectarea principiului transparenței activității intimatei. În raport de argumentele anterior prezentate, instanța de control judiciar apreciază că autoritățile recurente nu pot cataloga activitatea intimatei în sfera economicului din perspectiva faptului că aceasta s-a înregistrat ca plătitoare de TVA și a aplicat TVA la taxa de timbru verde. În fine, ultima critică subsumată motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se referă la soluția greșită pe capătul de cerere având ca obiect suspendarea executării deciziei de impunere contestată în cauză. Înalta Curte reține, în raport de argumentele înfățișate asupra fondului cauzei, în sensul menținerii soluției adoptate de prima instanță, că raționamentul expus se extinde și prezintă relevanță și cu privire la acest capăt de cerere. În aceste condiții, față de împrejurarea că, în temeiul art. 14 și art. 15 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, instanța nu are a verifica, cu referire la cerința cazului bine justificat, decât aparența dreptului, într-o procedură sumară, statuarea de către instanța de control judiciar asupra fondului cererii atrage în mod firesc concluzia aplicării corecte a legii și din perspectiva procedurii instituite de textele legale anterior nominalizate, fără a mai fi necesară examinarea distinctă a tuturor criticilor recurentelor și pe acest aspect.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate. În baza art. 453 C. proc. civ., instanța de control judiciar va obliga recurentele la plata sumei de 14.200 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, către intimată.